Классификация доходов и расходов страховой организации
Доходы и расходы делятся на две основные группы: учитываемые и не учитываемые при расчете налоговой базы по налогу на прибыль. Чем больше доходы, учитываемые при налогообложении, и расходы, не учитываемые при налогообложении, тем выше (при прочих равных условиях) будет налог на прибыль. Наоборот, чем больше сумма расходов, учитываемых при налогообложении, при том что организация имеет доходы, не включаемые в налоговую базу, тем меньше будет налог на прибыль.
Налог на прибыль - это самый специфический для страховщиков налог. Механизм налогообложения прибыли, установленный гл. 25 НК РФ, определяет страховую деятельность, выраженную в особом составе доходов и расходов, что нашло отражение в двух специальных нормах - ст. 293 "Особенности определения доходов страховых организаций" и ст. 294 "Особенности определения расходов страховых организаций" НК РФ.
Введение порядка налогообложения финансовых результатов упростило группировку доходов страховщиков в целях налогообложения. С учетом того что доходы от размещения страховых резервов отражаются в составе внереализационных доходов, перечень доходов от страховой деятельности можно считать исчерпывающим.
В состав доходов от страховой деятельности входят:
- страховые премии (взносы) по договорам страхования, сострахования и перестрахования. При этом страховые премии (взносы) по договорам сострахования включаются в состав доходов страховщика только в размере его доли страховой премии, установленной в договоре;
- суммы уменьшения (возврата) страховых резервов, образованных в предыдущие отчетные периоды с учетом изменения доли перестраховщиков;
- вознаграждения и тантьемы (форма вознаграждения страховщика со стороны перестраховщика) по договорам перестрахования;
- вознаграждения от страховщиков по договорам сострахования;
- суммы возмещения перестраховщиками доли страховых выплат по рискам, переданным в перестрахование;
- суммы процентов на депо премий по рискам, принятым в перестрахование;
- доходы от реализации перешедшего к страховщику в соответствии с действующим законодательством права требования страхователя (выгодоприобретателя) к лицам, ответственным за причиненный ущерб;
- суммы санкций за неисполнение условий договоров страхования, признанные должником добровольно либо по решению суда;
- вознаграждения за оказание услуг страхового агента, страхового брокера;
- вознаграждения, полученные страховщиком за оказание услуг сюрвейера (осмотр принимаемого в страхование имущества и выдачу заключений об оценке страхового риска) и аварийного комиссара (определение причин, характера и размеров убытков при страховом событии);
- суммы возврата части страховых премий (взносов) по договорам перестрахования в случае их досрочного прекращения;
- другие доходы, полученные при осуществлении страховой деятельности.
Согласно ст. 251 НК РФ не учитываются при расчете налоговой базы следующие доходы, связанные со страховой деятельностью:
- средства, полученные обществом взаимного страхования от организаций - членов общества взаимного страхования;
- денежные средства, полученные страховщиком, осуществившим прямое возмещение убытков потерпевшему в соответствии с законодательством России об ОСАГО, от страховщика, который застраховал гражданскую ответственность лица, причинившего вред имуществу потерпевшего;
- средства, которые получены профессиональными объединениями страховщиков и которые предназначены для финансирования компенсационных выплат, предусмотренных законодательством России.
Особенности определения расходов страховых организаций названы в ст. 294 НК РФ. В состав расходов по страховым операциям входят:
а) отчисления в страховые резервы (с учетом изменения доли перестраховщиков в страховых резервах),:
- отчисления в резерв гарантий и резерв текущих компенсационных выплат, формируемые в соответствии с законодательством РФ об обязательном страховании гражданской ответственности владельцев транспортных средств;
- отчисления в резервы, формируемые в соответствии с требованиями международных систем обязательного страхования гражданской ответственности владельцев транспортных средств, к которым присоединилась РФ;
б) страховые выплаты по договорам страхования, сострахования и перестрахования. К страховым выплатам относятся ренты, аннуитеты, пенсии и прочие выплаты, предусмотренные условиями договора страхования;
в) страховые премии по рискам, переданным в перестрахование (применительно к договорам перестрахования, заключенным российскими страховыми организациями с российскими и иностранными перестраховщиками и брокерами);
г) вознаграждения и тантьемы по договорам перестрахования;
д) проценты на депо премий по рискам, переданным в перестрахование;
е) вознаграждения состраховщику по договорам сострахования;
ж) возврат части страховых премий (взносов), а также выкупных сумм по договорам страхования, сострахования и перестрахования в случаях, предусмотренных законодательством и (или) условиями договора;
з) вознаграждения за оказание услуг страхового агента и (или) страхового брокера;
и) расходы по оплате оказанных организациями или отдельными физическими лицами услуг, связанных со страховой деятельностью, в том числе:
- услуг актуариев;
- медицинского обследования при заключении договоров страхования жизни и здоровья (если такое медицинское обследование в соответствии с договорами оплачивается страховщиком);
- связанных с установлением обоснованности страховых выплат детективных услуг, оказываемых организациями, имеющими лицензию на ведение указанной деятельности;
- услуг специалистов (в том числе экспертов, сюрвейеров, аварийных комиссаров, юристов), привлекаемых для оценки страхового риска, определения страховой стоимости имущества и размера страховой выплаты, оценки последствий страховых случаев, урегулирования страховых выплат; а также при осуществлении прямого возмещения убытков потерпевшим;
- изготовления страховых свидетельств (полисов), бланков строгой отчетности, квитанций и иных подобных документов;
- выполнения организациями письменных поручений работников по перечислению страховых взносов из заработной платы путем безналичных расчетов;
- услуг организаций здравоохранения и других организаций по выдаче справок, статистических данных, заключений и иных аналогичных документов;
- инкассаторских услуг;
к) другие расходы, непосредственно связанные со страховой деятельностью.
11. Особенности ведения налогового учета по налогу на прибыль страховыми организациями
Порядок ведения налогового учета страховые организации закрепляют в учетной политике.Данные налогового учета страховых организаций должны отражать:
- особенности формирования суммы доходов и расходов;
- порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем налоговом периоде;
- сумму остатка расходов (убытков), подлежащую отнесению на расходы в следующих налоговых периодах;
- особенности формирования страховых резервов;
- сумму задолженности по расчетам с бюджетом по налогу на прибыль.
Если в регистрах бухгалтерского учета содержится недостаточно информации для определения налоговой базы исходя из требований гл. 25 НК РФ, налогоплательщик может самостоятельно дополнить эти регистры реквизитами, формируя регистры налогового учета, либо вести особые регистры налогового учета.
Подтверждением данных налогового учета являются первичные учетные документы и аналитические регистры налогового учета. Аналитические регистры налогового учета предназначены для систематизации, накопления информации по принятым к учету первичным документам, аналитическим данным налогового учета для отражения в расчете налоговой базы.
Общие положения гл. 25 НК РФ применяются страховыми организациями с учетом специальных положений. Расчет налоговой базы должен содержать следующие сведения:
- период, за который определяется налоговая база (с начала налогового периода нарастающим итогом);
- доходы, расходы и финансовый результат по видам деятельности.
Операции по реализации :
страховых и нестраховых услуг, имущества, имущественных прав, за исключением ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке, основных средств
Внереализационные операции : с финансовыми инструментами срочных сделок, обращающимися на организованном рынке , с финансовыми инструментами срочны сделок, не обращающимися на организованном рынке
Необходимость рассчитывать налоговую базу раздельно по видам деятельности обусловлена особенностями учета убытков. Так, налогоплательщики, получившие убытки от операций с ценными бумагами в предыдущем налоговом периоде, вправе в отчетном (налоговом) периоде уменьшить налоговую базу, полученную по операциям с аналогичной категорией ценных бумаг. В таком же порядке учитываются убытки по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающимися на организованном рынке.
В случае если налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде получен убыток, в данном периоде база для начисления налога признается равной нулю. Убытки могут быть учтены в последующих налоговых периодах в течение десяти лет. С 2007 г. ограничения по сумме переносимого убытка отменены.
Страховые организации ведут налоговый учет доходов (расходов), полученных (понесенных) по договорам страхования, сострахования, перестрахования, по заключенным договорам, по видам страхования. Особенности ведения налогового учета определены ст. 330 НК РФ. Основные даты признания доходов и расходов, установленные ст. 330 НК РФ, приведены в таблице.
| Вид дохода (расхода) | Момент признания |
| Доходы | |
| Часть страхового взноса по договорам страхования жизни и пенсионного страхования | Дата возникновения у налогоплательщика права на получение очередного страхового взноса |
| Страховой взнос, причитающийся к получению по договорам страхования, сострахования, перестрахования (кроме вышеуказанных договоров) | Дата возникновения ответственности налогоплательщика перед страхователем по заключенному договору |
| Суммы возмещения доли страховых выплат | Дата возникновения обязательств у перестраховщика по выплате перестрахователю по фактически наступившему страх случаю |
| Суммы возмещения в результате удовлетворения регрессных исков либо суммы, признанные виновными лицами | Дата вступления в законную силу решения суда либо дата письменного обязательства виновного лица по возмещению причиненных убытков |
| Средства, полученные от территориальных фондов обязательного медицинского страхования | Дата перечисления указанных средств, определенная договором страхования |
| Расходы | |
| Страховые выплаты по договорам страхования, сострахования, перестрахования | Дата возникновения обязательств по выплате страхового возмещения по фактически наступившему страховому случаю |
| Суммы возмещения доли страховых выплат | Дата возникновения обязательств у перестраховщика по выплате перестрахователю по фактически наступившему страховому случаю |
| Страховые выплаты по договору ОСАГО, осуществленные от имени налогоплательщика - страховой организации другим страховщиком - участником соглашения о прямом возмещении убытков | Дата поступления от страховщика, осуществившего прямое возмещение убытков, требования об оплате возмещенного им вреда потерпевшему (в ред. Федерального закона от 25.12.2008 N 282-ФЗ) |
Страховая организация образует страховые резервы в порядке и на условиях, предусмотренных законодательством. В налоговом учете изменение страховых резервов отражается по видам страхования.
На дату включения страховой премии в состав дохода одновременно осуществляется расход в виде отчислений в страховые резервы. Страховые выплаты по договору, производимые в соответствии с условиями договора, также включаются в состав расходов, а сумма сформированного по данному договору резерва уменьшается на величину страховых выплат, оставшаяся неиспользованной часть резерва по договору при его закрытии зачисляется в состав доходов страховщика.
12. Особенности ограничений по расходам для целей налогооблажения прибыли страховых организаций. Перечень расходов от страх.деятельности представленный в статье 294 НК РФ является открытым. Страховщик может самостоятельно их дополнять в связи со спецификой страховых операций по заключенным договорам. Отдельные виды расходов признаются для целей НО с некоторыми ограничениями: 1)по размеру, в котором расход может быть принят (нормированные расходы); 2)по сроку, в течении которого расход относится на уменьшение , - например, убытки от реализации амортизируемого имущества учитываются при налогообложении в течение срока, равного разности срока полезного использования и срока эксплуатации до момента реализации имущества; 3)по условиям, при которых расход может учитываться; общее правило - расходами признаются любые затраты, если они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Нормируемые расходы
| Вид расхода | Норматив |
| Платежи работодателя по договорам добровольного страхования жизни на срок не менее пяти лет и пенсионного страхования работников | 12% расходов на оплату труда (РОТ) |
| Платежи работодателя по договорам добровольного личного страхования медицинских расходов | 6% РОТ (с 01.01.2009) |
| Расходы работодателя на добровольное страхование на случай наступления смерти | 15 тыс. руб. на человека в год |
| Представительские расходы | 4% РОТ |
| Расходы на приобретение призов для массовых рекламных кампаний | 1% выручки |
| Компенсация расходов на использование личного автомобиля в служебных целях | 1200 или 1500 руб. в месяц |
| Расходы на возмещение затрат работников на погашение процентов по жилищному кредиту | Не более 3% РОТ |
Законодатель установил также ограничения на величину процентов по долговым обязательствам, учитываемым при определении налоговой базы по налогу на прибыль. Под долговыми обязательствами понимают банковские, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета, иные заимствования независимо от формы их оформления. По долговым обязательствам уплачиваются проценты. В соответствии со ст. 269 НК РФ сумма процентов принимается при налогообложении, если она существенно (+/- 20%) не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по сопоставимым долговым обязательствам, выданным в том же отчетном периоде (квартале или месяце). Сопоставимые обязательства - это обязательства, выданные в одинаковой валюте, на те же сроки, в сопоставимых объемах, под аналогичное обеспечение. При отсутствии сопоставимых долговых обязательств предельная величина процентов, принимаемых при налогообложении, равна 1,1 ставки рефинансирования ЦБ РФ или 15% по кредитам в инвалюте. Для обеспечения равномерного включения в налоговую базу расходов налогоплательщик может создавать различные резервы. Так, в расходы на оплату труда в соответствии с учетной политикой могут включаться резерв предстоящих расходов на оплату отпусков, резерв на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет (ст. 324.1 НК РФ). В составе внереализационных расходов может формироваться резерв по сомнительным долгам (ст. 266 НК РФ). Сомнительная задолженность - дебиторская задолженность по поставленным товарам (работам, услугам), которая не погашена в установленный договором срок и не обеспечена гарантиями. 2002 г. резерв в добровольном порядке создают только те фирмы, которые используют метод начисления. Однако налогоплательщиками - страховыми организациями, определяющими доходы и расходы по методу начисления, по договорам страхования (сострахования, перестрахования), по которым созданы страховые резервы, резерв по сомнительным долгам по дебиторской задолженности, связанной с уплатой страховых премий (взносов), не формируется.