Аудит выбытия материально-производственных запасов

При аудите производственных запасов аудитор обязан удостовериться в своевременности и правильности оформления отпуска их в производство, на сторону и др. Одним из важных вопросов аудита является проверка правильности оценки материальных ресурсов, списанных на производство, поскольку материалы поступают из различных источников, а начальные остатки их могут иметь иную цену по сравнению с закупленными.

При отпуске материально-производственных запасов в производство и ином выбытии их оценка производится (кроме товаров, учитываемых по продажной (розничной) стоимости) одним из следующих методов:

- по себестоимости каждой единицы;

- по средней себестоимости;

- по методу ФИФО.

Необходимо установить, каким методом пользуется предприятие. Выбор метода оценки ТМЦ устанавливается в приказе по учетной политике. Фактически используемый метод сопоставляется с данными приказа. Аудитор может проводить самостоятельные расчеты себестоимости материалов, подлежащих списанию.

Принцип оценки по однородным группам МПЗ должен использоваться при любых способах выбытия: использование в процессе производства и управления; реализация на сторону; безвозмездная передача; взнос в уставный капитал. Устанавливается правильность применения первичных учетных документов по расходу МПЗ (требование-накладная, лимитно-заборная карта и т.д.). Проверка, как правило, проводится выборочным методом.

В учетной политике также может быть предусмотрено использование счетов 15 и 16. Если предприятие ввело их в рабочий план счетов и применяет в учете, следовательно, материальные ценности оцениваются по фактической себестоимости с обособленным учетом суммы транспортно-заготовительных расходов.

Далее аудитору следует тщательно проводить правильность бухгалтерских записей по отпуску материальных ценностей со склада на различные цели. При этом должны делаться следующие записи на счетах бухгалтерского учета:

* на стоимость материалов, отпущенных основному, вспомогательному производствам: дебет счетов 20,23 - кредит счета 10;

* на стоимость материалов, отпущенных на нужды общехозяйственного назначения и управления дебет счета 26 - кредит счета 10 и др.

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов и п. 86 Методических указаний по учету МПЗ отклонения в стоимости сырья, отпущенного в производство, подлежат ежемесячному списанию на счета бухгалтерского учета, отражающие расход соответствующего сырья.

Датой осуществления материальных расходов признается дата передачи в производство материалов — в части материалов, приходящихся на произведенные товары (работы, услуги) (п. 2 ст. 272 НК). Рассматриваемые расходы относятся к прямым на основании п. 1 ст. 318 НК.

В бухгалтерском учете передача сырья в переработку отражается записью по субсчетам счета 10: по кредиту субсчета 10-1 «Сырье и материалы» в корреспонденции с дебетом субсчета 10-7 «Материалы, переданные в переработку» (Инструкция по применению Плана счетов).

Всю полученную в ходе проверки информацию аудитор регистрирует в своих рабочих документах, сопоставляет данные фактически выявленных ошибок с предварительно рассчитанными и корректирует при необходимости план проведения проверки.

При проверке правильности списания материальных ценностей на производство и по другим направлениям (реализация, без возмездная передача, списание из-за недостач, порчи, хищений, непригодности и т.д) необходимо проанализировать правильность оформления документов по расходу и внутрихозяйственному перемещению МПЗ, правильность их учета в бухгалтерии. К расходным документам относятся: акты расхода семян и посадочного материала (форма № СП-13), ведомости учета расхода кормов (форма № СП-20), лимитно-заборные ведомости (форма № 261- АПК), акты об использовании минеральных, органических, бактериальных удобрений, ядохимикатов и гербицидов (форма № 262-АПК), акты на списание производственного и хозяйственного инвентаря (форма № 263-АПК), требования, накладные, товарно-транспортные накладные (специализированные) и др.

Аудитор должен тщательно проверить эти документы и определить, отпускались ли МПЗ в производство и на другие цели без взвешивания, обмера, пересчета или без технических испытаний их качества. Особенно это касается расхода семян, кормов, запасных частей, стройматериалов. Нередко это приводит к образованию скрытых от учета излишков материальных ценностей (особенно при наличии экономии по сравнению с действующими нормами).

Необходимо также убедиться в соблюдении действующих норм расхода и соответствии этих норм технологическим потребностям, что является определенной гарантией предупреждения излишних расходов сырья для выпуска неучтенной продукции или для искусственного увеличения себестоимости (зачастую такие случаи допускаются на мясокомбинатах, молокозаводах, элеваторах, комбикормовых заводах, винозаводах и др.).

Практика аудиторских проверок показывает, что во многих организациях самостоятельно систематически проводят уценку материальных ценностей и товаров (в части их себестоимости) с отнесением разницы в ценах на прочие расходы (счет 91 «Прочие доходы и расходы»), действительно, такая возможность предусмотрена пунктом 62 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ (№ 34н от 29.07.1998 г.) в отношении тех ценностей, на которые цена в течение года снизилась либо которые морально устарели или частично потеряли первоначальное качество. Однако уценку можно производить только в конце отчетного года путем инвентаризации ценностей. Кроме того, уценка должна быть обоснована и подтверждена актом инвентаризации, протоколом инвентаризационной комиссии, приказом руководителя организации, сведениями о рыночных ценах и ценах закупки и др.

При составлении годовой отчетности указанные ценности в балансе должны быть отражены по рыночной стоимости. На разницу между себестоимостью и рыночной стоимостью ценностей создается резерв под обесценение стоимости материальных ценностей: дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы» и кредит счета 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей». Этот резерв в начале следующего года подлежит восстановлению путем обратной записи на счетах.

Согласно ФЗ «О бухгалтерском учете» организации имеют право списать на убытки стоимость недостающих ценностей, виновники по которым не установлены или в виновности их отказано судом. Многие организации, пользуясь данным пунктом закона, необоснованно списывают на прочие расходы «недостачи» (на самом деле иногда это бывает связано с хищением ценностей, мошенничеством). Поэтому аудитор должен проверить наличие актов инвентаризации ценностей, справок соответствующего учреждения о непригодности ценностей, обоснованность сделанных в них формулировок о причинах списания.

При сопоставлении данных документов на списание ценностей и соответствующих регистров бухгалтерского учета (производственных отчетов, журналов-ордеров 10-АПК, 11-АПК и др.) особое внимание необходимо уделить списанию материалов на реализацию (через счет 91), а также на операции, связанные с выдачей готовой продукции в счет оплаты труда (натуроплата). Зачастую здесь допускаются ошибки, не показывается в учете выручка от реализации, следствием чего является применение налоговой инспекцией к организации финансовых санкций.