Методы учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции

Под методом учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции понимается система приемов, при помощи которых организуется учет производственных затрат и исчисляется себестоимость единицы продукции.

Применение того или иного метода учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции на предприятии зависит от особенностей организации производственного процесса, характера и номенклатуры вырабатываемой продукции, длительности производственного цикла, от наличия или отсутствия незавершенного производства и т. п.

Учет производственных затрат и калькулирование себестоимости продукции в зависимости от отраслевых особенностей производства могут осуществляться следующими методами:

· простым (однопередельным);

· попередельным;

· позаказным;

· нормативным.

Попроцессный (однопередельный, простой) метод учета затрат и калькулирования себестоимости применяется в отраслях с массовым и непрерывным типом производства:

· в добывающих отраслях промышленности (угольной, газовой, нефтяной);

· в энергетике;

· в перерабатывающих отраслях с простейшим технологическим циклом (в цементной промышленности, на предприятиях по производству асфальта и т.д.).

Непрерывное производство характеризуется тем, что физически невозможно на отдельных этапах производства выделить отдельные изделия, поскольку это единый непрерывный процесс.

Простой (однопередельный) учета затрат на производство и калькулирования продукции применяется в производствах, в которых вырабатывается или добывается, как правило, один или небольшое количество родственных видов продукции. Незавершенное производство либо отсутствует, либо имеет стабильные небольшие размеры, которые при калькулировании во внимание не принимаются.

В этом случае объектом калькулирования является выпускаемый вид продукции, объектом учета затрат - технологический процесс в целом или его отдельные технологические фазы.

Поскольку попроцессный метод применяется на предприятиях с непрерывным типом производства и в результате производственного процесса выпускается один вид продукции, то все затраты включаются в себестоимость продукции прямым путем на основании первичных документов. В целях контроля косвенные расходы можно учитывать на отдельных счетах, а затем списывать на себестоимость продукции без применения коэффициента распределения.

Учет затрат на производство ведется на счете 20 «Основное производство», на который списываются все произведенные в отчетный период затраты по выработке (добыче) продукции. Себестоимость продукции определяется как общая сумма затрат, учтенных на счете 20 «Основное производство», а себестоимость единицы — путем деления суммарных затрат за период на количество выработанной (добытой) продукции.

Позаказный метод учета затрат и калькулирования себестоимости применяется:

· на предприятиях с единичным типом организации производства (например, на предприятиях тяжелого машиностроения и военно-промышленного комплекса;

· на предприятиях с мелкосерийным производством (например, на предприятиях судо- и авиастроения, а также в полиграфии);

· на предприятиях с физико-химическими процессами (например, на предприятиях химической промышленности при выполнении заказов на химические реактивы, предприятиях сборного железобетона при выполнении отдельных заказов на оригинальные изделия из железобетона);

· в строительстве;

· в сфере услуг (например, при изготовлении мебели, ремонте автомобилей, часов, телевизоров и т.д.).

Для организации учета затрат по каждому заказу и внутрипроизводственного планирования и контроля за своевременным выполнением заказов устанавливается порядок открытия, прохождения и закрытия заказов.

Открыть заказ – значит заполнить соответствующий бланк, в котором указывают: наименование заказа, шифр заказа, количество изделий в заказе, сроки начала и окончания работ.

Объектом учета затрат и калькулирования при этом методе является отдельный производственный заказ. В бухгалтерии открывается на каждый заказ лицевой счет (карточка учета затрат), в котором собираются все затраты предприятия, относящиеся к данному заказу, определяется сумма незавершенного производства и производственная себестоимость готовой продукции с разбивкой по калькуляционным статьям.

Учет затрат ведется по каждому отдельному заказу на отдельном субсчете к счету 20 «Основное производство».

Все прямые затраты учитываются в разрезе установленных статей по отдельным производственным заказам по мере их возникновения в течение всего срока изготовления заказа, косвенные затраты распределяются по заказам пропорционально выбранной базе.

Информация о фактических затратах фиксируются бухгалтерией в течение всего срока выполнения работ по заказу. При этом затраты считаются незавершенным производством до окончания работ по заказу.

Фактическая себестоимость заказа определяется после его завершения как сумма всех произведенных за время его изготовления затрат – прямых и косвенных, себестоимость единицы продукции в заказе - как отношение себестоимости заказа на количество изделий в заказе.

Особенности позаказного метода:

· накопление производственных затрат в разрезе отдельных заказов;

· составление фактической калькуляции и списание затрат по мере завершения заказа, а не за отчетный период;

Недостатки данного метода:

· сопоставление плановых затрат с фактической себестоимостью возможно лишь по завершении работ по заказу;

· сложность инвентаризации незавершенного производства;

· возникает проблема, связанная с распределением косвенных затрат, т.к. к моменту завершения заказа их величина может быть неизвестна.

Попеределъный метод учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции применяется в производствах, в которых технологический процесс изготовления продукции состоит из ряда отдельных самостоятельных переделов (фаз, стадий) производства. Как правило, этот метод применяется на тех предприятиях, на которых производится последовательная переработка исходного сырья до превращения его в готовую продукцию.

· в отраслях промышленности с крупносерийным и поточным производством;

· на производствах с комплексным использованием сырья и материалов (в химической, целюлозно-бумажной, хлопчатобумажной и др. отраслях).

Учет затрат на производство ведется по каждому переделу в отдельности на отдельном субсчете к счету 20 «Основное производство».

Прямые затраты отражают в текущем учете не по видам продукции, а по переделам (установкам, стадиям) производства, даже если в одном переделе можно получить продукцию разных видов. Следовательно, объектом учета затрат обычно является передел (установка, стадия).

Передел – это часть технологического процесса, заканчивающаяся получением полуфабриката, который может быть отправлен в следующий передел или реализован на сторону.

Полуфабрикат – это продукт, который прошел законченную стадию обработки, но не является конечным продуктом.

Если в одном производственном подразделении осуществляется один передел, в результате которого выпускается полуфабрикаты различных видов продукции, то общепроизводственные расходы учитываются по цеху и распределяются по видам полуфабрикатов в конце месяца пропорционально выбранной базе.

Если в одном производственном подразделении осуществляется несколько переделов и на каждом переделе выпускается один или несколько полуфабрикатов (видов продукции), то общепроизводственные расходы учитываются по цеху и распределяются в два этапа: по переделам в конце месяца пропорционально выбранной базе, а затем между полуфабрикатами (видами продукции), вырабатываемыми в отдельных переделах.

Общехозяйственные расходы учитываются отдельно и списываются в затраты последнего передела или на каждый передел и распределяются по видам продукции (полуфабрикатам) косвенным путем.

Особенности метода:

· аккумулирование производственных затрат по стадиям (переделам) технологического процесса или по подразделениям;

· списание затрат за календарный период;

· открытие отдельных аналитических счетов к счету 20 для каждой стадии (передела) технологического процесса или каждого подразделения.

Существуют следующие варианты учета затрат при попередельном методе учета затрат: бесполуфабрикатный и полуфабрикатный.

При бесполуфабрикатном варианте в бухгалтерском учете стоимость исходного сырья включают в себестоимость первого передела, а на остальных переделах учитывают только добавленные затраты. При этом себестоимость полуфабрикатов на промежуточных переделах не калькулируется, движение полуфабрикатов из передела в передел не отражается на счетах бухгалтерского учета. Контроль над движением полуфабрикатов осуществляется оперативно в натуральном выражении без записей на счетах. Объектом калькулирования себестоимости является готовая продукция.

При полуфабрикатном варианте учета затрат движение полуфабрикатов из передела в передел оформляют бухгалтерскими записями и калькулируют себестоимость полуфабрикатов после каждого передела.

Для усиления контроля за движением собственных полуфабрикатов используется счет 21 «Полуфабрикаты собственного производства» (сальдовый, активный, инвентарный). При использовании счета 21 полуфабрикаты сдаются из каждого передела на склад и отпускаются следующему переделу со склада.

По дебету счета 21 отражается фактическая цеховая себестоимость собственных полуфабрикатов, сданных на склад, в корреспонденции со счетом 20. Передача полуфабрикатов в следующий передел для переработки отражается записью: дебет счета 20 кредит счета 21.

Если счет 21 не используется, т.е. отсутствует склад полуфабрикатов, то в учете движение полуфабрикатов отражается на счете 20 внутренними записями.

При полуфабрикатном варианте учета затрат себестоимость готовой продукции складывается из себестоимости полуфабриката предшествующего передела и затрат последнего передела. При этом бухгалтерские записи на счете 20 столько раз повторяют ранее учтенные затраты, сколько фаз обработки проходят исходное сырье и материалы. Такое наслоение затрат в учете называется внутризаводским оборотом и его величина при определении себестоимости готовой продукции подлежит исключению.

Бесполуфабрикатный вариант проще и менее трудоемок, чем полуфабрикатный. Он способствует оперативному контролю и анализу затрат по каждому переделу. При полуфабрикатном варианте имеет место внутризаводской оборот, что затрудняет оценить затраты по каждому переделу, и в то же время наличие информации о себестоимости полуфабрикатов на выходе из передела необходимо для определения цены при реализации полуфабриката на сторону. Кроме того полуфабрикатный метод учета затрат позволяет учитывать остатки незавершенного производства в местах его нахождения, контролировать движение полуфабрикатов собственного производства.

Нормативный метод учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции применяется в отраслях обрабатывающей промышленности с массовым и серийным производством с разнообразной и сложной продукцией. Данный метод обычно применяется в сочетании либо с позаказным, либо с попередельным методом калькулирования себестоимости.

В основе этого метода лежат технически обоснованные нормы по затратам рабочего времени, материалам, денежным ресурсам на единицу продукции (работ, услуг).

В зависимости от длительности действия и времени расчета различают:

· текущие нормы, которые разрабатывают на каждый месяц и действуют в течение месяца. В основе нормативного метода лежат текущие нормы. На их основе составляют сменные планы, отпускают материалы на рабочие на места, оплачивают выполненные работы и составляют нормативные калькуляции по деталям, узлам, изделиям.

· плановые нормы предусматриваются квартальными и годовыми планами и являются средними на планируемый период.

При нормативном методе отдельно учитывают затраты по текущим нормам, обособленно ведут оперативный учет отклонений фактических затрат от текущих норм и учитывают изменения, вносимые в текущие нормы. В ходе такого учета указывают места возникновения отклонений, причины и виновников их образования.

Фактическая себестоимость готовой продукции при нормативном методе определяется сложением суммы затрат по текущим нормам, отклонений фактических затрат от нормативных и величины изменений норм.

При этом фактическая себестоимость изделия можно установить двумя способами:

• если объектом учета производственных расходов является отдельные виды продукции, то отклонения от норм и их изменение относят на конкретный вид продукции прямым путем.
• если объектом учета затрат является группа однородных изделий, то отклонения от норм и их изменение распределяются пропорционально нормативным затратам на каждый вид продукции.

Основными чертами нормативного учета являются:

• обязательное составление нормативных калькуляций на планируемую к выпуску продукцию;
• списание всех затрат на производство в пределах установленных норм и смет расходов;
• документальное оформление отклонений от норм затрат и обособленное отражение их в бухгалтерском учете;
• документальное оформление изменений норм затрат и обособленное отражение их в бухгалтерском учете;
• определение фактической себестоимости выпущенной продукции как алгебраической суммы трех слагаемых: затрат по нормам, отклонений от норм и изменений норм затрат.

Применение нормативного метода учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции позволяет обеспечивать предварительный контроль за формированием себестоимости продукции и в оперативном порядке (в момент совершения операции) выявлять возникающие отклонения от норм и смет и смет и устанавливать причины и виновников их возникновения.