Машиноориентированная форма бухгалтерского учета Особенности машиноориентированной формы учета

В связи с большими объемами учетной информации и высокой трудоемкостью учета в условиях ручной обработки данных практичес­ки невозможно обеспечить требования полноты, своевременности, до­стоверности информации, необходимой в принятии управленческих решений. Использование в бухгалтерском учете современных компью­теров, а также средств связи и коммуникаций способствует совершен­ствованию организации учетной работы, позволяет видоизменить тех­нологию сбора, регистрации сообщений о хозяйственных событиях, обработки информации и ее представления пользователям.

Для создания учета как средства управления и регулирования жиз­ненно необходимо использование компьютера, а также современных средств связи и коммуникаций. Происходят существенные изменения в организации учетной работы на предприятии, меняется технология получения и обработки первичных документов, сокращается трудоем­кость преобразования учетных данных, возрастают творческие функ­ции в деятельности учетного персонала за счет предоставления ему компьютерного сервиса.

Организация и разработка систем автоматизированного учета, ори­ентированного на новые информационные технологии, сопряжены с рядом проблем методологического, организационного и технологичес­кого характера. Предприятие, решившее автоматизировать бухгалтер­ский учет, может пойти по одному из следующих путей: выполнить эту работу собственными силами; пригласить специалистов для изготовле­ния программ сторонней организацей или купить готовый программ­ный продукт. В любом варианте важно определить пути рационального использования компьютеров или сетей компьютеров для организации автоматизированного учета на предприятии в целом и в его подразде­лениях, концепцию совершенствования формы учета для системы в целом и для отдельных участков работы.

Внедрение технических средств приема-передачи, хранения и обра­ботки информации, не нарушая основных принципов ведения учета, дает возможность совершенствовать формы представления информа­ции, освободить бухгалтера от трудоемких, монотонных операций группировки данных, подсчета итогов, заполнения регистров бухгал­терского учета.

Это открывает новые горизонты аналитических и контрольных воз­можностей бухгалтерского учета, активного использования учетной информации в управлении.

Группировка и обобщение документальных бухгалтерских данных осуществляется в учетных регистрах: карточках, книгах и т.п.

Особенности формы бухгалтерского учета зависят от технического оснащения учетного процесса, сочетания аналитического и синтети­ческого учета, способа ведения хронологической записи, составляемой отчетности и др.

Характерными особенностями современной компьютерной ин­формационной технологии реализации журнально-ордерной формы бухгалтерского учета являются:

• децентрализованная обработка учетных данных на автоматизиро­ванных рабочих местах (АРМ) бухгалтера;

• ориентация на привычную для бухгалтера терминологию, сло­жившееся в бухгалтерии разделение труда, существовавшее до приме­нения компьютеров: регистры аналитического и синтетического учета, журналы-ордера, листки-расшифровки, вспомогательные ведомости по дебету счетов, накопительные и группировочные регистры;

• сохранение взаимосвязей между регистрами и системой их кон­троля, присущих журнально-ордерной форме счетоводства. Принци­пиальная схема журнально-ордерной формы бухгалтерского учета с применением ПЭВМ представлена на рис. 5.5.

В настоящее время не существует общепринятого названия формы бухгалтерского учета, ориентированной на использование электрон­ных вычислительных машин. В специальной литературе бытуют такие понятия, как таблично-автоматизированная, электронная, таблично- [ матричная, машиноориентированная формы бухгалтерского учета.

В зависимости от объема учетной информации, структуры и разме­ра предприятия, состава и конфигурации технического и программно­го комплекса обработки данных используются различные организаци­онные формы учета, основанные на создании:

1) локальных (децентрализованных) автоматизированных рабочих мест бухгалтера;

2) совокупности взаимосвязанных АРМ бухгалтера, которые не объ­единены средствами компьютерной сети;

3) распределенной компьютерной сети, объединяющей автомати­зированные рабочие места нескольких бухгалтеров, при необходимос­ти и АРМ других служб управления.

Локальные АРМ бухгалтера на базе персональных ЭВМ (ПЭВМ) применяются, как правило, в малых организациях, а также при недо­статочном для удовлетворения нужд учетного персонала количестве компьютеров, отсутствии сети ЭВМ. Второй вариант автоматизирован­ного учета характерен для средних организаций, оснащенных главным образом ПЭВМ. Третий вариант основан на применении средств ком­плексной автоматизации бухгалтерского учета, т.е. не только ПЭВМ, но и устройств сбора, регистрации и приема-передачи данных.

Независимо от способа организации машиноориентированные системы бухгалтерского учета аналогично системам, основанным на ручной обработке информации, обеспечивают выполнение всех стадий учетного цикла:

• сбора и регистрации информации;

• передачи данных;

• группировки, накопления и хранения данных;

• выдачи информации пользователям.

Технология реализации стадий учетного цикла

Рассмотрим особенности реализации учетных задач в условиях на­званных вариантов организации машиноориентированного бухгалтер­ского учета.

На первой стадии учетного цикла первичная информация регистри­руется, как правило, на бумажном носителе в форме первичных доку­ментов, данные которых вводятся бухгалтером в ПЭВМ. Следует обра­тить внимание на то, что в машиноориентированных системах учета пер­вичные учетные документы могут быть напечатаны на компьютере по дан­ным документов — оснований совершения хозяйственных операций.

Первичные учетные данные можно зарегистрировать не только в бумажном, но и на машинном носителе (в частности, на дискете), что способствует уменьшению' объемов ручного ввода данных. Записать исходные данные на машинный носитель возможно в местах выполне­ния хозяйственных операций. Например, на складе материально-про­изводственных запасов установлены устройства измерения и регистра­ции данных. Основная роль бухгалтера на первой стадии учетного цикла в случае представления первичной учетной информации на ма­шинном носителе сводится к контролю ее достоверности, один из ва­риантов которого состоит в сопоставлении описей полученных и вве­денных в ЭВМ данных.

На второй стадии учетного цикла сведения о хозяйственных опера­циях накапливаются во внутримашинном информационном фонде АРМ, который позволяет исключить многочисленные книги, тетради, папки и другие способы группировки и хранения информации, харак­терные для ручных вариантов учета.

Наряду с учетной информацией о текущих событиях в деятельности организации, например о поступлении товаров на склад, в памяти ПЭВМ хранятся данные, которые можно отнести к условно-постоян­ным (например, справочные данные о сотрудниках организации, тех­нико-эксплуатационные характеристики основных средств, реквизиты поставщиков и покупателей). Подобная информация вводится в ин­формационный фонд однократно, корректируется по мере изменения и многократно используется в процессах обработки.

Хранение в машиночитаемом виде условно-постоянной информа­ции позволяет сократить трудоемкость подготовки первичной учетной информации. Так, создание массива — справочника работающих в ор­ганизации позволяет, обеспечив ручной ввод кодового обозначения или табельного номера работника, выбрать из справочника все необхо­димые для получения выходной информации сведения: фамилию, имя, отчество; должность; признак квалификации и т.п.

В целях предупреждения потерь и искажений информации созда­ются копии информационного фонда АРМ на внешних машинных накопителях информации.

Высокое быстродействие современных компьютеров при выполне­нии как арифметических, так и логических (группировка, сравнение, выборка и др.) операций обработки данных дает возможность доста­точно быстро и практически без участия бухгалтера обобщить сведе­ния, требуемые для формирования регистров хронологического, ана­литического, синтетического и сводного учета, а также бухгалтерской отчетности.

В малых организациях, использующих преимущественно упрощен­ную форму бухгалтерского учета, на базе АРМ бухгалтера, как правило, формируются журнал учета хозяйственных операций, Главная книга, другие формы бухгалтерской отчетности. В зависимости от принятой учетной политики дополнительно могут формироваться регистры ана­литического и синтетического учета, к примеру ведомости учета основ- , ных средств, материально-производственных запасов, заработной платы, финансово-расчетных операций и др.

Формы получаемых с применением компьютеров регистров бухгал-^! терского учета и бухгалтерской отчетности, как правило, несуществен-» но отличаются от привычных для бухгалтера. В частности, традицион­ные пронумерованные и прошнурованные рукописные книги заменя­ются напечатанными на компьютере ведомостями, которые в течение отчетного периода комплектуются в накопительные регистры. В ведо­мостях по сравнению с типовыми регистрами бухгалтерского учета \ может изменяться в соответствии с возможностями устройств вывода информации размещение последней, несколько учетных регистров могут объединяться в одном печатном бланке.

К преимуществам машиноориентированного учета относится воз­можность выдачи информации не только в регламентном режиме (на­пример, ежедневно, еженедельно, ежемесячно, раз в год и т.п.), но и по запросам пользователей. Ответы на запросы формируются и могут вы­водиться на экран терминала либо на печать не только в форме ведо­мостей, но и в виде схем, графиков в зависимости от технологического процесса обработки данных, запросов бухгалтера и персонала других служб организации. Для примера на рис. 5.6 в наглядной форме пред­ставлены сведения об остатках активов по счетам бухгалтерского учета. Принципиальная схема организации машиноориентированного учета на базе АРМ бухгалтера приведена на рис. 5.7.

На средних предприятиях при отсутствии автоматизированной сети ЭВМ второй вариант организации машиноориентированной формы учета используется несколько АРМ бухгалтера, специализированных на реализации определенных разделов бухгалтерского учета. При дан­ном варианте автоматизированного бухгалтерского учета имеется воз­можность обмена данными между АРМ через дискеты. Порядок вы­полнения этапов учетного цикла принципиально не отличается от рас­смотренного выше.

В третьем варианте организации машиноориентированного учета информационный фонд создается исходя из потребностей не одного, а всех обслуживаемых компьютерной сетью пользователей с учетом ор­ганизации обмена данными ,между комплексами задач учета и других

функций управления как в пределах АРМ, так и между ними. Органи»! зация обмена данными по сети обеспечивает возможность одновре­менного доступа различных пользователей к любой разрешенной ин­формации.

При использовании устройств приема-передачи данных в сетях ЭВМ операции ручного ввода можно практически исключить. На крупных предприятиях для расширения возможностей сетевой версии бухгалтерского учета могут применяться рабочие станции, мини-ЭВМ и большие ЭВМ.

Принципиальная схема организации автоматизированного бухгал­терского учета на базе сети ЭВМ изображена на рис. 5.8.

Общение бухгалтера с ЭВМ

Наиболее рациональным способом общения бухгалтера с ЭВМ яв­ляется ведение диалога с помощью меню — перечней выводимых на экран наименований форм входной и выходной информации (первич­ных документов, справочников, массивов, журналов, отчетов), опера­ций обработки данных, предоставляемых пользователям, сервисных процедур и др. На рис. 5.9 приведено главное меню предназначенной для автоматизированного учета части пакета прикладных программ (ППП) «1С: ПРЕДПРИЯТИЕ», версия 7.7.

Выбирая определенные пункты в меню, пользователь инициирует выполнение соответствующих блоков (модулей) ППП, обеспечиваю­щих реализацию различных этапов технологии учета и обработки дан­ных, от ввода первичной информации до составления регистров бух­галтерского учета и форм отчетности. Например, для ввода условно-по­стоянной информации (фамилий ответственных сотрудников, приво­димых в формах документов, ставок налогов, размера минимальной заработной платы, сведений о товарно-материальных ценностях и проч.) бухгалтер обращается к режиму «Справочники».

Файл	Дейст­вия	Опера­ции	Спра­вочники	Доку­менты	Журна­лы	Отчеты	Сервис	Окна	Помощь
Новый	Новый	Типо­вые операции	Номен­клатура	Счет	Журнал опера­ций	Оборот- но-саль- довая ведо­мость	Кальку­лятор	Каскад	Помощь
Открыть	Открыть	Обра­ботка	Мате­риалы	Платеж­ное поруче­ние	Журнал прово­док	Свод­ные провод­ки	Кален­дарь	Закрыть	Содер­жание
Закрыть	Открыть опера­цию	Удале­ние поме­ченных объектов	МБП	Выпис­ка	Общий журнал	Шах- матка	Табло	Закрыть все	Описа­ние
Сохра­нить	Провод­ки опера­ции	Управ­ление итогами	Основ­ные средст­ва	Платеж­ные доку­менты	Счета	Оборот- но-саль- довая ведо­мость По счету	Мони­тор пользо­вателей	Закрыть окно сообще­ний	Общее описа­ние

Рис. 5.9. Главное меню программы «1С: ПРЕДПРИЯТИЕ», версия 7.7

Вызов блоков ППП, предназначенных для ввода первичной учет­ной информации, обеспечивается через режим «Документы». Аналоги­чен порядок обращения к модулям ППП для выполнения других one-; раций решения задач бухгалтерского учета.

В случае затруднений в работе бухгалтер может воспользоваться' справочной и инструктивной информацией, обратившись в меню к*, режиму «Помощь». <<

Персональная ЭВМ, выполняя бухгалтерские работы информаци-.- онного характера, контролирует поступающую на обработку учетную- информацию, выдает на дисплее «подсказки» в виде инструкций, по­яснений.

Выбор ППП бухгалтерского учета

Наряду с названным выше ППП для реализации автоматизирован­ного учета используются и другие, в частности «БЭСТ-4», «ИНФО­СОФТ», «ИНФО-БУХГАЛТЕР», «ТУРБО-БУХГАЛТЕР» и др. Отличаясь в деталях, автоматизированные формы бухгалтерского учета на базе ППП характеризуются общими принципами, среди которых достаточ­но указать такие, как:

• минимизация ввода исходной информации;

• возможность автоматизированного формирования первичных документов, регистров хронологического, аналитического, синтети­ческого, сводного учета и отчетности (при необходимости в соответст­вии с требованиями не только отечественных, но и международных стандартов);

• своевременность представления информации по регламенту и по запросам в виде не только ведомостей, но и видеограмм, графиков и других наглядных форм;

• создание единого внутримашинного информационного фонда, обеспечение контроля доступа к данным, сохранности и целостности информации.

При выборе программных продуктов для решения задач бухгалтер­ского учета следует принимать во внимание экономические и органи­зационные особенности предприятия, а также требования, предъяв­ляемые к ППП. |

Основные из них следующие: 1

• прохождение тестирования и соответствующей сертификации; J

• наличие товарного вида и надежного сопровождения; 1

• право на получение консультаций (так называемая «горячая»! линия); 1

• модульный принцип построения системы, позволяющий выби­рать ее конфигурацию в зависимости от размеров предприятия;

• одновалютное и многовалютное исполнение;

• органическое единство бухгалтерского учета и финансового ана­лиза;

• необходимый уровень детализации аналитического учета;

• простота освоения и удобство системы в работе;

• цена и пр.

5.5. Эволюция бухгалтерского учета Западные учетные школы

Точно сказать, когда возник учет, невозможно. Считается, что по­требность человечества в учете появилась с началом торговли. Первые торговые операции были зарегистрированы в Шумере около 3600 г. до н.э. Для учета использовали в Вавилоне — глиняные таблички, в Гре­ции — черепки, в Риме — восковые таблички, в империи инков — ве­ревки, в средневековой Европе — пергамент. С изобретением бумаги бухгалтерский учет сначала стали вести на отдельных листах, затем — в книгах. К началу XX в. признание практиков получили карточки и сче­товодство на отдельных листах.

По организационной структуре учет вначале носил централизован­ный характер. Купец вел учет либо самостоятельно, либо поручал его одному из домашних. Возникновение государственных учреждений вызвало необходимость в централизованных бухгалтериях. Рост объ­емов хозяйственной деятельности предопределил рост фирм и увели­чение учетного аппарата. И. Ванье подчеркивал, что учет ведется не от имени собственника, а от имени хозяйства. Это позволило пропаган­дировать децентрализованный учет, т.е. в каждом филиале или цехе. Распространение мини-ЭВМ усилило тенденцию к децентрализации.

По методологии учета, как говорилось выше, можно выделить не­сколько парадигм бухгалтерского учета. Например, предметом каиг­рального учета являлись доходы и расходы, расчеты с контрагентами по платежам, а целью — своевременное выявление ущерба, нанесенного хозяйству, и его возможное предупреждение. Объектами патримональ- ного учета являлись имущество и результаты его использования. Пат- римональная бухгалтерия впоследствии трансформировалась в дигра- фическую, т.е. в систему двойной записи, описанную у Л. Пачоли в «Трактате о счетах и записях» (1494). Пачоли ввел персоналистическую модель учета как основу для юридического истолкования.

Персоналистическая теория учета исходила из объяснения двойной записи по правилу J1. Пачоли: тот, кто получает, — дебетуется, тот, кто \ выдает, — кредитуется, и потому пыталась истолковать все счета как личные.

В персоналистической модели внимание концентрируется на самих ' носителях прав и обязательств, т.е. на людях, участвующих в хозяйст- . венном процессе. Поэтому надо было учитывать не кассу, а кассира, не | товары, а кладовщиков. Данный подход лег в основу итальянской юри­дической школы учета (XIX в.). Крупнейшими учеными этой школы были Ф. Вилла, Э. Марчи, Дж. Чербони, Д. Росси и Ф. Беста. Школа объясняла все счета расчетов (счета материально-ответственных лиц) как личные, а операционные счета (например, счета продажи) объяв­лялись излишними. В этих условиях оценка товарно-материальных^ ценностей могла быть только по рыночным ценам, так как материаль­но-ответственные лица обязаны были отвечать за вверенные им цен-, ности в этой оценке. В части инвентаризации разрешалось списывать недостачу только после ее утверждения руководителем предприятия. Отсюда и баланс определялся как таблица, в активе которой указыва­лись материально-ответственные лица, осуществляющие контроль за ценностями, а собственники ценностей перечислялись в пассиве. При­быль трактовалась представителями итальянской юридической школы как излишки ценностей, увеличивающие актив. Однако попытка юри­дической школы истолковать счета амортизации, распределения при­были и средств на комиссии как личные не получила распространения.

Постепенно личность, договорные отношения исчезали из поля зрения бухгалтера, правовые конструкции не нашли дальнейшего раз­вития. Вместо них пришло убеждение, что бухгалтер не юрист, а эконо­мист. Наиболее полно этот взгляд выразила французская школа, нача­лом которой явилось учение Жака Савари (1622—1690). В центре ис­следования Савари стояло деление счетов на синтетические и аналити­ческие; он практиковал торговую калькуляцию, классифицировал ба­лансы на инвентарные (оценка по себестоимости) и конкурсные (оцен­ка по текущим ценам). Баланс в оценке по текущим ценам включал и личное имущество собственника, так как иск мог быть обращен на все состояние собственника. Савари явился также родоначальником науки об отдельном предприятии. Он допускал истолкование учета как функ­ции управления и может считаться одним из создателей управленчес­кого учета. Бессмертной заслугой Савари было создание коммерческо­го ордонанса — кодекса Савари (1673).

Объектом учета является стоимость и оценка. Цель учета — выявле­ние эффективности хозяйственных процессов.

Взгляд французской школы исчерпывающе выразили П.Ж. Пру- дон, Э. Леоте, А. Гильбо, Ж.Б. Дюмарше, Ш. Пангло, Р. Делапорт, Ж. Бурнисьен, А. Том.

Счета классифицируются по видам средств, без связи с лицами, стоящими за ними. Вместе с этим развивается сложная система опера­ционных счетов. С этого времени планы счетов заполняются безлич­ными счетами — резервов, процессов, капитала. Счета материальных ценностей стали рассматриваться как счета расходов, издержек. Все ценности учитываются по себестоимости. Согласно французской школе, прибылью могут считаться только денежные поступления. На­пример, товары, отгруженные покупателю, нельзя считать проданны­ми, а прибыль — полученной, так как они не оплачены. Расширение рамок бухгалтерского учета до границ политической экономии заста­вило французскую школу расширить бухгалтерскую методологию до создания учета всего народного хозяйства.

Если итальянская школа объясняла бухгалтерский учет исходя из юриспруденции («Учет — это алгебра права»), то французская — из политической экономии («Учет — это точная политическая эконо­мия»). Эти школы в поисках смысла обращались к посторонним на­укам (юриспруденции или политической экономии), подходя к учету извне, тогда как немецкая школа, наиболее яркими представителями которой были И.Ф. Шер, Э. Шмаленбах, А. Кальмес, Г. Никлиш, Э. Папе, Г. Хольцер, В. Ле Кутр, формулировала принципы бухгалте­рии исходя из ее сущности.

Научная сторона немецкой школы сводилась к максимально воз­можной формализации учетной процедуры. Это превращало бухгал­терский учет в своеобразный математический язык хозяйственного процесса. Поскольку в основе бухгалтерской процедуры лежит балан­совое уравнение: активы = пассивы, постольку изменение в учете ве­лось в немецкой школе от баланса к счету. Все счета по отношению к балансу были разделены на активные и пассивные. Содержание их сторон рассматривалось как противоположное: дебет активного счета — увеличение, кредит — уменьшение, в пассивных счетах — на­оборот.

В целом для немецких авторов характерен подход, который пра­вильнее всего назвать «структурный учет». Его отличительная особен­ность — рассмотрение изучаемого явления как целостной структуры. Если итальянская и французские школы шли от частного к общему, т.е.

путем индукции, то немецкая изучала факты.хозяйственной жизни, двигаясь от общего к частному, т.е. путем дедукции, не от счетов к балансу, а от баланса к счету. Представители немецкой школы класси­фицировали все множество фабричных производств на три группы: однопродуктовые однопередельные, однопродуктовые многопередель­ные и производства с параллельным циклом и последующей сборкой (И.Ф. Шер).

Исходя из этой классификации, были сформулированы девять пра­вил калькуляции:

• отделение производственной калькуляции от торговой; А

• использование в торговой калькуляции торговых цен; я

• контроль плановой калькуляции последующей бухгалтерской;

• включение в затраты данного передела затрат всех предшествую­щих переделов;

• деление расходов на прямые и косвенные;

• зависимость точности себестоимости от величины отчетного пе­риода;

• составление ежемесячных балансов;

• распределение косвенных расходов пропорционально различным базам;

• распределение каждого вида косвенных расходов пропорцио­нально только ему соответствующей базе.

Э. Шмаленбах указывал, что торговая бухгалтерия контролирует долги и обязательства, а производст,венная — внутрихозяйственные процессы. Он разделил производственную бухгалтерию на группы учета заработной платы, материалов, себестоимости и результатов. Кроме того, Шмаленбах одним из первых выделил динамический ба­ланс, который правильно отражает финансовый результат, но может искажать оценку имущества, и статический баланс, цель которого — точное отражение стоимости имущества.

На 1910—1940 гг. приходится начало расцвета англо-американской школы. Среди ее наиболее видных представителей необходимо отме­тить Ч.Э. Шпруга, А.Ч. Литтлтона, В.Э. Патона, О. Мэйя,Ч. Гаррисона, Ф. Пикслея, Г. Свинея, Д. Хиггинса, Р. Энтони. Внутри этой школы можно справедливо выделить два направления: институалистское (Ф. Пикслей) и персоналистское (В.Э. Патон, Г. Свиней). Представи­тели первого направления не проводят различия между собственником и предприятием, рассматривая активы в качестве набора ценностей, принадлежащих собственнику и используемых им ради получения до­хода на свой капитал, а не капитал вообще. Прибыль институалисты

рассматривают как следствие оценки по себестоимости. Таким обра­зом, счет прибыли и убытков представляет собой центральный счет, обеспечивающий выявление финансового результата предприятия. Оценку по себестоимости они предпочитали оценке по текущим ценам и предлагали создавать амортизационный фонд, а не использовать амортизацию как регулятив.

Персоналисты (В.Э. Патон) считали, что счет капитала отражает кредиторскую задолженность предприятия его собственнику, а пасси­вы предприятия рассматривали в качестве источника финансирования его хозяйственной деятельности. Счету прибыли и убытков Патон не придает первостепенного значения и считает его субсчетом к счету капитала. Согласно персоналйстам, прибыль является лишь частью капитала. Персоналисты рекомендуют производить переоценку по те­кущим ценам, а амортизацию рассматривают как регулятор к счету основных средств.

Целью англо-американской школы являлось сделать учет орудием управления. Это требовало безусловного знания людей, последователь­ного использования их интересов, необходимых для принятия дейст­венных управленческих решений. Идеями англо-американской школы были: натуральные измерители, позволяющие развить бухгалтерию внутрь от учета синтетического к учету аналитическому; стандартные издержки, т.е. нормы расходов, которые вводились в бухгалтерские счета и демонстрировали, как фактическое течение хозяйственных процессов отклоняется от нормативных; учет по центрам ответствен­ности, который частично реставрировал принципы итальянской юри­дической школы и бихевиоризм, т.е. использование психологии.

Бухгалтеры руководствовались схемой: стимул — реакция. Доку­мент — это стимул, а реакция бухгалтера должна быть предопределена этим стимулом. Благодаря психологической трактовке обеспечивалась стандартизация бухгалтерской работы. Она превращалась в набор зара­нее заданных вариантов — решений. И это в еще большей степени, чем немецкая формализация, облегчало использование ЭВМ.

Из истории отечественной (российской) учетной мысли

Теория учета в России XIX — начала XX в. развивалась в соответст­вии с идеями немецкой школы. Большинство теоретиков и практиков учета, способствовавших его развитию, были немцы.

Зарождение школы учета связано с именами А.П. Рудановского, Л.И. Гомберга, A.M. Галагана. Предметом счетоведения представители этой школы видели определенное единичное хозяйство.

JI. Гомберг одним из первых разработал классификацию видов оце­нок: первоначальная, рыночная, восстановительная, номинальная, экспертная (страховая, залоговая),pro memoria (лат.) — для памяти (на­пример, все музейные экспонаты оцениваются по 1 руб.), остаточная, правовая (для активных статей). Интересно трактуется двойная запись как средство для нахождения неизвестного по известному (А. Руданов- ский).

А. Рудановский выдвинул ряд идей, которые стали достоянием всех российских и советских бухгалтеров: предложил понятие «фонд» вмес­то старого «капитал»; обосновал счет «Реализация», который стал не­отъемлемой частью всех планов счетов; ввел принцип накопительных ведомостей, ставший одним из самых популярных среди бухгалтеров. Он был противником переоценки статей баланса с учетом индекса ин­фляции, считая, что все ценности должны отражаться в учете по тем ценам, по которым совершались факту хозяйственной жизни. Руда- новским было выделено четыре метода анализа баланса: эксперимен­тальный, устанавливающий взаимосвязи между счетами; сравнитель­ный, основывающийся на исчислении финансовых результатов; тех­нический, подтверждающий достоверность бухгалтерских данных, и теоретический, выводящий смысл учетной методологии.

Признанным деятелем советской школы бухгалтерского учета был А. Галаган. Он разделял счета на три группы: материальные, личные и результатные. Объектом учета Галаган рассматривал определенное еди­ничное хозяйство, которое предполагает три элемента: субъекты (участники хозяйственного процесса), объекты (основные и оборотные средства предприятия), операции (воздействие человека на ценности). Галаган классифицировал операции по видам: производственные, ме­новые, потребительные. Все учетные ставки он разделил на группы:

• наблюдение (получение сведений о фактах и явлениях);

• классификация учетных данных с помощью счетов;

• индукция и дедукция (установление взаимосвязей между опера циями единичного хозяйства и процессом, определение влияния опе­раций на процесс);

• синтез и анализ.

Петербургская школа, яркими представителями которой были. A.M. Вольф, Е.Е Сивере, Н.А. Блатов, Н.А. Леонтьев, подчеркивала важность не ценностей самих по себе, а их потоков в форме обмена на другие ценности. Эта школа определила знания о практике учета «сче­товодством», а науку об учете — «счетоведением».

Двойную запись данная школа трактует как следствие обмена и поэтому как закон, а не элемент метода бухгалтерского учета (Е. Си­вере). Учеными петербургской школы сформулированы такие поня­тия, как балансовое обобщение, система счетов, классификация сче­тов, документация, инвентаризация, техника и форма бухгалтерского учета (Н. Леонтьев). Представители школы выделяют три группы цен­ностей: вещественные, денежные и условные, взаимоотношения между которыми раскрывают все возможные потоки, выражающие движение ценностей в хозяйстве (Н. Блатов). Н. Блатов был сторонни­ком обучения от счета к балансу, а не от баланса к счету. Он утверждал, что двойная запись всегда отражает только естественный обмен цен­ностями.

Московская школа учета, являвшаяся основным оппонентом пе­тербургской, представлена такими именами, как Н.С. Лунский, Г.А. Бахчисарайцев, Н.А. Кипарисов. Эта школа сформулировала по­ложения, объяснявшие двойную запись, пользуясь математическим и философским аппаратом.

Школа ввела понятие «источники средств» и дала широкую интер­претацию пассива (Н. Лунский); сформулировала четкие правила двойной записи и вывела четыре типа хозяйственных операций, кото­рые она разделила на две группы: пермутаций, изменяющих структуру хозяйственной массы, и модификаций, приводящих к прибыли или убытку (Г. Бахчисарайцев). Н. Кипарисов систематизировал балансо- ведение как отрасль счетоведения и разделил его на учение о постро­ении баланса и учение о методах исследования единичных хозяйств на основе их баланса, свел проблему бухгалтерского учета к трем пробле­мам: предмет, метод и классификация счетов. Классификацию счетов Кипарисов пытался интерпретировать в терминах политэкономии.

Значительную роль в формировании и развитии нормативного учета сыграли такие видные ученые, как И.И. Поклад, А.Ш. Маргулис, М.Х. Жебрак, И.А. Басманов, В.А. Белобородова, В.И. Стоцкий, С.А. Щенков — представители школы натуралистов в учете.

И. Поклад требовал ведения учета отклонений по цехам, статьям, видам или однородным группам изделий и заказам. Он показал разли­чия между объектом калькулирования и калькуляционными единица- Ми, подчеркнув, что вторые лишь измеряют первые. Вместе с А. Додо- новым и П. Новиченко им был разработан полуфабрикатный вариант, который позволял органически включать в объект учета не только го­товую продукцию, но и полуфабрикаты, интегрировать оперативный учет, подняв его на уровень финансового учета, усилить внутризавод­ской контроль за движением, сохранностью и использованием полу­фабрикатов.

A. Маргулис считал, что отклонения должны распределяться и учи­тываться в пределах однородных групп изделий. Он предлагал обоб­щать фактические затраты на производство при нормативном учете не только по группам однородных изделий, но и в целом по основному производству, поскольку это правильно ориентирует счетных работни­ков в решении задач бухгалтерского учета. Маргулис предлагал при построении нормативов затрат не ограничиваться рамками одного предприятия, а исходить из отраслевых норм затрат.

М. Жебрак полагал, что ни изделие, ни группа изделий не имеют отношения к отклонениям, поэтому величина последних должна рас­пределяться равномерно между всеми видами выпускаемой готовой продукции. Он разработал предложения по организации синтетическо­го учета в условиях применения нормативного метода учета затрат. Жебрак предложил разделить счет производства на три счета: плановых затрат на производство, отклонений от плановых норм и изменений утвержденных норм и расценок. Качество учета будет высоким, а от­четные калькуляции достоверными, если контроль за затратами в про­цессе производства ведется правильно и своевременно и выявляются отклонения от норм.

Велика заслуга В.И. Стоцкого в развитии реального учета затрат и калькулирования себестоимости готовой продукции. Он выдвинул идею, что калькуляция зависит от цели. Число калькуляций в переделе, по мнению В.И. Стоцкого, бесконечно, и особенность хорошо постав­ленного учета сводится к правильному выбору целей.

B. И. Стоцкий предложил деление производственных расходов на прямые и косвенные, основные и накладные. Он показал, что норма­тивный метод не дополняет традиционные методы, а является новым подходом в учете затрат и исчислении себестоимости.

Рассмотренные школы бухгалтерского учета не противоречат друг другу. Они все являются гранями, отражающими различные взгляды на теорию бухгалтерского учета.

5.7. Какие требования предъявляются к учетной политике?

5.8. Что понимается под формой бухгалтерского учета?

5.9. Какие формы бухгалтерского учета вы знаете?

5.10.Объясните сущность журнально-ордерной формы учета.

5.11. Изменяются ли принципы бухгалтерского учета при использовании машино- ориентированной формы?

5.12. Какие способы организации машиноориентированного бухгалтерского учета вы знаете?

5.13. Как изменяется технология выполнения операций учетного процесса в маши- ноориентированном учете?

5.14.В чем причина возникновения бухгалтерского учета?

5.15.Объясните различие между патримональным и камеральным учетом.

5.16.Назовите основные особенности зарубежных школ бухгалтерского учета.

If

5.17. Какие школы бухгалтерского учета существовали в дореволюционной России и СССР?