Сущность и особенности калькулирования себестоимости
продукции по методу « Директ - костинг»
В бухгалтерском учете используется два подхода к калькулированию себестоимости продукции по полноте включаемых в себестоимость затрат:
1. Традиционным считается подход исчисления полной себестоимости, в которую включаются как прямые, так и косвенные производственные расходы;
2. Альтернативным подходом к калькулированию себестоимости продукции является определение неполной (сокращенной) себестоимости. Эта себестоимость может включать в себя только прямые затраты или прямые затраты и часть общепроизводственных затрат, непосредственно связанных с производством.
Наиболее распространенной модификацией калькулирования неполной себестоимости является система директ - костинг.Суть этой системы сводится к следующему: все прямые затраты обобщаются по видам готовых изделий на отдельных аналитических счетах, а все косвенные затраты собирают на отдельном синтетическом счете и списывают общей суммой на финансовые результаты того отчетного периода, в котором они возникли.
Основные идеи этой системы были сформулированы американским экономистом Дж. Гаррисоном в 1936 году. Однако практическое применение данной системы началось с 1953 года, когда американская ассоциация бухгалтеров, опубликовала описание этого метода и рекомендовала его к применению. На первых этапах применения системы директ-костинг в себестоимость включались только прямые затраты. Отсюда и произошло ее название (т. е. система учета прямых затрат). Позднее эта система несколько трансформировалась. При калькулировании себестоимости в нее стали включать не только прямые переменные затраты, но и переменные косвенные затраты. Однако название системы не изменилось. Практические исследования в области системы директ-костинг показывают, что деление затрат на переменные и постоянные носит условный характер. Каждое предприятие самостоятельно разрабатывает классификацию затрат. Главной особенностью системы директ- костинг является то, что она предусматривает неизменную величину постоянных расходов при любом объеме производства. Поэтому в управленческом учете главное внимание уделяется изучению и анализу постоянных расходов.
При использовании метода директ- костинг применяется многоэтапная методика определения финансовых результатов. Наиболее распространенной является двухэтапная методика расчета финансовых результатов:
1. На первом этапе осуществляется расчет неполной себестоимости и маржинального дохода. Этот этап устанавливает взаимосвязь между объемом производства и переменными затратами и отражает рентабельность производства каждого вида изделий;
2. На втором этапе осуществляется расчет окончательного финансового результата. Этот этап отражает рентабельность всего производства в целом.
Система директ-костинг ориентирует предприятие на увеличение объема реализации: чем больше объем реализации, тем больше прибыли получает предприятие при неизменных постоянных расходах. Для контроля за постоянными общепроизводственными расходами используют коэффициент контроля издержек (К):
Этот коэффициент должен иметь тенденцию к снижению.
Таким образом, принципиальное отличие системы директ-костинг от калькулирования полной себестоимости состоит в отношении к постоянным общепроизводственным расходам. При калькулировании полной себестоимости они участвуют в расчетах, а при калькулировании сокращенной себестоимости постоянные общепроизводственные расходы исключаются из издержек производства. Общехозяйственные расходы в международной практике учета также не участвуют в калькулировании себестоимости продукции. В конце каждого отчетного периода они списываются общей суммой на уменьшение выручки от реализации. Однако в соответствии с международными стандартами бухгалтерского учета метод директ-костинг не используется при составлении внешней отчетности. Он применяется во внутреннем управленческом учете для проведения технико-экономического анализа и принятия оперативных управленческих решений.
В практике российского бухгалтерского учета система директ-костинг широкого распространения пока не получила, хотя нормативными документами, регулирующими ведение бухгалтерского учета, предусматривается возможность использования данной системы.
Применение системы директ-костинг помогает бухгалтеру- аналитику решить ряд управленческих задач:
1. Упрощение бухгалтерского учета и снижение его трудоемкости;
2. Система директ-костинг позволяет проводить эффективную политику ценообразования, когда появляется возможность снижения цены до так называемой « нижней границы». Нижняя граница цены представляет собой неполную производственную себестоимость;
3. Система директ-костинг позволяет упростить нормирование, планирование контроль за затратами, так как сокращение числа статей затрат делает себестоимость более обозримой;
4. Система директ-костинг позволяет избежать капитализации постоянных накладных расходов и тем самым снизить себестоимость готовой продукции, материальных запасов и размер налога на имущество.
4.8.Функциональный учёт затрат и результатов деятельности (метод АВС)
АВС – метод (activity based costing) предназначен для определения стоимости и других характеристик изделий, работ, услуг в целом и в разрезе их потребителей на основе систематизации расходов по функциям и ресурсам, задействованным в производстве и сбыте продукции, снабжении, маркетинге, техническом обеспечении, обслуживании покупателей.
При этом методе затрата предприятия, учтённые по видам, группируются вначале по функциям производственно-хозяйственной деятельности, а затем относят на себестоимость конкретных изделий, работ, услуг.
В основе АВС – метода лежит понятие действия (activity)т.е. того, что выполняется людьми или техникой для удовлетворения нужд и желаний потребителей.
Драйвер – это носитель затрат для каждого обособленного действия или операции. Его величина определяет размер совокупных затрат. Обычно драйвер – это детали, полуфабрикаты, другие составные части продукций.
На практике применять метод – АВС стали недавно, т.к. он предполагает большой объём расчётных работ и трудоёмкость учёта.
Первоначально АВС – метод пытались применить для точности калькуляции отдельных видов работ, услуг, изделий. Постепенно сфера его применения была расширена.
Расчёты по АВС – модели позволяют получить большой объём информации для принятия управленческих решений. АВС позволяет указать на возможные пути улучшения стоимости параметров деятельности предприятия, характеризует функции людей, машин и оборудования.
Кроме драйверов действия существуют операционные драйверы – это факторы, оказывающие влияние на изменение затрат. Отличаются они степенью изменяемости. Драйверы действия должен быть определёны и измерены с максимальной точностью. Операционные драйверы могут быть измеримыми в меньшей степени, но указывать на причину изменения затрат и результатов.
За рубежом метод АВС используют для составления ежемесячной финансовой отчётности и отчётов по исполнению внутреннего бюджета, так же для оценки выгодности клиентов.
Существует два варианта реализации АВС – модели в РФ :
I-вариант:
Для учёта текущих затрат предприятия используются счета раздела 3 плана счетов “Затраты на производство”.
Счета 30-39 используются для учёта затрат по АВС – методу, обороты по которым и конечное сальдо не отражаются в формах финансовой отчётности.
Этот вариант предусматривает двухуровневую систему калькуляции затрат в рамках счетов 30-39 без прямой корреспонденции со счетами 20-29. Контроль правильности отражения информации в блоке учёта затрат производится с использованием “счетов – зеркал” 30 “ Затраты АВС ”, 33 “ Затраты в разрезе объектов ” и 39 “ Накопитель затрат ”.
На первом уровне расходы калькулируются в разделе процессов с использованием счёта 30 “Затраты АВС”. Аналитический учёт ведётся в разрезе функций. Счёт 30 является активным и корреспондирует со счетами 10 ”Материалы”, 15 ”Заготовление и потребление материальных ценностей”, 16 ”Отклонение в стоимости материальных ценностей”, 60 ”Расчёты с поставщиками и подрядчиками”, 68 ”Расчёты по налогам и сборам”, 69 ”Расчёты по страхованию и обеспечению”, 70 ”Расчёты с персоналом по оплате труда”, 71 ”Расчёты с подотчётными лицами”, 79 ”Внутрихозяйственные расчёты”, 96 ”Резервы предстоящих расходов”, 97 ”Расходы будущих периодов”. По кредиту со счетом 33 ”Затраты в разрезе объектов”, которые являются активами.
В течении отчётного периода на нём формируется дебетовый оборот в разрезе объектов калькуляции.
Полная себестоимость формируется в конце отчётного периода посредством осуществления корреспонденции счёта с кредитом счёта 30 “Затраты АВС”. Далее учёт затрат осуществляется по двум направлениям:
1) В течении отчётного периода выпуск продукции не отражается на счетах АВС – учёта. Информация о затратах накапливается на счёте 33. Дебетовое сальдо отражает накопленный объём затрат с начала года.
2) Выпуск продукции единовременно отражается в конце отчётного периода по кредиту счёта 33. При этом нарушается принцип двойной записи, т.к. проводка осуществляется в одностороннем порядке.
II-вариант:
Для учёта затрат так же используются счета 3 раздела плана счетов “Затраты на производство”, но разница в том, что применяется из них только счёт 30 “Затраты АВС”.
В этом варианте учёта не задействованы счета 25”Общепроизводственные расходы”, 26”Общехозяйственные расходы”, 44”Расходы на продажу”.
Первоначально формирование затрат в разрезе действий осуществляется на счёте 30, по дебету который корреспондирует со счетами затрат, расчётов, резервов предстоящих площадей, расходов будущих периодов, по кредиту со счетами 20 “Основное производство” на величину затрат, связанных с производством, 23 “Вспомогательное производство”, на величину затрат, связанных со вспомогательным производством, 29 “Обслуживающие производства и хозяйства”, 90 “Продажи”,субс.2 “с/с затрат, связанных с реализацией продукции”. Эта корреспонденция заменяет проводку Д 90/2 К 44.
В общем, механизм внедрения АВС – модели в рамках традиционного управленческого учёта для каждого конкретного предприятия осуществляется индивидуально в соответствии с целями управления и возможностями обработки планово-экономической ситуации.
Тема 5. Планирование и бюджетирование
Основы планирования. Понятие бюджета и его
Виды
Под бюджетным планированием в управленческом учете понимается процесс составления плана или смет на предстоящий период. Планирование - это особый тип принятия управленческих решений, который охватывает деятельность всего предприятия на определенную перспективу. Планирование наряду с контролем является одной из функций управления. Планирование и контроль имеют неразрывную связь. Без контроля процесс планирования становится бессмысленным.
В основе планирования лежит анализ прошлой финансовой и нефинансовой информации. В управленческой деятельности можно выделить следующие виды планов:
1. Оперативные планы -это тактические планы, рассчитанные на краткосрочный период. Они могут составляться на год с разбивкой по месяцам или кварталам или непрерывно на каждый квартал отчетного года;
2. Административные планы -это тактические планы развития предприятия, рассчитанные на один-три года. Эти планы предусматривают определенные перспективы показатели деятельности предприятия, которые могут ежегодно корректироваться.
3. Стратегические планы -это планы генерального развития предприятия на долгосрочный период пять и более лет.
В управленческом учете понятие «бюджет» ближе к понятию «смета». Составление бюджета или смет осуществляется в несколько этапов. Процесс составления бюджета принято называть бюджетным циклом. Он состоит из четырех этапов:
1. Составление бюджетов ( смет ) по каждому центру ответственности;
2. Составление сводного бюджета по предприятию на основе частных бюджетов;
3. Обсуждение общего бюджета предприятия на собраниях трудового коллектива или в дирекции;
4. Внесение определенных корректировок в планы и их утверждение;
В отличие от финансовой отчетности форма бюджета не стандартизирована. Его объем и структура зависит от объекта планирования, объема деятельности и квалификации разработчика. Информация, содержащаяся в бюджете должна быть достаточно полной, точной и иметь значение для пользователя. Бюджеты могут разрабатываться как в стоимостных, так и в натуральных показателях. Бюджеты разрабатываются управленческой бухгалтерией совместно с руководителями центров ответственности по принципу снизу вверх. Составление и использование бюджета на предприятии создает следующие преимущества:
1. Планирование (как стратегическое, так и тактическое) помогает контролировать производственную ситуацию. Без наличия плана руководитель центра ответственности может только реагировать на обстановку, но не контролировать ситуацию;
2. Бюджет является составной частью управленческого контроля и создает условия для объективной оценки результатов деятельности предприятия;
3. Бюджет является средством координации деятельности центров ответственности;
4. Бюджет является основой для оценки выполнения планов по центрам ответственности и оценки деятельности их руководителей;
5. Бюджет является средством стимулирования работников к достижению поставленных целей.