Тема 5. методы калькулирования себестоимости продукции
Под методом учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции понимается совокупность приемов организации документирования и отражения производственных затрат, обеспечивающих определение фактической себестоимости продукции и необходимую информацию для контроля за процессом формирования себестоимости продукции.
Существует множество методов учета затрат и калькулирования себестоимости продукции, которые можно классифицировать по двум основным направлениям: (1) оперативность контроля за затратами, (2) объекты учета затрат.
Классификация методов учета затрат по объектам представлена на рис. 5.1[8].
Рис.5.1. Классификация методов учета затрат
По объектам учета затрат обычно выделяют методы учета при массовом и серийном производстве (по деталям, частям изделий, изделиям однородных изделий, процессам, переделам) и при индивидуальном и мелкосерийном производстве (по заказам). Попроцессный метод калькулирования применяется в добывающих отраслях промышленности (угольной, горно-рудной, газовой, нефтяной, лесозаготовительной) и в энергетике. Попроцессный методучета затрат и калькулирования себестоимости продукции характеризуется тем, что хозяйствующим субъектом выпускается продукция ограниченной номенклатуры при отсутствии незавершенного производства. Объектом учета затрат является отдельный процесс как составная часть всего процесса производства. Сущность попроцессного метода заключается в том, что прямые и косвенные затраты учитываются по статьям калькуляции на весь выпуск продукции. Объекты учета затрат часто совпадают с объектами калькулирования.
В производствах, подобных угольной промышленности, где: производится один вид продукции; не возникают запасы полуфабрикатов; не образуются запасы готовой продукции – применяется метод простого одноступенчатого калькулирования:
(5.1)
На предприятиях, где реализуется не вся произведенная продукция, себестоимость рассчитывается методом простого двухступенчатого калькулирования:
| Сед. | = | Совокупные затраты отчетного периода | / | Количество произведенной продукции | + | Коммерческие, управленческие расходы | / | Количество реализованной продукции | (5.2) |
Попередельный метод учета затрат и калькулирования себестоимости продукции применяется в производствах с комплексным использованием сырья, а также в таких отраслях промышленности с массовым и крупносерийным производством, где обрабатываемое сырье и материалы проходят последовательно несколько фаз обработки (переделов). Производственные процессы или их группы образуют переделы, каждый из которых завершается выпуском промежуточного продукта-полуфабриката, который к тому же может быть в таком виде реализован. Эти переделы и являются объектами учета затрат. Учет издержек и количества изготовленных полуфабрикатов организуют по каждому переделу.
Материальные затраты, как правило, учитываются сразу в первом переделе.
(5.3)
где: С – полная себестоимость единицы продукции, руб;
Мз – материальные затраты,
Зпр1, Зпр2, Зпр3 – совокупные производственные издержки каждого передела или так называемые затраты на обработку, руб.;
Зупр. – управленческие и коммерческие расходы отчетного периода, руб.;
Х1, Х2 –количество полуфабрикатов, изготовленных в отчетном периоде каждым переделом, шт.;
Хпр.– количество проданных единиц продукции
Различают бесполуфабрикатный и полуфабрикатный вариантыпопередельного метода учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции. При бесполуфабрикатном вариантепроизводится учет только затрат по каждому переделу. В бухгалтерских записях движение полуфабрикатов не отражается. Их движение от одного передела к другому контролируется бухгалтерией по данным оперативного учета движения полуфабрикатов в натуральном выражении, который ведется в цехах. В соответствии с таким порядком учета затрат себестоимость полуфабрикатов после каждого передела не определяется, а лишь исчисляется себестоимость готового продукта.
При полуфабрикатном вариантедвижение полуфабрикатов из цеха в цех оформляется бухгалтерскими записями, а себестоимость полуфабрикатов калькулируется после каждого передела, что позволяет выявлять себестоимость полуфабрикатов на различных стадиях их обработки и потому обеспечивает более действенный контроль за себестоимостью продукции [1].
Для оценки стоимости передаваемых полуфабрикатов может использоваться метод условных единиц. Его сущность состоит в том, что для производства одной единицы готового изделия (полуфабриката) расходуется одна условная единица основных материалов и одна условная единица добавленных затрат. Если имеется незавершенное производство, то должен быть определен процент завершенности, от его размера будет зависеть, какая часть условной единицы относится к производству одной единицы незавершенной продукции. Например, процент завершенности полуфабриката, производство которого начато в отчетном периоде, составляет 60%. В таком случае на производство одной единицы незавершенной продукции израсходована одна условная единица основных материалов (материалы передаются в производство уже на первом этапе производственного процесса) и 0,6 условных единиц добавленных затрат. Путем деления суммы понесенных расходов в отчетном периоде на общее количество условных единиц данных расходов определяется отдельно стоимость одной условной единицы основных материалов и добавленных затрат. Исходя из стоимости одной условной единицы и зная, во сколько условных единиц были оценены полуфабрикаты отчетного периода, можно определить стоимостную оценку выпущенных полуфабрикатов и незавершенного производства [8].
Позаказный методучета затрат и калькулирования себестоимости продукции характеризуется тем, что объектом учета затрат является производственный заказ, открываемый на индивидуально или мелкосерийно изготовляемое изделие, серию изделий или часть изделия (в судостроении, тяжелом машиностроении). Себестоимость каждого заказа определяется после завершения работ.
Данный метод применяется при проведении ремонтных работ и в некоторых других производствах. При использовании этого метода объектом учета является отдельный производственный заказ. Под заказомпонимается изделие, мелкие серии одинаковых изделий или ремонтные, монтажные, экспериментальные работы. При изготовлении крупных изделий с длительным процессом производства заказы выдаются не на изделие в целом, а на его агрегаты или узлы, представляющие собой законченные конструкции. Непременным условием применения позаказного метода является система открытия производственных заказов. На основе утвержденного плана производства планово-производственная служба предприятия заполняет бланк заказа (открывает заказ), являющийся, по существу, распоряжением выполнить производственный заказ. Принятые к производству заказы регистрируются, им присваиваются очередные (с начала года) номера, которые становятся их кодами до окончания исполнения. После открытия заказа на изделие или работу вся первичная технологическая и учетная документация должна составляться с обязательным указанием кода (шифра) заказа. Копия извещения об открытии заказа передается в бухгалтерию, и на ее основании заводится карта аналитического учета затрат по данному заказу.
Учет прямых затрат по отдельным заказам ведется на основании первичных документов по учету выработки, расходу материалов и т.п., в которых обязательно указывается соответствующий шифр заказа. Косвенные расходы распределяются между отдельными заказами условно принятым в данном производстве или отрасли способом.
При использовании данного метода учета затрат и калькулирования себестоимости продукции все затраты считаются незавершенным производством вплоть до окончания заказа. Отчетная калькуляция составляется только после выполнения заказа. Время составления отчетной калькуляции может не совпадать со временем составления периодической бухгалтерской отчетности.
По окончании изготовления изделия или выполнения работы заказ закрывается. После сообщения о закрытии заказа никакого отпуска материалов и начисления заработной платы по нему не должно быть. В этих случаях определяется не средняя, а индивидуальная себестоимость единицы продукции (заказа или работы). В мелкосерийном производстве после закрытия закапай фактическая себестоимость единицы продукции исчисляется путем деления суммы затрат на количество изготовленной по этому заказу продукции [12].
Одним из наиболее интересных направлений учета затрат и калькулирования себестоимости можно считать учет затрат по функциям (АВС- метод). Данный метод широко распространен на европейских и американских предприятиях, но не на российских.
Учет затрат по функциям предусматривает наиболее строгий подход к включению накладных затрат в себестоимость продукции и обеспечивает руководителей информацией, имеющей важное значение для принятия решений. При этом учет организуется в несколько этапов:
1) разделение производственного процесса на составляющие функции;
2) определение затрат по каждой функции;
3) определение носителя затрат по каждой функции;
4) отнесение затрат на носители.
Очень важным моментом является разложение сложных операций на простейшие составляющие и возможность использования разных носителей затрат для различных составляющих.
Использование учета затрат по функциям имеет большое значение для производителей широкого ассортимента продукции в условиях единого производственного процесса. Данная система способствует определению причин возникновения и изменения накладных расходов. АВС-метод позволяет учитывать различия в расходе ресурсов на неодинаковую продукцию на входе и прослеживать такое потребление на протяжении всего производственного цикла вплоть до формирования конечной себестоимости. Система учета затрат по функциям позволяет измерить совокупное количество ресурсов, потребленных каждым продуктом. В целом она способствует выявлению избыточных затрат, полезных и бесполезных затрат, позволяет определить поэлементное влияние затрат на качество продукции и осуществить эффективное прогнозирование и бюджетирование [11].
Контрольные вопросы:
1. Как классифицируются методы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции?
2. В каких отраслях промышленности применяется попроцессный метод учета затрат?
3. Дайте характеристику попроцессного метода учета затрат, определите его особенности и отличительные черты. Какая схема записей в бухгалтерском учете соответствует данному методу?
4. Назовите особенности простого одноступенчатого и двухступенчатого методов калькулирования. При каких условиях они применяются?
5. Какова сфера применения попередельного метода учета затрат и калькулирования продукции?
6. В чем состоит сущность попередельного калькулирования?
7. Как происходит калькулирование себестоимости продукции методом условных единиц?
8. Назовите варианты попередельного метода калькулирования себестоимости продукции.
9. Каков порядок учетных записей при полуфабрикатном варианте учета затрат?
10. Где применяется позаказный метод калькулирования себестоимости продукции?
11. Что такое заказ?
12. Каков порядок организации учета затрат при позаказном методе?
13. Как происходит распределение косвенных расходов при позаказном методе?
14. Дайте характеристику АВС – метода, применяемого в рамках управленческого учета за рубежом: описать его сущность, отличительные особенности, преимущества и недостатки, возможность применения в отечественной практике.
15. Объясните сущность комплексного производства.
Методические рекомендации по изучению темы и решению типовых задач
При изучении темы необходимо уделить особое внимание категориям «объект калькулирования», «метод калькулирования». Изучить научную литературу и рассмотреть классификацию методов калькулирования в отечественной и зарубежной практике.
Задача. Производственная компания за отчетный период выполнила два заказа: по изготовлению заказа А в количестве 180 ед. и изделия В в количестве 240 ед. При этом были произведены следующие расходы:
- отпущены основные материалы на заказ А – 84000 руб., на заказ В – 120000 руб.;
- начислена заработная плата ( с отчислениями) основным рабочим, занятым производством: заказа А – 45000 руб., заказа В – 56000 руб.
Общая сумма общепроизводственных расходов составила – 60000 руб.
Было реализовано покупателям 120 ед. заказа А и 200 ед. заказа В.
Задание. Определить себестоимость изделий заказов А и В, и остаток на счете «Готовая продукция». Базой распределения производственных накладных расходов является использование основных материалов.
Решение. В первую очередь подсчитаем прямые расходы, связанные с производством заказов:
по заказу А- 84000 + 45000 = 129000 руб.,
по заказу В – 120000+ 56000 = 176000 руб.
Затем определим коэффициент распределения производственных накладных расходов:
К распр.н.р. = 60000/(84000+120000) = 0,294
В соответствии с коэффициентом произведем распределение производственных накладных расходов:
на заказ А относится 84000 × 0,294 = 24696 руб.;
на заказ В относится 12000 × 0,294 = 35280 руб.
Определим себестоимость изделий:
заказа А (129000 + 24696)/ 180 = 853,87 руб.
заказа В (176000+35280) /240 = 880,33 руб.
Покупателям было отпущено:
из заказа А - 853,87 ×120 = 102464 руб.;
из заказа В – 880,33 × 200 = 176066 руб.
Остаток по счету «Готовая продукция» составит:
129000 +176000 +60000 –(102464 + 176066 ) = 86470 руб.
Задачи для самостоятельного решения:
1.Производственный процесс состоит из пяти переделов. Основные материальные затраты были произведены в I переделе и составили 800 руб. на единицу выпускаемой продукции. Сведения о добавленных затратах, произведенных во всех переделах, содержатся в таблице 5.1.
Таблица 5.1
Сведения о добавленных затратах
| Показатель | Передел | |||||
| I | II | III | IV | V | ||
| Количество производственных полуфабрикатов (готовых изд.) шт. Добавленные затраты. руб. | 108 000 | 105 000 | 100 500 | 104 400 | ||
Задание.Рассчитайте себестоимость полуфабриката, произведенного в III переделе, и себестоимость готовой продукции, учитывая то, что было реализовано 500 изделий, а расходы по сбыту готовой продукции составили 3500 руб.
2.Промышленная организация производит керамическую посуду. Производственный процесс состоит их двух переделов, при этом все исходное сырье для производства отпускается в первом переделе. А добавленные издержки распределяются равномерно. Исходные данные представлены в таблице 5.2:
Таблица 5.2
Исходные данные
| Показатель | Единица измерения | |
| Руб. | Шт. | |
| Остаток НЗП на начало 01.03 | - | |
| Стоимость сырья в НЗП | - | |
| Добавленные издержки в НЗП – 30% готовности | - | |
| Отпущено сырья на первый передел в месяце | ||
| Добавленные издержки первого передела | - | |
| Выпущено из первого передела | - | |
| Остаток НЗП на 01.04 - 50% готовности | - |
Задание.Определить себестоимость полуфабриката керамической посуды, изготовленного в первом переделе и переданного во второй передел в марте, и остаток НЗП первого передела по состоянию на 01.04.
3. В текущем месяце фирма «Крона» получила два заказа: А и В. Бухгалтер-аналитик рассчитал затраты, которые необходимо произвести для выполнения этих заказов.
Основные материалы:
1) для заказа A – 9000 руб.;2) для заказа B – 7000 руб.
Вспомогательные материалы (для выполнения двух заказов) – 1000 руб.
Заработная плата основным производственным рабочим:
1) за заказ A– 2000 руб.,2) за заказ B– 4000 руб.
Заработная плата вспомогательным рабочим – 900 руб.
Предполагается, что расходы на электроэнергию, теплоснабжение, аренду составят 3100 руб.
Задание.Составьте карточки заказов и определите условную себестоимость каждого заказа.
Контрольный тест:
1. При позаказном калькулировании основным учётным документом для определения себестоимости продукции является:
а) отчёт производственного подразделения;
б) карточка заказа;
в) отчёт о расходе сырья и материалов.
2. При позаказном калькулировании данные о затратах собираются:
а) по отчётным периодам;
б) по производственным подразделениям;
в) по выполненным заказам.
3.При распределении производственных накладных расходов:
а) кредитуется счёт 26;
б) дебетуется счёт25;
в) кредитуется счёт 25.
4. Позаказное калькулирование может использоваться:
а) только в производственных организациях;
б) везде, где существует возможность соотнести затраты с конкретным видом продукции, работы или услуги;
5. Позаказный подход к калькулированию себестоимости следует выбирать:
а) при производстве уникальной продукции или продукции по специальным заказам.
б) при изготовлении массовой продукции в результате технологически сложных производственных процессов.
в) при производстве технически несложной продукции.
г) только в сфере услуг.
6. Если предприятие выпускает однородную продукцию, то учет следует вести:
а) попроцессным методом;
б) позаказным методом.
в) по центрам затрат и доходов;
г) партионным методом.
7.Способ распределения расходов между отчетными периодами:
а) влияет на себестоимость единицы продукции;
б )не влияет на затраты по объектам калькулирования;
в) влияет только на величину маржинального дохода предприятия.
8.Учет затрат в разрезе мест формирования:
а) способствует повышению точности калькулирования себестоимости;
б) делает калькуляцию менее точной;
в) не оказывает на точность калькулирования никакого влияния.
9. По объектам учета затрат методы учета затрат на производство подразделяются на:
а) попроцессный, попередельный, позаказный;
б) пооперационный, поцеховой, позаказный;
в) маржинальный, сводный метод учета;
г) поэтапный, поцеховой, исчисление полной себестоимости.
10. По оперативности учета и контроля затрат методы учета затрат делятся на:
а) оперативный, стратегический, тактический;
б) оперативный, метод учета полной себестоимости;
в) учет фактической себестоимости, нормативный метод учета затрат;
г) нормативный, оперативный.
11.Чем определяется выбор метода учета затрат в организации?
а) указаниями Минфина;
б) Федеральным законом « О бухгалтерском учете»;
в) Налоговым кодексом;
г) индивидуальными особенностями организации.
12. Метод, при котором себестоимость готовой продукции исчисляется суммированием затрат на сырье, исходные материалы, расходов всех переделов на обработку и общепроизводственных расходов, называют:
а) попередельным полуфабрикатным;
б) попередельным бесполуфабрикатным;
в) пооперационным;
г)попроцессным.
13. В отраслях мясоперерабатывающей отрасли используют:
а) попередельный метод учета затрат;
б) пооперационный метод учета затрат;
в) позаказный метод учета затрат;
г) все вышеперечисленное.
14. При использовании попередельного метода учета затрат прямые затраты в течение отчетного периода отражаются по дебету счета:
а) 20;
б) 40;
в) 43;
г) 25.
15. Кем устанавливается база распределения косвенных расходов в организации?
а) налоговым законодательством;
б) организацией самостоятельно;
в) органами статистики;
г) база распределения выбирается случайным образом и нигде не фиксируется.