Бухгалтерский учет финансовых вложений. ПБУ 19/02 "Учет финансовых вложений"

ПБУ 19/02 "Учет финансовых вложений"

Понятие финансовых вложений

В п. 3 ПБУ 19/02 к финансовым вложениям отнесены:

1) ценные бумаги (государственные, муниципальные, корпоративные);

2) вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций (в т.ч. дочерних и зависимых обществ);

3) предоставленные другим организациям займы;

4) депозитные вклады в кредитных организациях;

5) дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования;

6) вклады организации-товарища по договору простого товарищества и пр.

ПБУ 19/02 относит к финансовым вложениям только займы, предоставленные другим организациям, тогда как инструкция по применению плана счетов предписывает учитывать на счете 58 "Финансовые вложения" субсчет 3 "Предоставленные займы" и займы, предоставленные физическим лицам (кроме работников организации). Поскольку статус ПБУ выше, чем указанная Инструкция, в данном случае следует руководствоваться ПБУ 19/02.

В п. 2 ПБУ 19/02 перечислены три условия, которым должны отвечать активы для учета их в качестве финансовых вложений. В п. 5 ПБУ 19/02 говорится, что организация самостоятельно выбирает единицу бухгалтерского учета финансовых вложений. В п. 6 ПБУ 19/02 указан основной принцип аналитического учета финансовых вложений - по организациям (эмитентам приобретенных ценных бумаг, заемщикам, в уставные (складочные) капиталы которых осуществлены финансовые вложения, держателей депозитных вкладов, простым товариществам и т.п.).

ПБУ19/02 не содержит обязательного перечня реквизитов ценных бумаг, которые должны фиксироваться в аналитических регистрах бухгалтерского учета.

Более того, в ПБУ19/02 не предусмотрены требования к составлению специальных регистров, в которых отражается движение ценных бумаг, хранящихся в организации (ранее, согласно пункту 6 Порядка отражения в бухгалтерском учете операций с ценными бумагами, утвержденного приказом Минфина России от 15.01.1997 № 2, предусматривалось ведение Книги учета ценных бумаг).

В п.7 ПБУ 19/02 сказано, что особенности оценки и дополнительные правила раскрытия в бухгалтерской отчетности информации о финансовых вложениях в зависимые хозяйственные общества устанавливаются отдельным нормативным актом по бухгалтерскому учету. Такого нормативного акта в настоящее время еще нет.

Согласно п. 18 ПБУ 19/02 первоначальная стоимость финансовых вложений, по которой они приняты к бухгалтерскому учету, может изменяться в случаях, установленных законодательством и ПБУ 19/02.

Для целей изменения первоначальной стоимости финансовые вложения подразделяются на две группы: по которым можно и по которым нельзя определить их текущую рыночную стоимость.

Финансовые вложения первой группы отражаются в бухгалтерской отчетности на конец отчетного года по текущей рыночной стоимости путем корректировки их оценки на предыдущую отчетную дату (п. 20 ПБУ 19/02).

Разницу между оценкой финансовых вложений по текущей рыночной стоимости на отчетную дату и их оценкой на предыдущую отчетную дату предписано относить коммерческими организациями на операционные доходы или расходы (т.е. на дебет или кредит счета 91 " Прочие доходы или расходы"), а некоммерческими организациями - на увеличение доходов или расходов в корреспонденции со счетом 58 "Финансовые вложения".

Финансовые вложения второй группы подлежат отражению и в бухгалтерском учете и в бухгалтерской отчетности по первоначальной стоимости. По долговым ценным бумагам (например, облигациям), по которым не определяется текущая рыночная стоимость, как и раньше разрешается разницу между первоначальной стоимостью и номинальной стоимостью в течение срока их обращения равномерно (по мере причитающегося по ним в соответствии с условиями выпуска дохода) относить коммерческими организациями на операционные доходы или расходы, а некоммерческими организациями - на уменьшение или увеличение расходов.

Особо следует отметить, что в состав финансовых вложений (см. п. 3) включаются, в частности, краткосрочные ценные бумаги, предоставленные другим организациям займы, депозитные вклады в кредитных организациях, а также дебиторская задолженность, приобретённая на основании уступки права требования.

Порядок оценки выбывающих финансовых вложений зависит от их вида: ценные бумаги и все остальные финансовые вложения.Стоимость выбывающих ценных бумаг рассчитывается в зависимости от того, определяется по ним текущая рыночная стоимость или не определяется. Если она не определяется, то стоимость выбывающих ценных бумаг рассчитывается одним из трех способов:

1) по первоначальной стоимости каждой единицы бухгалтерского учета ценных бумаг;

2) по средней первоначальной стоимости;

3) способом ФИФО, т.е. по первоначальной стоимости первых по времени приобретения ценных бумаг.

Как видим, из четырех известных в российском бухгалтерском учете методов оценки активов в данном случае не применяется метод ЛИФО.