ВОПРОС 14. Анализ себестоимости продукции

Чтобы определить действительную величину затрат на производство продукции, т.е. себестоимость, итоговые величины сметы затрат на про­изводство необходимо откорректировать на величину непроизводственных затрат, на изменение остатка средств по бухгалтерскому счету № 97 «Расходы будущих периодов», а также на изменение остатков незавершенного производства.

В результате этих корректировок полу­чим себестоимость выпуска продукции, т.е. общую сумму затрат, свя­занных с выпуском продукции. После соответствующей группировки и перегруппировки экономических элементов затрат по статьям каль­куляции эта общая сумма затрат может быть распределена между от­дельными видами продукции, что, в свою очередь, позволяет исходя из данных об объемах выпуска отдельных видов продукции рассчитать себестоимость единицы продукции каждого вида, что и называется калькуляцией.

Различают следующие виды калькуляции: нормативную, сметную (плановую), отчетную. Анализ фактически достигнутых результатов проводится сравнени­ем фактической калькуляции с нормативной (сметной).

Данные для анализа себестоимости единицы продукции представ­лены в табл. «Анализ себестоимости единицы продукции».

Чтобы ответить на вопрос, что повлияло на увеличение фактичес­кой себестоимости единицы продукции по сравнению со сметной (нормативной), необходимо проанализировать возникшие отклонения по статьям калькуляции. Так как сметные данные о затратах, как пра­вило, менее точны, то лучше для сравнения использовать нормативные затраты.

Все отклонения по затратам можно подразделить на три вида:

1. общие отклонения по основным материалам;

2. общие отклонения по трудовым затратам;

3. общие откло­нения по общепроизводственным расходам (ОПР).

Остановимся под­робнее на анализе этих отклонений.

Отклонение совокупных затрат по основным материалам опре­деляются двумя факторами: ценой материалов и их количеством, по­требленным в процессе производства. Фактическая цена приобретения материалов, также как и фактическое количество используемого ма­териала, будет отличаться от сметного (нормативного), поэтому необ­ходимо рассчитать отклонения по цене и использованию материалов.

Отклонение по цене на материалы (Цм) определяется как разница между нормативной ценой (НЦ) и фактической (ФЦ) единицы основ­ного материала, умноженная на фактическое количество закупленного материала:

АЦМ = (НЦ-ФЦ)ФК. (1)

(Сумму отклонений показывают обычно с символами «-» или «+», что означает неблагоприятное и благоприятное.)

Возникает вопрос: какую цену — нормативную или фактическую — необходимо использовать для стоимостного выражения этого отклонения? Оценка отклонений по использованию материалов производится по нормативной (смет­ной) цене, что элиминирует влияние цен при расчете этого фактора.

Таким образом, формула расчета отклонения по использованию материалов будет выглядеть так

ДКи = (НК - ФК) • НЦ. (2)

Указанные отклонения, как правило, контролируются в производ­ственных подразделениях предприятия и связаны в основном с дея­тельностью этих подразделений.

Итак, совокупное отклонение по основным материалам определя­ется как разница между нормативными и фактическими затратами ос­новных материалов:

АЗМ = НК • НЦ - ФК • ФЦ. (3)

Так как два фактора влияют на общее отклонение: отклонение по цене и отклонение по использованию, то формула общего отклонения может быть представлена следующим образом:

(3) = (1) + (2), или НК-НЦ-ФК-ФЦ = (НЦ-ФЦ)-ФК + (НК-ФК)-НВ.

Совокупное отклонение но прямым трудовым затратам зависит от двух факторов:

• цены труда (ставки заработной платы);

• количества израсходованного труда.

Поэтому возникают отклонения по цене и количеству труда.

Отклонения по ставке оплаты труда определяют умножением раз­ности нормативной ставки (НС) 1 ч труда и фактической (ФС) на фак­тическое количество отработанных часов (ФЧ):

АСТ = (НС - ФС) • ФЧ. (4)

Отклонение по производительности труда определяется как разность нормативного времени труда (НЧ) и фактически затраченного време­ни (ФЧ), умноженная на нормативную ставку оплаты:

ДЧМ = (НЧ-ФЧ)НС. (5)

Отклонения по производительности труда, как правило, контроли­руется руководителем производственного подразделения (цеха). При­чинами этих отклонений могут быть:

• материалы низкого качества, требующие дополнительных затрат труда;

• неудовлетворительное техническое обслуживание оборудования;

• неоптимальное распределение работ между рабочими подразделениями и др.

Каждая причина должна быть тщательно проанализирована исхо­дя из сложившихся обстоятельств и приняты соответствующие меры.

Таким образом, совокупное отклонение по прямым затратам тру­да (Зт) рассчитывается как разница между нормативными (НЗ) и фак­тическими (ФЗ) затратами труда на произведенные единицы продук­ции:

АЗТ = (НЧ • НС) - (ФЧ • ФС). (6)

Влияние фактора цены и количества труда на совокупное отклоне­ние по прямым затратам труда выражается следующим образом:

(6)=(4)+(5), или (НЧ•НС) - (ФЧ • ФС) = (НС - ФС) • НЧ + (НЧ - ФЧ) • НС.

Совокупное отклонение по общепроизводственным (накладным) расходам (ОПР) подразделяется на две составляющие — общее откло­нение по постоянным и переменным ОПР.

Совокупное отклонение по постоянным накладным расходам, в свою очередь, зависит от двух факторов:

• величины фактических расходов, которые отличаются от сметных;

• фактического выпуска продукции, отличного от сметного.

Первая составляющая общей величины отклонения по постоянным накладным расходам определяется как разница между сметными (СПР) и фактически­ми постоянными (ФПР) накладными расходами:

АПРН = СПР-ФПР. (7)

Всякий раз, когда фактические накладные расходы меньше смет­ных, отклонение будет благоприятным.

Вторая причина возникновения отклонения постоянных наклад­ных расходов — отклонение по объему производства (ПРо). Оно оп­ределяется как разность между фактическим (ФП) и сметным (СП) выпуском продукции в данном периоде, умноженная на нормативную ставку распределения накладных расходов (НС):

ДПРо = (ФП - СП) • НС. (8)

Отклонение по объему свидетельствует о том, что постоянные на­кладные расходы не меняются по отношению к объему. Поэтому если фактический объем выпуска меньше сметного, то отклонение по объе­му окажется неблагоприятным. Изменения объема производства мо­гут быть вызваны различными причинами, в частности колебаниями спроса на продукцию, трудовыми конфликтами и др.

Таким образом, совокупные отклонения по постоянным наклад­ным расходам (ПР) определяется как сумма отклонений по постоян­ным накладным расходам (ПРН) и отклонений по объему:

АПР = (СПР-ФПР) + (ФП-СП)-НС. (9)

Совокупное отклонение по переменным общепроизводственным (накладным) расходам определяется так же, как и совокупное откло­нение по постоянным накладным расходам. Предполагается, что пе­ременные накладные расходы изменяются в зависимости от времени труда основных производственных рабочих. Поэтому они зависят от двух факторов:

• фактических расходов, отличных от сметных;

• фактического времени работы основных производственных рабо­чих, которое отличается от времени запланированного (отклонение по эффективности).

Поэтому сначала определяется отклонение фактических переменных накладных расходов от сметных (ПНР). Оно равняется разности меж­ду сметными скорректированными переменными накладными расхо­дами (СПНР) для фактического времени труда основных производ­ственных рабочих и фактическими переменными накладными расхо­дами (ФПНР):

ДПНР = СПНР-ФПНР. (10)

Для выявления причин отклонений необходим анализ и сравнение каждой отдельной степени переменных накладных расходов.

Второй фактор, влияющий на совокупное отклонение по перемен­ным накладным расходам, — отклонение переменных накладных расхо­дов по эффективности. Оно возникает из-за того, что на запланирован­ное количество часов труда основных производственных рабочих тре­буется затратить большее количество часов. Поскольку переменные накладные расходы меняются в зависимости от времени труда, то воз­никают дополнительные переменные расходы, приводящие к расхож­дению между сметной и фактической величиной переменных наклад­ных расходов. Определяется эта величина отклонений (ПНРЭ) как разность между выпуском продукции в нормочасах (НЧ) и фактичес­ким временем труда (ФЧ) за анализируемый период на выпуск про­дукции, умноженная на нормативную ставку переменных накладных расходов (НС):

АПНРЭ = (НЧ - ФЧ) • НС. (11)

Причина этого отклонения — изменение производительности труда.

Совокупное отклонение по переменным накладным расходам оп­ределяется как сумма отклонений по переменным расходам (форму­ла (10)) и отклонений переменных расходов по производительности (формула (11)):

АПНР_сов = (СПНР-ФПНР) + (НЧ-ФЧ)-НС. (12)

На основе изложенной методики проведем анализ отклонений, ис­пользуя условные данные работы предприятия за анализируемый пе­риод (месяц).

Сравнение текущих отклонений с отклонениями предыдущего пе­риода или за год до настоящего момента представляется в кратком из­ложении отчета об исполнении сметы.