Методы аудиторской проверки

Методы аудиторской проверки - это совокупность приемов, с помощью которых оценивается состояние изучаемых объектов.

Многообразные методы аудиторской проверки можно объединить в три группы, которые рассмотрены на рис. 16.

Рис. 16 - Методы аудиторской проверки

Приемы первой группы - это осмотр, пересчет, измерение, позволяющие определять количественное состояние объекта; лабораторный анализ, цель которого - определение качественного состояния объекта; запрос; документальная проверка.

Проверка аудитором фактического наличия отдельных наименований или всех материалов и готовой продукции позволяет не только убедиться в наличии, но и определить состояние учета в местах хранения, порядок составления приходно-расходных документов.

Для сравнения отдельных показателей отчетности используются аналитические процедуры – приемы второй группы.

На стадии планирования анализ помогает аудитору планировать характер, время и объем других аудиторских процедур. На стадии проведения существенных проверок - обрабатывать значительную детализированную информацию.

На финальной стадии - делать общий обзор финансовой информации.

Результаты аналитических процедур могут быть:

1) убеждающими;

2) подтверждающими;

3) неприменимыми.

Приемы третьей группы - это оценка прошлого, настоящего и будущего состояния объектов аудита, логическое завершение процесса сопоставления. Оценивается состояние ресурсов, целесообразность и законность хозяйственных операций, достоверность экономической информации, касающиеся событий и не отраженной в бухгалтерском учете.

Помимо указанных приемов аудитор может привлекать внешние по отношению к проверке методические положения, заимствованные из других наук:

- математические теории (формальные выборки, регрессионный и кластерный анализ);

- экономические теории (ценность денег во времени, теория оценки капитала);

- теории бухгалтерского учета и финансов (теория процентов, финансовый анализ и прогнозирование банкротств);

- теории информации и коммуникации (способность аудитора вступать в контакт с третьими лицами, составление заключения);

- информационные технологии (экспертные системы, компьютерные системы, технология баз данных);

- управление (планирование и контроль, организационные теории и теории мотивации);

- вопросы права и налогообложения и другое.

Аудиторы самостоятельно определяют приемы и методы своей работы. Все методы аудита условно можно разбить на две группы:

1) методы организации аудита в целом;

2) конкретные методы проверки операций.

Методы организации аудита в целом:

-сплошная проверка;

-выборочная проверка;

-документальная проверка;

-фактическая проверка;

-аналитическая проверка;

-комбинированная проверка.

Первые четыре метода широко известны, применялись и применяются в России в ревизорской работе. Естественно, что сплошная или выборочная проверка может быть и документальной, и фактической.

Аналитическая проверка - это использование различных методов и приемов анализа хозяйственной деятельности, математики, статистики для выявления проблем и противоречий в учете и отчетности клиента с тем, чтобы уделить этим вопросам внимание в ходе аудита.

Комбинированная проверка - это сочетание различных методов организации аудита.

Правилом (стандартом) аудиторской деятельности в Российской Федерации «Аудиторские доказательства» предусматривается перечень основных конкретных методов получения аудиторских доказательств, методов проверки операций, счетов, документов.

Наиболее распространенные методы проверки, которые аудиторские организации могут применять на конкретных участках аудита:

1) Проверка арифметических расчетов клиента (пересчет).

2) Инвентаризация. Инвентаризации подлежат имущество клиента и его финансовые обязательства.

3) Проверка соблюдения правил учета отдельных хозяйственных операций. Этот метод позволяет аудиторской организации осуществить контроль за учетными работами, выполняемыми бухгалтерией. Информация считается достоверной только в том случае, если она получена непосредственно в момент исследования этих операций.

4) Подтверждение. Для получения информации о реальности остатков на счетах учета денежных средств, счетов расчетов, счетов дебиторской и кредиторской задолженности аудиторская организация должна получить подтверждение в письменной форме от независимой стороны. Если полученная аудиторской организацией от независимой стороны информация расходится с учетными данными экономического субъекта, необходимо применить дополнительные аудиторские процедуры для выяснения причин расхождения.

5) Устный опрос персонала, руководства экономического субъекта и независимой (третьей) стороны. Устный опрос может проводиться на всех этапах аудиторской проверки. Результаты устных опросов должны быть записаны в виде протокола или краткого конспекта, в котором обязательно должны быть указаны фамилия того аудитора, который проводил опрос, а также фамилия, имя, отчество лица, которое было опрошено. Письменная информация по итогам устных опросов должна приобщаться аудиторской организацией к другим рабочим документам аудиторской проверки.

6) Проверка документов. Документальная информация может быть внутренней, внешней, либо внутренней и внешней одновременно. Документы, подготовленные и обработанные внутри экономического субъекта, являются внутренними. Степень доверия аудиторской организации к экономическому субъекту зависит от надежности его СВК за подготовкой и обработкой таких документов.

Проверка документов заключается в том, что аудитор должен убедиться в реальности определенного документа. Для этого рекомендуется выбрать определенные записи в бухгалтерском учете и проследить отражение операции в учете вплоть до того первичного документа, который должен подтверждать реальность и целесообразность выполнения этой операции.

Виды проверки документов:

· формальная проверка;

· арифметическая проверка;

· проверка документов по существу.

7) Прослеживание - процедура, в ходе которой аудитор проверяет некоторые первичные документы, проверяет отражение данных первичных документов в регистрах синтетического и аналитического учета, находит заключительную корреспонденцию счетов и убеждается в том, что соответствующие хозяйственные операции правильно отражены в бухгалтерском учете.

Прослеживание позволяет изучить нетипичные статьи и события, отраженные в документах клиента.

8) Аналитические процедуры - анализ и оценка полученной информации, исследование важнейших финансовых и экономических показателей проверяемого экономического субъекта с целью выявления необычных и неверно отраженных в бухгалтерском учете фактов хозяйственной деятельности, а также выяснение причин таких ошибок и искажений.

9) Подготовка альтернативного баланса. Для получения доказательств о реальности и полноте отражения в учете готовой продукции выполненных работ, оказанных услуг аудиторская организация может составить баланс израсходованного сырья и материала по нормам на единицу продукции и фактического выхода продукции.

Баланс сырья, материалов и выхода продукции позволяет аудиторской организации выявить отклонения от нормативного расхода сырья и материалов и выхода продукции и тем самым убедиться в достоверности вычисления финансового результата.

10) Рабочие гипотезы - предположения о реальной ситуации на основе аудиторских доказательств.

Аудиторские процедуры

Аудиторские процедуры - это порядок и последовательность действий аудитора для получения необходимых аудиторских доказательств на конкретном участке аудита.

К основным процедурам относятся:

- Инспектирование (проверка записей, документов, материальных активов);

- Наблюдение (отслеживание процесса или процедуры, выполняемой другими лицами);

- Запрос (поиск информации у осведомленных лиц, как в пределах, так и за пределами аудируемого лица);

- Подтверждение (ответ на запрос об информации, содержащейся в бухгалтерских записях);

- Пересчет (проверка точности расчетов в первичных документах или бухгалтерских записях, либо выполнение аудитором самостоятельных расчетов);

Проверка документов заключается в том, что аудитор должен убедиться в реальности определенного документа (Рис.17).

Рис. 17 – Виды проверки документов в аудите

Для этого рекомендуется выбрать определенные записи в бухгалтерском учете и проследить отражение операции в учете вплоть до того первичного документа, который должен подтверждать реальность и целесообразность выполнения этой операции.

Результатами выполнения аналитических процедур является выявление аудитором наличия или отсутствия необычных отклонений показателей бухгалтерской отчетности экономического субъекта. В случае, если аудитор устанавливает необычные отклонения, которые не подтверждаются доказательствами, полученными из других источников, он должен тщательно исследовать их для того, чтобы убедиться в объективности и надежности проведенных аналитических процедур.

Результаты анализа необычных отклонений, а также результаты планирования и выполнения аналитических процедур аудитор должен отразить в рабочей документации по проведению проверки.

Результаты выполнения аналитических процедур должны быть использованы для получения аудиторских доказательств, необходимых при составлении аудиторского заключения, а также для подготовки письменной информации аудитора руководству экономического субъекта по результатам проведения аудита.

Аналитические процедуры

Аналитические процедуры заключаются в выявлении, анализе и оценке соотношений между экономическими показателями деятельности проверяемого объекта.

Основная цель применения аналитических процедур – выявление наличия или отсутствия необходимых или неверно отражённых фактов, результатов хозяйственной деятельности, которые определяют потенциальный риск и требуют от аудитора особого внимания.

Аналитические процедуры выполняются на протяжении всего процесса

аудита. Их применение позволяет повысить качество аудита, сократить затраты времени на его проведение.

Задачами аналитических процедур являются:

- изучение деятельности экономического субъекта;

- оценка финансового положения экономического субъекта и перспектив непрерывности его деятельности;

- выявление фактов искажения бухгалтерской отчетности;

- сокращение числа детальных аудиторских процедур;

- обеспечение тестирования в целях получения ответов на возникшие вопросы.

В результате могут быть выявлены области, требующие дополнительных аудиторских процедур (Рис.18).

Рис. 18. - Элементы аналитических процедур в аудите

При проведении, аудита применяются следующие аналитические процедуры:

1. Сравнение фактических показателей бухгалтерской отчётности с плановыми или сметными (бюджетными) показателями;

2. Сравнение фактических показателей бухгалтерской отчётности с расчетными показателями, самостоятельно определяемыми аудитором;

3. Сравнение показателей бухгалтерской отчётности и связанных с ними финансовых коэффициентов с нормативами, установленными действующим законодательством или хозяйствующим субъектом;

4. Сравнение показателей бухгалтерской отчётности со среднеотраслевыми данными;

5. Сравнение показателей бухгалтерской отчётности с небухгалтерскими данными (т. е. данными, не входящими в состав бухгалтерской отчётности);

6. Анализ изменений с течением времени показателей бухгалтерской отчетности и относительных коэффициентов, связанных с ними;

7. Другие виды аналитических процедур, учитывающих индивидуальные особенности организационной структуры предприятия.

При сравнении фактических показателей с плановыми аудитор должен:

– оценить методику планирования, которую использует клиент. Если, по мнению аудитора, планирование проводится некачественно, а следовательно, показатели планов нереальны, то аудитор не должен использовать плановые показатели для получения аудиторских доказательств;

–убедиться, что клиент не изменил бухгалтерские показатели отчетного периода.

На этапе планирования аудита выполнение аналитических процедур способствует пониманию деятельности проверяемого экономического субъекта, выявлению областей потенциальных рисков и более точному определению степени аудиторского риска.

На этапе непосредственного проведения аудиторской проверки аудитор может выполнять аналитические процедуры при исследовании необычных отклонений показателей бухгалтерской отчетности экономического субъекта.

На этапе завершения аудита аналитические процедуры применяются для окончательной проверки наличия в отчетности существенных искажений или других финансовых проблем.

Документирование аудита

Аудит, проводимый аудиторской организацией, должен сопровождаться обязательным документированием, т.е. отражением полученной информации в рабочей документации аудита, оформленной в соответствии с ФСАД.

К рабочей документации аудита относятся:

-планы и программы проведения аудита, составленные в соответствии с предъявляемыми требованиями (Таблица 7, 8);

-описания использованных аудиторской организацией процедур и их результатов;

-объяснения, пояснения и заявления экономического субъекта;

-копии, в том числе фотокопии, документов экономического субъекта;

-описание СВК и организации бухгалтерского учета экономического субъекта;

-аналитические документы аудиторской организации;

-другие документы.

Примерный перечень документов, которые могут быть включены в состав рабочей документации аудиторской организации:

1) материалы относительно организационно-правовой формы и организационной структуры экономического субъекта;

2) материалы, свидетельствующие о планировании аудита, и программы аудита;

Таблица 7 – План аудиторской проверки на предприятии ООО «ХХХХ» за 201Х г.

Проверяемая организация
Период аудита
Проверяемый период
Руководитель проверки
Приемлемый аудиторский риск
Планируемый уровень существенности
№	Планируемые виды работ	Период проведения	Исполнитель	Метод проверки
1.
2.

Таблица 8 – Программа аудиторской проверки на предприятии ООО «ХХХХ» за 201Х г.

Проверяемая организация
Период аудита
Проверяемый период
Руководитель проверки
Приемлемый аудиторский риск
Планируемый уровень существенности
Перечень	Период	Исполнитель	Рабочие	Примечание
аудиторских процедур	проведения		документы	(рекомендуемые
по разделам аудита				приемы проверки)
1.
2.

3) записи об изучении и оценке систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля (описания, вопросники, схемы документооборота или комбинации их);

4) записи, содержащие анализ существенных показателей и тенденций деятельности экономического субъекта;

5) сведения о том, кем и когда выполнялись аудиторские процедуры;

6) копии переписки с другими аудиторскими организациями, экспертами и прочими лицами в связи с проводимым аудитом экономического субъекта;

7) письма-подтверждения, полученные от экономического субъекта;

8) выводы, сделанные аудиторской организацией по результатам аудита и др.

Состав, количество и содержание документов, входящих в рабочую документацию аудита, определяются аудиторской организацией исходя из:

- характера проводимой работы;

- характера и сложности деятельности экономического субъекта;

- состояния бухгалтерского учета экономического субъекта;

- надежности системы внутреннего контроля экономического субъекта;

- необходимого уровня руководства и контроля за работой персонала аудиторской организации при выполнении отдельных процедур.

Формы рабочей документации самостоятельно разрабатываются аудиторской организацией, если акты, регулирующие аудиторскую деятельность в Российской Федерации, не предписывают такие формы.

Рабочая документация находится в собственности аудиторской организации, проводившей аудит. Экономический субъект, в отношении которого проводился аудит, и другие лица, включая налоговые и иные государственные органы, не имеют права требовать от аудиторской организации предоставить рабочую документацию или ее копии полностью или в какой-либо части.

Сведения, содержащиеся в рабочей документации, являются конфиденциальными и не подлежат разглашению аудиторской организацией.

Рабочая документация должна содержать все сведения, необходимые и достаточные для:

- составления аудиторского заключения по результатам аудита;

- подтверждения того, что аудит проведен аудиторской организацией в соответствии с актами, регулирующими аудиторскую деятельность в Российской Федерации;

- осуществления аудиторской организацией контроля за ходом аудита;

- планирования аудита аудиторской организацией.

Все существенные вопросы, требующие профессионального суждения аудитора, вместе с выводами, сделанными по этим вопросам, подлежат отражению в рабочей документации.

Рабочая документация должна быть достаточно полной и подробной, с тем чтобы опытный аудитор, ознакомившись с ней, мог получить общее представление о проведенном аудиторской организацией аудите.

Рабочая документация должна создаваться своевременно: до начала, в ходе и по завершении аудита. К моменту представления аудиторского заключения экономическому субъекту вся рабочая документация должна быть создана и завершена оформлением.

По окончании аудита рабочая документация подлежит сдаче в архив аудиторской организации для обязательного хранения.

Сохранность рабочей документации, оформление и передача ее в архив относятся к компетенции руководителя аудиторской организации или лица, им уполномоченного.

К рабочей документации, фиксирующей проводимый или проведенный аудит, работники аудиторской организации, не занятые аудитом данного экономического субъекта, как правило, не допускаются.

Рабочая документация хранится в архиве аудиторской организации не менее пяти лет.

Рабочие бумаги аудитора хранятся в папках - так называемых досье на клиента (Рис.19).

Рис. 19 – Виды досье клиента в аудите

Аудиторская организация не обязана предоставлять рабочую документацию экономическому субъекту, в отношении которого проводился аудит.

Сведения, содержащиеся в рабочей документации, являются конфиденциальными и не подлежат разглашению аудиторской организацией.

Аудиторская организация не имеет права и не обязана предоставлять рабочую документацию другим лицам, включая налоговые и иные государственные органы, кроме случаев, прямо предусмотренных законодательством Российской Федерации.

Аудитору необходимо установить надлежащие процедуры для обеспечения конфиденциальности, сохранности рабочих документов, а также для их хранения в течение достаточного периода времени, исходя из особенностей деятельности аудитора, а также законодательных и профессиональных требований, но не менее пяти лет.

2.7. Аудиторское заключение – итоговый документ аудиторской проверки