Анализ факторов изменения налогов, уплачиваемых из выручки
Среди налогов, уплачиваемых из выручки, наибольший интерес для анализа представляет налог на добавленную стоимость. Исходя из того, что сумма НДС к уплате равна разнице между суммой начисленного НДС и суммой НДС, подлежащему вычету, факторная модель изменения суммы НДС к уплате принимает следующий вид (рис. 5.6).
Исходные данные для расчета факторов изменения суммы НДС к уплате приведены в табл. 5.12.
Таблица 5.12. Исходные данные для факторного анализа изменения суммы НДС к уплате
| Факторы | Предыдущий год, млн.р. | Отчетный год, млн.р. |
| 1. Сумма начисленного НДС | 132 905 | 211 767 |
| 2. Сумма НДС к вычету | 105 290 | 180 450 |
| Сумма НДС к уплате | 27 615 | 31 317 |
Расчет влияния факторов на изменение суммы НДС к уплате представлен в табл. 5.13.
| |||||
 |  |
—
 | |||||||||||||||
 | |||||||||||||||
 | |||||||||||||||
|  |
| |||||||||||||
| |||||||||||||||
| |||||||||||||||
Рис. 5.6. Факторы изменения налога на добавленную стоимость к уплате.
Таблица 5.13. Расчет влияния факторов на изменение суммы НДС к уплате
| Факторы | Расчет влияния, млн.р. | Размер влияния, млн.р. |
| 1. Сумма начисленного НДС | 211 767 – 132 905 | 78 862 |
| 2. Сумма НДС к вычету | 180 450 – 105 290 | - 75 160 |
| Итого | 31 317 – 27 615 | 3 702 |
Расчет, проведенный в табл. 5.13, показал, что увеличение суммы НДС к уплате произошло за счет увеличения суммы начисленного НДС на 78 862 млн.р., однако в результате увеличения НДС к вычету на 75 160 млн.р. увеличение сумма НДС к уплате составило только 3 702 млн.р.
Таким образом, размер влияния суммы НДС к вычету на изменение суммы НДС к уплате берется с противоположным знаком, то есть с увеличением вычитаемой суммы НДС уменьшается сумма НДС к уплате. Сумма НДС к вычету определяется на основании книги покупок, которая представлена в табл. 5.14.
Таблица 5.14. Книга покупок за 2009 год
(млн.р.)
| Дата приобретения и номер документа | Дата оплаты и номер документа | Наименование продавца | УНП продавца | Всего покупок, включая НДС | В том числе | |||||
| покупки, облагаемые налогом по ставке, (за исключением покупок в Российской Федерации) | покупки в Российской Федерации (8) | |||||||||
| 18% (6) | 10% (7) | |||||||||
| стои- мость поку- пок без НДС | сумма НДС | стои- мость поку- пок без НДС | сумма НДС | стои- мость поку- пок без НДС | сумма НДС | |||||
| 6а | 6б | 7а | 7б | 8а | 8б | |||||
| 22.02.09 ТТН 0169852 | 29.02.09 п/п 1265 | РУП "МЗШ" | 100 742 572 | 1 298 | 1 100 | |||||
| … | … | … | … | … | … | … | … | … | … | … |
| Итого за январь | х | х | х | 106 908 | 90 600 | 16 308 | ||||
| ВСЕГО с начала года | х | х | х | 1 182 950 | 1 002 500 | 180 450 |
На основании книги покупок в отчетном году предприятие имеет право уменьшить сумму НДС, причитающуюся уплате в бюджет, на сумму 180 450 млн. Сумма к уплате составила 31 317 млн.р. (211 767 – 180 450). В предыдущем году НДС к вычету составил 105 290 млн.р., а сумма НДС к уплате 27 615 млн.р. (132905 - 105290).
Сумма начисленного НДС определяется путем умножения налогооблагаемой базы на ставку НДС. Учитывая то, что ставка НДС изменяется крайне редко, изменение суммы начисленного НДС, как правило, зависит от изменения налогооблагаемой базы. Формирование налогооблагаемой базы происходит в регистрах налогового учета по НДС на основе данных бухгалтерского учета. Основным источником информации является Главная книга. Выручка от реализации собственной продукции (работ, услуг) в бухгалтерском учете отражается по кредиту счетов 90 "Реализация", а выручка от реализации основных средств, материальных ценностей и других активов предприятия по кредиту счета 91 "Операционные доходы и расходы". Для включения в налогооблагаемую базу отгруженной и не оплаченной по истечении 60 дней продукции (при учете реализации по оплате) источником информации являются аналитические данные по синтетическому счету 45 "Товары отгруженные" и забалансовому счету 015 "Товары отгруженные в отпускных ценах".
В случае безвозмездной передачи товаров (работ, услуг) анализу подвергаются данные по счету 92 "Внереализационные доходы и расходы", сформированные на основании товарной накладной или товарно-транспортной накладной. Передача объекта в аренду отражается по кредиту счета 91 "Операционные доходы и расходы".
Начисленная сумма НДС отражается по кредиту счета 68 в корреспонденции с дебетом счетов:
90 «Реализация», субсчет 90-3 «Налог на добавленную стоимость», - по реализованным товарам, продукции, работам, услугам;
91 «Операционные доходы и расходы», субсчет 91-3 «Налог на добавленную стоимость», - по доходам от продажи и прочего выбытия основных средств, нематериальных активов, продажи иных активов; по доходам от предоставления во временное владение и пользование или во временное пользование за плату имущества и имущественных прав, когда это не является видом деятельности организации, и иным доходам; по операционным расходам (не связанным с получением операционных доходов), являющимся объектом налогообложения в соответствии с законодательством;
92 «Внереализационные доходы и расходы», субсчет 92-3 «Налог на добавленную стоимость», - по внереализационным доходам, подлежащим налогообложению; по внереализационным расходам (не связанным с получением внереализационных доходов), являющимся объектом налогообложения в соответствии с законодательством;
97 «Расходы будущих периодов» - на сумму налога по отгруженным товарам, продукции (выполненным работам, оказанным услугам), переданным имущественным правам на объекты интеллектуальной собственности по истечении 60 дней с момента их отгрузки (выполнения работ, оказания услуг) в случае принятого налогоплательщиком метода определения выручки от реализации товаров (работ, услуг) по моменту их оплаты покупателем (заказчиком). При поступлении выручки от реализации этих товаров (работ, услуг), доходов от продажи прочих активов, а также при поступлении оплаты по переданным имущественным правам на объекты интеллектуальной собственности и отражении поступивших сумм на счете 90 «Реализация», субсчет 90-1 «Выручка от реализации», или счете 91 «Операционные доходы и расходы», субсчет 91-1 «Операционные доходы», уплаченная сумма НДС списывается с кредита счета 97 «Расходы будущих периодов» в дебет счета 90 «Реализация», субсчет 90-3 «Налог на добавленную стоимость», или 91 «Операционные доходы и расходы», субсчет 91-3 «Налог на добавленную стоимость», соответственно;
60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» или 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» - по товарам, работам, услугам, приобретаемым на территории Республики Беларусь у иностранных организаций, не состоящих на учете в налоговом органе республики, на сумму налога, подлежащего уплате в бюджет за счет средств, перечисляемых иностранным организациям;
94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» - на сумму НДС, начисленного на стоимость недостающих товаров сверх норм естественной убыли или товарных потерь, установленных законодательством Республики Беларусь;
73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» - на сумму НДС, начисленного на стоимость недостающих ценностей, подлежащую взысканию с виновных лиц.
Исходные данные для анализа факторов изменения НДС представлены в табл.5.15.
Расчеты влияния рассматриваемых факторов на изменение суммы начисленного НДС приведены в табл. 5.16.
Таблица 5.15. Исходные данные для факторного анализа НДС
| Факторы | Предыдущий год, млн.р. | Отчетный год, млн.р. |
| А | ||
| 1. Выручка от реализации продукции | 899 733 | 1 391 168 |
| 2. Льготы по налогу (реализация продукции на экспорт) | 283 960 | 401 830 |
| 3. Выручка от реализации основных средств | 190 000 | 350 000 |
| 4. Выручка от реализации материальных ценностей | 65 480 | 48 880 |
| 5. Стоимость возмещения работниками недостачи материальных ценностей сверх норм естественной убыли | ||
| 6. Стоимость безвозмездно переданных основных средств | ||
| Сумма начисленного НДС | 132 905 | 211 767 |
Таблица 5.16. Расчет влияния факторов изменения суммы начисленного НДС
| Факторы | Расчет влияния, млн.р. | Размер влияния, млн.р. |
| А | ||
| 2. Льготы по налогу (реализация продукции на экспорт) | - (401 830 – 283 960) * 18 / 118 | - 17 980 |
| 3. Выручка от реализации основных средств | (350 000 – 190 000) * 18 / 118 | 24 406 |
| 4. Выручка от реализации материальных ценностей | (48 880 – 65 480) * 18 / 118 | - 2 532 |
| 5. Стоимость возмещения работниками недостачи материальных ценностей сверх норм естественной убыли | (15 – 2) * 18 / 100 | |
| 6. Стоимость безвозмездно переданных основных средств | (14 – 9) * 18 / 100 | |
| Итого | 211 767 – 132 905 | 78 862 |
Как видно из табл. 5.16, на увеличение суммы начисленного НДС существенное влияние оказало увеличение выручки от реализации продукции. Размер влияния составил 74 965 млн.р. Увеличение реализации продукции на экспорт позволило снизить налог на 17 980 млн.р. Размер влияния данного фактора берется с противоположным знаком. В результате увеличения выручки от реализации основных средств сумма начисленного НДС увеличилась на 24 406 млн.р., а в результате снижения выручки от реализации материальных ценностей снизилась на 2 532 млн. НДС, рассчитанный от стоимости возмещения работниками недостачи материальных ценностей сверх норм естественной убыли и от стоимости безвозмездно переданных основных средств оказали незначительное влияние. Увеличение НДС в результате изменения данных факторов составило 2 млн.р. и 1 млн.р. соответственно.
Факторная модель изменения единого налога из выручки от реализации продукции представлена на рис. 5.7.
 |
Рис. 5.7. Факторы изменения единого налога из выручки от реализации продукции.
При анализе факторов изменения единого платежа от выручки следует иметь в виду, что налогооблагаемая база рассчитывается как разница между выручкой от реализации продукции (работ, услуг) и начисленной суммой НДС от выручки от реализации продукции (работ, услуг), уменьшенной на льготируемую выручку от продажи продукции на экспорт. Льгота для выручки от продажи продукции на экспорт применяется только в отношении НДС, для единого платежа от выручки она не действует. Как правило, сумма НДС, вычитаемая из выручки при расчете единого платежа, не совпадает с общей суммой начисленного налога на добавленную стоимость, так как НДС рассчитывается не только от выручки от реализации продукции (работ, услуг), но от выручки от реализации прочих активов, а также других объектов налогообложения.
Исходные данные для расчета влияния факторов изменения единого платежа от выручки представлены в табл. 5.17.
Таблица 5.17. Исходные данные для факторного анализа единого платежа от выручки
| Факторы | Предыдущий год, млн.р. | Отчетный год, млн.р. |
| А | ||
| 1. Выручка от реализации продукции | 899 733 | 1 391 168 |
| 2. Сумма начисленного НДС, принимаемого в расчет | 93 931 | 150 916 |
| 3. Налогооблагаемая база (стр. 1 – стр. 2) | 805 802 | 1 240 252 |
| 4. Ставка налога | 2% | 1% |
| Единый платеж от выручки | 16 116 | 12 403 |
Для расчета влияния факторов используем прием цепных подстановок. Условным показателем будет налогооблагаемая база отчетного периода, умноженная на ставку предыдущего периода (1 240 252 * 2 / 100 = 24 805 млн.р.). Расчет влияния факторов изменения единого платежа от выручки проведен в табл. 5.18.
Расчет влияния факторов изменения суммы начисленного единого платежа от выручки показал, что несмотря на увеличение облагаемой базы, которое привело к увеличению суммы платежа на 8 689 млн.р., общая сумма платежа снизилась на 3 713 млн.р. Это произошло в результате снижения ставки с 2% до 1%. Влияние данного фактора составило -12 402 млн.р.
Таблица 5.18. Расчет влияния факторов изменения суммы начисленного единого платежа от выручки
| Факторы | Расчет влияния, млн.р. | Размер влияния, млн.р. |
| 1. Налогооблагаемая база | 24 805 – 16 116 | 8 689 |
| 2. Ставка налога | 12 403 – 24 805 | - 12 402 |
| Итого | 12 403 – 16 116 | - 3 713 |
Анализ факторов изменения суммы акцизов проводится аналогично.