Формирование конечного финансового результата и реформация баланса
Учет финансовых результатов
1. Учет доходов. 1
2.Учет расходов. 2
3. Формирование конечного финансового результата и реформация баланса. 5
4. Порядок распределения чистой прибыли и отражение убытков. 7
Учет доходов
Согласно п. 4 ПБУ 9/99 «Доходы организации» доходы организации в зависимости от их характера, условия получения и направлений деятельности организации подразделяются на
а) доходы от обычных видов деятельности;
б) прочие доходы;
Доходами от обычных видов деятельности является выручка от продажи продукции и товаров, поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг.
В организациях, предметом деятельности которых является предоставление за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов по договору аренды, выручкой считаются поступления, получение которых связано с этой деятельностью (арендная плата).
В организациях, предметом деятельности которых является предоставление за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, выручкой считаются поступления, получение которых связано с этой деятельностью (лицензионные платежи (включая роялти) за пользование объектами интеллектуальной собственности).
В организациях, предметом деятельности которых является участие в уставных капиталах других организаций, выручкой считаются поступления, получение которых связано с этой деятельностью.
Доходы, получаемые организацией от предоставления за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов, прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, и от участия в уставных капиталах других организаций, когда это не является предметом деятельности организации, относятся к прочим доходам.
Прочими доходами являются:
· поступления, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации;
· поступления, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности;
· поступления, связанные с участием в уставных капиталах других организаций (включая проценты и иные доходы по ценным бумагам);
· прибыль, полученная организацией в результате совместной деятельности (по договору простого товарищества);
· поступления от продажи основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), продукции, товаров;
· проценты, полученные за предоставление в пользование денежных средств организации, а также проценты за использование банком денежных средств, находящихся на счете организации в этом банке.
· штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;
· активы, полученные безвозмездно, в том числе по договору дарения;
· поступления в возмещение причиненных организации убытков;
· прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году;
· суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которым истек срок исковой давности;
· курсовые разницы;
· сумма дооценки активов;
· прочие доходы.
Прочими доходами также являются поступления, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации и т.п.): стоимость материальных ценностей, остающихся от списания непригодных к восстановлению и дальнейшему использованию активов, и т.п.
Выручка принимается к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине поступления денежных средств и иного имущества и (или) величине дебиторской задолженности
Выручка признается в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:
а) организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом;
б) сумма выручки может быть определена;
в) имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации, имеется в случае, когда организация получила в оплату актив, либо отсутствует неопределенность в отношении получения актива;
г) право собственности (владения, пользования и распоряжения) на продукцию (товар) перешло от организации к покупателю или работа принята заказчиком (услуга оказана);
д) расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.
Если в отношении денежных средств и иных активов, полученных организацией в оплату, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете организации признается кредиторская задолженность, а не выручка.
Учет расходов
Расходы организации (ПБУ 10/99 «Расходы организации») в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности организации подразделяются на:
расходы по обычным видам деятельности;
прочие расходы.
Расходами по обычным видам деятельности являются расходы, связанные с изготовлением продукции и продажей продукции, приобретением и продажей товаров. Такими расходами также считаются расходы, осуществление которых связано с выполнением работ, оказанием услуг.
В организациях, предметом деятельности которых является предоставление за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов по договору аренды, расходами по обычным видам деятельности считаются расходы, осуществление которых связано с этой деятельностью.
В организациях, предметом деятельности которых является предоставление за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, расходами по обычным видам деятельности считаются расходы, осуществление которых связано с этой деятельностью.
В организациях, предметом деятельности которых является участие в уставных капиталах других организаций, расходами по обычным видам деятельности считаются расходы, осуществление которых связано с этой деятельностью.
Расходы, осуществление которых связано с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов, прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, и от участия в уставных капиталах других организаций, когда это не является предметом деятельности организации, относятся к прочим расходам.
Расходами по обычным видам деятельности считается также возмещение стоимости основных средств, нематериальных активов и иных амортизируемых активов, осуществляемых в виде амортизационных отчислений.
Расходы по обычным видам деятельности принимаются к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине оплаты в денежной и иной форме или величине кредиторской задолженности
Расходы по обычным видам деятельности формируют:
расходы, связанные с приобретением сырья, материалов, товаров и иных материально-производственных запасов;
расходы, возникающие непосредственно в процессе переработки (доработки) материально-производственных запасов для целей производства продукции, выполнения работ и оказания услуг и их продажи, а также продажи (перепродажи) товаров (расходы по содержанию и эксплуатации основных средств и иных внеоборотных активов, а также по поддержанию их в исправном состоянии, коммерческие расходы, управленческие расходы и др.).
При формировании расходов по обычным видам деятельности должна быть обеспечена их группировка по следующим элементам:
материальные затраты;
затраты на оплату труда;
отчисления на социальные нужды;
амортизация;
прочие затраты.
Для целей управления в бухгалтерском учете организуется учет расходов по статьям затрат. Перечень статей затрат устанавливается организацией самостоятельно.
Прочими расходами являются:
· расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации;
· расходы, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности;
· расходы, связанные с участием в уставных капиталах других организаций;
· расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), товаров, продукции;
· проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов);
· расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями;
· отчисления в оценочные резервы, создаваемые в соответствии с правилами бухгалтерского учета (резервы по сомнительным долгам, под обесценение вложений в ценные бумаги и др.), а также резервы, создаваемые в связи с признанием условных фактов хозяйственной деятельности.
· штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;
· возмещение причиненных организацией убытков;
· убытки прошлых лет, признанные в отчетном году;
· суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, других долгов, нереальных для взыскания;
· курсовые разницы;
· сумма уценки активов;
· перечисление средств (взносов, выплат и т.д.), связанных с благотворительной деятельностью, расходы на осуществление спортивных мероприятий, отдыха, развлечений, мероприятий культурно-просветительского характера и иных аналогичных мероприятий;
· прочие расходы.
Прочими расходами также являются расходы, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации имущества и т.п.).
Расходы признаются в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:
расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;
сумма расхода может быть определена;
имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации, имеется в случае, когда организация передала актив, либо отсутствует неопределенность в отношении передачи актива.
Если в отношении любых расходов, осуществленных организацией, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете организации признается дебиторская задолженность.
Амортизация признается в качестве расхода исходя из величины амортизационных отчислений, определяемой на основе стоимости амортизируемых активов, срока полезного использования и принятых организацией способов начисления амортизации.
Расходы подлежат признанию в бухгалтерском учете независимо от намерения получить выручку, прочие или иные доходы и от формы осуществления расхода (денежной, натуральной и иной).
Расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности).
Формирование конечного финансового результата и реформация баланса
Финансовые результаты деятельности организации по итогам каждого отчетного периода отражаются на счетах 90 «Продажи», 91 «Прочие доходы и расходы» и 99 «Прибыли и убытки». Сальдо по ним отражает либо доходы, либо убытки, в зависимости вот того, что по итогам финансово-хозяйственной деятельности (организации «перевешивает» – доходы или расходы.
Таким образом, выявляются результаты деятельности организации по итогам каждого отчетного периода, который для коммерческих организаций составляет квартал, а для бюджетных – один месяц (пункты 2 и 3 ст. 15 Федерального закона от 21.11.96 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете») [5].
Окончательный итог хозяйственной деятельности организации определяется в конце календарного года при реформации баланса.
Суть реформации баланса заключается в закрытии ряда счетов, на которых нарастающим итогом с начала года учитываются все текущие доходы и расходы организации, и выявлении чистой прибыли или убытка, полученных за год.
Реформация баланса производится следующим образом:
на первом этапе обнуляются субсчета счета 90 «Продажи»;
на втором этапе закрывается счет 91 «Прочие доходы и расходы»;
на третьем этапе – счет 99 «Прибыли и убытки».
1-й этап – закрытие счета 90 «Продажи»
Ежемесячно, определяя финансовый результат от осуществления обычных видов деятельности, бухгалтер сопоставлял обороты по счету 90 «Продажи».
При получении прибыли делалась проводка:
Дебет счета 90 «Продажи» (субсчет 90-9 «Прибыль/убыток от продаж») Кредит счета 99 «Прибыли и убытки» – отражена прибыль за отчетный месяц.
Получение убытка отражалось записью:
Дебет счета 99 «Прибыли и убытки» Кредит счета 90 «Продажи» (субсчет 90-9 «Прибыль/убыток от продаж») – отражен убыток за отчетный месяц.
В конце года все субсчета, открытые к счету 90 «Продажи», закрывают внутренними записями на субсчет 90-9 «Прибыль/убыток от продаж». При этом в учете делаются следующие проводки:
Дебет счета 90 «Продажи» (субсчет 90-1 «Выручка») Кредит счета 90 (субсчет 90-9 «Прибыль/убыток от продаж») – закрыт субсчет «Выручка»;
Дебет счета 90 «Продажи» (субсчет 90-9 «Прибыль/убыток от продаж») Кредит счета 90 «Продажи» (субсчет 90-2 «Себестоимость продаж») – закрыт субсчет «Себестоимость продаж»;
Дебет счета 90 «Продажи» (субсчет 90-9 «Прибыль/убыток от продаж») Кредит счета 90 «Продажи» (субсчет 90-3 «Налог на добавленную стоимость») – закрыт субсчет «Налог на добавленную стоимость»;
Дебет счета 90 «Продажи» (субсчет 90-9 «Прибыль/убыток от продаж») Кредит счета 90 «Продажи» (субсчет 90-4 «Акцизы») – закрыт субсчет «Акцизы».
В итоге на 1 января наступающего года по всем субсчетам счета 90 «Продажи» будет нулевой остаток.
2-й этап – закрытие счета 91 «Прочие доходы и расходы»
На счете 91 «Прочие доходы и расходы» в течение года собирались доходы и расходы, а результаты от сопоставления оборотов по этому счету ежемесячно списывались на счет 99 «Прибыли и убытки».
При получении прибыли делалась проводка:
Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы» (субсчет 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов») Кредит счета 99 «Прибыли и убытки» – отражена прибыль за отчетный месяц;
Получение убытка отражалось записью:
Дебет счета 99 «Прибыли и убытки» Кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы» (субсчет 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов») – отражен убыток за отчетный месяц.
В конце года счет 91 закрывают следующими проводками:
Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы» (субсчет 91-1 «Прочие доходы») Кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы» (субсчет 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов») – списаны доходы, полученные за год;
Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы» (субсчет 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов») Кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы» (субсчет 91-2 «Прочие расходы») – списаны расходы, произведенные за год.
3-й этап – закрытие счета 99 «Прибыли и убытки»
На счете 99 в течение года формируется финансовый результат от осуществления обычных видов деятельности и собираются прочие доходы и расходы.
Кроме того, на этом счете накапливаются суммы штрафных санкций за налоговые правонарушения, а также отражается задолженность организации перед бюджетом по налогу на прибыль. В результате получается, что сальдо по этому счету будет равно чистой прибыли или убытку по итогам года. Это сальдо списывается на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». При этом в учете делается проводка:
Дебет счета 99 «Прибыли и убытки» Кредит счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» – списана чистая прибыль (убыток), полученная организацией за отчетный год.
Эта запись должна быть последней в году. Как правило, она делается 31 декабря.
В бухгалтерском учете следующего года сумма нераспределенной прибыли за истекший отчетный год переносится с субсчета 84-1 «Нераспределенная прибыль (убыток) отчетного года» на субсчет 84-2 «Нераспределенная прибыль (убыток) прошлых лет».
При отсутствии у предприятия нераспределенной прибыли прошлых лет расходы, которые покрываются за счет чистой прибыли отражаются на отдельном субсчете счета 84 как расходы не обеспеченные соответствующими источниками финансирования.
К их числу могут быть отнесены расходы:
· производимы в текущем порядке расходы на уплату платежей по штрафным санкциям
· производимое в течение года материальное поощрение
· выплата единовременных пособий персоналу предприятия
· оплата путевок на лечение, отдых, экскурсии и т.д.
· подписка на газеты и журналы
· приобретение товаров для личного пользования
· другие аналогичные выплаты
Кроме того, к числу расходов, источником которых должна выступать прибыль, остающаяся в распоряжении предприятия, может быть отнесен промежуточный учредительский доход в виде дивидендов по привилегированным акциям.
За счет суммы нераспределенной прибыли, сформированной у предприятия по итогам хозяйственного года, учредители в первую очередь обязаны покрыть расходы, произведенные в течение отчетного года авансом за счет этой прибыли и отраженные в бухгалтерском учете, как не имеющие источников финансирования. Далее использование нераспределенной прибыли отражается в учете на основе решения собрания учредителей в установленном порядке.