Вопрос 6 Особенности функционирования системы «Стандарт-кост»

Объективные тенденции решения проблем организации труда и управления производством вызвали в США в начале 20-х годов ХХ века предпосылки к переосмыслению применяемых методов учета производственных затрат. Для исчисления себестоимости единицы продукции и контроля за затратами стали разрабатываться и использоваться нормативы материальных и трудовых затрат.

Сущность системы «Стандарт-кост» описал американский экономист Джонотан Гаррисон в своем труде «Учет себестоимости в помощь производству». В этой работе он предлагал осуществлять учет себестоимости продукции по стандартным нормам. Отклонения между фактическими и стандартными затратами накапливаются в течение отчетного периода, а затем полностью списываются на прибыль или убытки.

Такая система калькуляции получила название «Стандарт-Кост».

«Стандарт» означает количество необходимых для производства единицы продукции материальных и трудовых затрат, «кост» означает денежное выражение произведенных материальных и трудовых затрат на единицу продукции.

Достоинством системы является:

1. обеспечение информацией об ожидаемых затратах на производство;

2. установление цены на основе заранее исчисленной себестоимости единицы продукции;

3. составление отчета о доходах и расходах с выделением отклонений от норм и анализом причин их возникновения.

В американской практике существуют разные подходы к установлению стандартов по статьям затрат. Наиболее распространенным является метод учета с применением карт стандартной себестоимости.

Карты стандартной себестоимости составляют по каждому изделию, заказу и производственному подразделению. Это позволяет выявить отклонения фактических затрат от стандартных на каждом этапе производства.

Отклонения фактических затрат от стандартов американские фирмы обычно не относят на себестоимость, а списывают на счет реализации.

В зависимости от размера предприятия разработка стандартов и учет отклонений осуществляется комитетом или контролером, которые являются представителями каждого подразделения.

Система «Стандарт-кост» нашла широкое применение не только в практике американского учета, но и в практике учета многих европейских стран. При этом в западноевропейских странах учет отклонений ведется не по каждому значению, а только по существенным элементам. Однако во всех случаях эта система трактуется как инструмент контроля, направленный на регулирование прямых издержек производства.

Отличительными признаками этой системы являются:

1. предварительное нормирование затрат и исчисление нормативной себестоимости единицы продукции;

2. систематический, своевременный учет изменений норм и определение влияния этих изменений на себестоимость продукции;

3. предварительный контроль фактических затрат на основе первичных документов и фиксирование отклонений фактических затрат от норм;

4. ежедневная информация об отклонениях фактических затрат от нормативных.

При нормативном методе учета себестоимость выпущенной продукции определяется путем алгебраического суммирования нормативной себестоимости выявленных отклонений и изменений норм.

Фактическая себестоимость = нормативная себестоимость + (-) отклонения от норм + (-) изменения норм.

Организация нормативного учета, прежде всего, связана с необходимостью разработки прогрессивных и технически обоснованных норм расходования сырья, материалов, заработной платы на единицу продукции.

В российской практике применения нормативного метода затрудняется по следующим причинам:

- несовершенство нормативной базы;

- установление укрупненных объектов калькуляции;

- неправильное ведение учета отклонений фактических затрат от нормативных затрат. Учет отклонений ведется не по элементам затрат, а в целом по себестоимости единицы продукции.

Отраслевые особенности отдельных производств, влияют на выбор модели нормативного учета для каждого предприятия.

Выделяют 3 варианта организации нормативного учета:

1. Учет по нормативным затратам

При этом фактические затраты определяются следующим образом:

Нормативные затраты + (-) отклонения = фактические затраты

Этот вариант наиболее распространен в экономике развитых стран. Он предполагает стабильность нормативных затрат.

2. Параллельный учет фактических и нормативных затрат.

Этот вариант предусматривает отражение затрат на производство в двух оценках: по фактическим затратам и по нормативной величине затрат в зависимости от фактического объема продаж.

При этом варианте определяются отклонения ежедневно или за отчетный период:

Отклонения = фактические затраты – нормативные затраты

3. Учет смешанным способом.

Этот вариант предполагает использование элементов 1-го и 2-го вариантов.

Внедрение системы нормативного учета на предприятии предусматривает наличие четко разработанного технологического процесса изготовления продукции. Наличие четко разработанного технологического процесса позволяет выявить отклонения на каждом этапе производства.

Отклонения фактических затрат от нормативных могут быть списаны двумя способами:

1. - отклонения полностью списываются на себестоимость готовой или реализованной продукции в зависимости от учетной политики.

2. - отклонения распределяются между продукцией готовой и реализованной и незавершенным производством.

При списании отклонений следует учитывать принцип существенности показателей.

Нормативные затраты представляют собой тщательно рассчитанные затраты на единицу продукции на основе технически обоснованных норм расхода материальных и трудовых ресурсов.

При этом прямые материальные затраты и прямые затраты на оплату труда определяются на основе инженерных расчетов, прогнозных данных, изучения трудовых операций и учета других факторов.

Нормативные общепроизводственные расходы, как правило, основываются на базе данных о затратах прошлых лет. Многие нормативы применяются много лет без изменений. Только значительные конструктивные изменения изделий вызывают необходимость пересмотра нормативов. Ценовые составляющие нормативов пересматриваются ежегодно для учета инфляционных процессов и других факторов, влияющих на цену.

Нормативные затраты на единицу продукции состоят из 6-ти основных элементов:

1. Нормативная цена основных материалов - представляет собой тщательную оценку затрат каждого вида основных материалов на следующий учетный период. При этом необходимо оценить вероятность увеличения или снижения цен, количественные изменения на рынке материалов, новые источники поставок и другие факторы.

С учетом этих факторов должна быть определена нормативная цена каждого материала, используемая во всех последующих расчетах.

Ответственность за установление нормативных цен несет менеджер по закупкам или отдел материально-технического снабжения.

2. Нормативное количество основных материалов - это оценка ожидаемого количества материалов, которые будут использованы в следующем учетном периоде. Такая оценка является одной из наиболее трудных задач. При этом определяется оптимальный норматив использования материалов на одно изделие с учетом его конструктивных особенностей, качества материалов, квалификации работников, возможного брака и других производственных факторов.

Норматив использования материалов на единицу изделия умножают на планируемый объем выпуска изделий и определяют нормативное количество основных материалов на следующий учетный период. Умножая нормативную цену основных материалов на их нормативное количество, получают нормативные затраты по основным материалам.

3. Нормативное рабочее время - представляет собой время, необходимое для каждого производственного процесса для производства единицы изделия. Как правило, нормативное время устанавливается в долях часа. Ответственность за установление норматива рабочего времени несут: главный технолог, главный инженер по труду или нормировщик.

4. Нормативная ставка прямой оплаты труда - выражает почасовую оплату труда каждого процесса или каждого вида работ. Нормативные ставки оплаты труда могут устанавливаться государственными органами, самостоятельно предприятиями или фиксироваться в контрактах, заключенных с работниками.

Умножая нормативное время работы на нормативную ставку прямой оплаты труда, получают нормативные затраты на оплату труда.

5. Нормативный коэффициент переменных общепроизводственных расходов - представляет собой отношение плановых переменных общепроизводственных расходов на плановую базу распределения.

6. Нормативный коэффициент постоянных общепроизводственных расходов - представляет собой отношение плановой суммы постоянных общепроизводственных расходов к нормальной мощности предприятия, выраженной в единицах трудозатрат.

Нормативные элементы, рассчитанные на предстоящий учетный период, дают возможность исчислить нормативную себестоимость продукции на предстоящий год (полугодие, квартал).

При использовании нормативного метода учета затрат важное значение имеет контроль за соблюдением нормативных затрат.

С этой целью на предстоящий учетный период составляются производственные программы (бюджеты), в которых определяются нормативные затраты на планируемый объем производства. Однако, нормативный бюджет является статичным, т.е. определяет затраты только на определенный объем производства. Для оценки исполнения нормативного бюджета используют гибкий бюджет.

Гибкий бюджет предусматривает нормативные затраты по каждому элементу, пересчитанные с учетом фактического объема производства.

Гибкий бюджет позволяет оценить соблюдение нормативных затрат путем их сравнения с фактическими затратами. Пересчет нормативного бюджета на фактический объем производства осуществляется по формуле гибкого бюджета:

ГБ - гибкий бюджет;

ПЗ - переменные затраты;

V - фактический объем производства;

ФЗ – постоянные затраты по нормативному бюджету.

Использование гибкого бюджета помогает при планировании выбрать оптимальный объем продаж, а при анализе – оценить фактические результаты деятельности предприятия. В практике работы предприятий оцениваются и анализируются в основном только отклонения, превышающие определенный лимит, который устанавливает руководство предприятия.

Несущественные отклонения, как правило, не учитываются и не анализируются. Существенные отклонения требуют проведения анализа отклонений и установления их причин.

Для оценки деятельности предприятия производится сравнение фактических и бюджетных данных, при этом, как правило, фактические данные сравниваются с данными гибкого бюджета.

Разница между фактическими и бюджетными данными представляет собой отклонения, позволяющие оценить эффективность или неэффективность использования ресурсов.

Если фактические затраты превышают бюджетные, то какие отклонения называют неблагоприятными (Н).

Если фактические затраты ниже бюджетных, то такие отклонения называют благоприятными (Б).

Все отклонения бухгалтер – аналитик подразделяет на 3 вида:

1. отклонения по основным материалам;

2. отклонения по прямым трудовым затратам;

3. отклонения ОПР.

1.Отклонения по основным материалам определяются как разница между фактическими и нормативными (бюджетными) затратами:

О_м = Ц_ф*К_ф-Ц_н*К_н

О_м - отклонения по основным материалам

Ц_{ф, н} – цена материалов фактическая и нормативная

К_ф,н – количество израсходованных материалов по факту и нормативу.

Общие отклонения затрат по материалам могут быть разложены на две части: отклонения по цене и отклонения по количеству израсходованных материалов.

Отклонения по цене рассчитываются по следующей формуле:

О_ц = (Ц_ф-Ц_н)*К_ф.

Отклонения по количеству израсходованных материалов рассчитываются по следующей формуле:

О_к = (К_ф – К_н)*Ц_н

В сумме отклонения по цене и по количеству должны составлять общее отклонение.

Разложение отклонения на составные части позволяет определить факторы, оказавшие влияние на использование материалов.

Ответственность за отклонения по ценам несет менеджер по закупкам или отдел материально-технического снабжения; за отклонения по количеству - главный технолог или главный инженер производства.

2. Отклонения по прямым трудовым затратам

Представляют собой разницу между фактическими и нормативными затратами труда, произведенными при фактическом объеме выпущенной продукции, за исключением брака.

Общие отклонения по труду можно рассчитать по формуле:

О_т = (С_ф*В_ф) – (С_н*В_н)

С_ф,н - ставка оплаты труда фактическая, нормативная;

В_ф,н - время на единицу изделия фактическое, нормативное.

Чтобы оценить влияние отдельных факторов, общее отклонение также подразделяют на две части: отклонение по ставке оплаты труда и отклонение по производительности труда.

Отклонение по ставке оплаты труда рассчитываются по следующей формуле:

О_с = (С_ф – С_н)*В_ф;

Отклонения по производительности труда:

О_п = (В_ф-В_н)*С_н.

Алгебраическая сумма составных частей представляет собой общее отклонение.

Ответственность за отклонение по ставке оплаты труда обычно возлагается на отдел труда и заработной платы и отдел кадров. За отклонение по производительности труда отвечают главный технолог и главный инженер.

3.Отклонение общепроизводственных расходов представляет собой наиболее сложный участок анализа, т.к. ответственность за отклонение не может быть возложена на каких-либо конкретных работников.

В процессе анализа сначала определяют общие отклонения, рассчитанные как разница между фактическими и нормативными затратами с применением нормативных коэффициентов переменных и постоянных обще производственных расходов.