Система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог)

Единый сельскохозяйственный налог (ЕСХН) является прямым налогом (п. 7 ст. 12, ст. 18 НК РФ). Он урегулирован гл. 26.1 НК РФ, которая действует с 1 января 2002 г. и единообразно применяется на всей территории России.

Особенность ЕСХН как специального налогового режима предусмотрена в п. 3 ст. 346.1 НК РФ. Лица, перешедшие на уплату данного налога, в общем случае освобождаются от обязанности по уплате налога на прибыль организаций (НДФЛ), налога на имущество организаций (налога на имущество физических лиц). Кроме того, указанные лица не признаются налогоплательщиками НДС.

Налогоплательщиками ЕСХН согласно п. 1 ст. 346.2 НК РФ признаются организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся сельскохозяйственными товаропроизводителями и перешедшие на уплату ЕСХН в порядке, установленном главой 26.1 НК РФ.

Определение сельскохозяйственных товаропроизводителей дано в п. 2 ст. 346.2 НК РФ. В качестве общей нормы установлено, что сельскохозяйственными товаропроизводителями признаются организации и индивидуальные предприниматели, производящие сельскохозяйственную продукцию, осуществляющие ее первичную и последующую (промышленную) переработку (в том числе на арендованных основных средствах) и реализующие эту продукцию, при условии, что в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) таких организаций и индивидуальных предпринимателей доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства, составляет не менее 70%.

В п. 3 ст. 346.2 НК РФ определено, что именно относится к сельскохозяйственной продукции (в качестве общей нормы - продукция растениеводства сельского и лесного хозяйства и продукция животноводства (в том числе полученная в результате выращивания и доращивания рыб и других водных биологических ресурсов), конкретные виды которых определяются Правительством РФ в соответствии с Общероссийским классификатором продукции). В развитие данного положения принят Перечень видов продукции, относимой к сельскохозяйственной продукции, утвержденный постановлением Правительства РФ от 25 июля 2006 г. N 458.

В постановлении Президиума ВАС РФ от 23 марта 2010 г. N 16377/09 отмечается, что налогоплательщики, самостоятельно не производящие сельскохозяйственную продукцию, а лишь осуществляющие ее первичную и последующую (промышленную) переработку из сельскохозяйственного сырья несобственного производства (вне зависимости от доли дохода от реализации такой продукции в общем объеме полученных ими доходов от реализации товаров (работ, услуг)), не вправе применять систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей, поскольку таковыми в смысле гл. 26.1 НК РФ не являются. Поэтому для отнесения налогоплательщика к категории сельскохозяйственного товаропроизводителя в целях гл. 26.1 НК РФ имеет значение не просто факт производства им сельскохозяйственной продукции, а то обстоятельство, что доля дохода от реализации произведенной им сельскохозяйственной продукции, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную им из сельскохозяйственного сырья собственного производства, составляет не менее 70% от общего дохода от реализации товаров (работ, услуг), в том числе и от дохода от реализации продукции первичной переработки, произведенной им из сельскохозяйственного сырья несобственного производства.

Налоговый кодекс РФ предусматривает случаи, когда организация (индивидуальный предприниматель) не вправе перейти на ЕСХН. В частности, в силу п. 6 ст. 346.2 НК РФ не вправе переходить на уплату ЕСХН организации и индивидуальные предприниматели, занимающиеся производством подакцизных товаров.

Кроме того, объем выручки от реализации сельскохозяйственной продукции должен сохраняться и во время применения ЕСХН, а в случае снижения доли такой выручки налогоплательщик обязан вернуться на общую систему налогообложения (п. 4 ст. 346.3 НК РФ). В этом плане следует учитывать постановления Президиума ВАС РФ от 9 февраля 2010 г. N 10864/09 и от 9 марта 2011 г. N 13050/10: выручка от обусловленной условиями производства разовой продажи основных средств и других материалов, не должна учитываться при расчете указанной доли.

Для налогоплательщика переход на уплату ЕСХН, при условии соответствия сельскохозяйственного производителя всем критериям, является добровольным (п. 2 ст. 346.1 НК РФ). Порядок и условия начала и прекращения применения ЕСХН регламентируются в ст. 346.3 НК РФ. В частности, сельскохозяйственные товаропроизводители, изъявившие желание перейти на уплату ЕСХН, подают в период с 20 октября по 20 декабря года, предшествующего году, начиная с которого сельскохозяйственные товаропроизводители переходят на уплату ЕСХН, в налоговый орган по своему местонахождению (месту жительства) заявление (п. 1 ст. 346.3 НК РФ). Поскольку никакого особого разрешения налоговый орган при этом не выдает, переход на уплату ЕСХН является заявительным.

Объектом налогообложения по ЕСХН признаются доходы, уменьшенные на величину расходов (ст. 346.4 НК РФ). При этом ст. 346.5 НК РФ предусматривает порядок определения и признания доходов и расходов, устанавливая субсидиарное применение норм гл. 25 НК РФ "Налог на прибыль организаций" и гл. 23 НК РФ "Налог на доходы физических лиц".

Налоговой базой по ЕСХН признается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов (п. 1 ст. 346.6 НК РФ).

Ставка ЕСХН предусмотрена в статье 346.8 НК РФ в размере 6%. Соответственно, ЕСХН имеет определенное сходство с налогом на прибыль организаций (НДФЛ с доходов индивидуальных предпринимателей), но отличается пониженной налоговой ставкой.

Исчисляется ЕСХН только самим налогоплательщиком (п. 1 ст. 52, п. 2 ст. 346.9 НК РФ).

Налоговым периодом по ЕСХН является календарный год; отчетным периодом - полугодие (ст. 346.7 НК РФ).

Срок уплаты ЕСХН по итогам налогового периода - не позднее 31 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом (п. 5 ст. 346.9, п. 2 ст. 346.10 НК РФ). По итогам отчетного периода ЕСХН должен быть уплачен не позднее 25 календарных дней со дня окончания отчетного периода (п. 2 ст. 346.9 НК РФ).

Налоговая декларация по ЕСХН по итогам налогового периода должна быть представлена не позднее 31 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом (п. 2 ст. 346.10 НК РФ).