Как пересчитать налоговую базу

В некоторых случаях, если вы решили реализовать (продать, обменять и т.п.) свой объект основных средств, вам потребуется пересчитать налоговую базу по "упрощенному" налогу. Сделать это необходимо с учетом положений гл. 25 НК РФ о начислении амортизации. Основание - абз. 14 п. 3 ст. 346.16 НК РФ.

Чтобы пересчитать налоговую базу, вам следует все ранее учтенные по основному средству затраты исключить из расходов. В частности, должны быть исключены затраты на его приобретение, сооружение, изготовление. Вместо них расходами вы признаете суммы начисленной по этому объекту амортизации за период его нахождения у вас (абз. 14 п. 3 ст. 346.16 НК РФ, Письмо Минфина России от 14.04.2014 N 03-11-06/2/16837).

Амортизация предполагает постепенное (помесячное) списание на расходы стоимости амортизируемого имущества. Она может начисляться двумя методами: линейным и нелинейным. Мы рекомендуем воспользоваться линейным методом.

Примечание

По правилам п. 1 ст. 259 НК РФ налогоплательщик вправе выбрать, какой метод начисления амортизации использовать: линейный или нелинейный. Линейный метод предполагает начисление амортизации по отдельному объекту имущества (ст. 259.1 НК РФ). При нелинейном методе амортизация начисляется по амортизационной группе в целом (ст. ст. 258, 259.2 НК РФ).

Однако на практике выполнить все условия гл. 25 НК РФ о нелинейном методе начисления амортизации при пересчете налоговой базы по УСН представляется крайне затруднительным. Подробнее об этом методе вы можете узнать в разд. 11.4.1.2 "Нелинейный метод начисления амортизации для целей налогообложения прибыли" Практического пособия по налогу на прибыль.

Амортизация начисляется с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором объект был введен в эксплуатацию (п. 4 ст. 259 НК РФ). Начисление амортизации прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда вы реализовали данный объект (п. 5 ст. 259.1 НК РФ). При этом ту часть стоимости основного средства, которая не была отнесена на расходы путем начисления амортизации, учесть для целей налогообложения УСН вы не сможете.

Примечание

Подробнее о порядке начисления амортизации вы можете узнать в гл. 11 "Амортизация имущества в налоговом учете" Практического пособия по налогу на прибыль.

ПРИМЕР

перерасчета налоговой базы по "упрощенному" налогу при использовании линейного метода начисления амортизации

Ситуация

Организация "Альфа" в марте прошлого года приобрела, оплатила и ввела в эксплуатацию основное средство - компьютер первоначальной стоимостью 44 000 руб. и сроком полезного использования 25 месяцев.

Организация учла расход в размере 44 000 руб. при расчете "упрощенного" налога за истекший налоговый период и включила его в налоговую базу на 31 марта, 30 июня, 30 сентября и 31 декабря прошлого года равномерно по 11 000 руб. (44 000 руб. / 4).

В январе текущего года организация передала этот компьютер в качестве вклада в уставный капитал другой организации.

Организации необходимо выполнить перерасчет налоговой базы за все отчетные периоды прошлого года, определить сумму авансового платежа, который следует доплатить по итогам 9 месяцев прошлого года <7>, а также рассчитать и уплатить пени. Расчеты с бюджетом в части доплаты авансовых платежей и пеней организация произвела в январе текущего года.

--------------------------------

<7> Налоговая база по УСН за отчетный период определяется нарастающим итогом с начала года (п. п. 3 и 4 ст. 346.21 НК РФ). Поэтому при расчете авансового платежа по итогам 9 месяцев будут учтены все корректировки налоговой базы, сделанные за этот период. Следовательно, доначислять и доплачивать авансовые платежи за I квартал и полугодие не требуется.

Кроме того, она должна пересчитать налоговую базу за прошлый год. Налог по итогам истекшего налогового периода, исчисленный с учетом корректировки, необходимо уплатить не позднее 31 марта текущего года (п. 7 ст. 346.21, пп. 1 п. 1 ст. 346.23 НК РФ).

Амортизация будет начисляться линейным методом.

Решение

Организации "Альфа" необходимо сделать следующее.

Шаг первый.

Определить норму амортизации по приобретенному компьютеру. Она составит 4% (1/25 x 100%).

Шаг второй.

Рассчитать сумму амортизации за один месяц. Она равна 1760 руб. (4% x 44 000 руб.).

Шаг третий.

Рассчитать сумму амортизации за отчетные и налоговый периоды прошлого года нарастающим итогом:

- I квартал - 0 руб.;

- полугодие - 5280 руб. (1760 руб. x 3 мес.);

- 9 месяцев - 10 560 руб. (1760 руб. x 6 мес.);

- календарный год - 15 840 руб. (1760 руб. x 9 мес.).

Шаг четвертый.

Скорректировать налоговую базу за отчетные и налоговый периоды прошлого года. Для этого затраты, учтенные по основному средству на конец истекшего отчетного периода (в сумме 11 000 руб. на 31 марта, 30 июня, 30 сентября и 31 декабря прошлого года), исключаются из расходов, а расходами признаются суммы амортизации, начисленной за этот период. Таким образом, налоговая база будет увеличена:

- за I квартал - на 11 000 руб.;

- полугодие - на 16 720 руб. (11 000 руб. x 2 - 5280 руб.);

- 9 месяцев - на 22 440 руб. (11 000 руб. x 3 - 10 560 руб.);

- календарный год - на 28 160 руб. (11 000 руб. x 4 - 15 840 руб.).

Шаг пятый.

Исчислить и доплатить в бюджет сумму авансового платежа по налогу при УСН по итогам 9 месяцев прошлого года в размере 3366 руб. (22 440 руб. x 15%).

Шаг шестой.

Исчислить и уплатить сумму пеней.

С какой суммы исчисляются пени	Количество дней просрочки <*>	Расчет пеней <**>
1650 руб. (11 000 руб. x 15%)	91 день (26.04 - 25.07)	40,04 руб. (1650 руб. x 8% x 1/300 x 91 дн.)
2508 руб. (16 720 руб. x 15%)	92 дня (26.07 - 25.10)	61,53 руб. (2508 руб. x 8% x 1/300 x 92 дн.)
3366 руб. (22 440 руб. x 15%)	78 дней (с 26.10 до даты уплаты авансового платежа)	70,01 руб. (3366 руб. x 8% x 1/300 x 78 дн.)
Итого	171,58 руб. (40,04 руб. + 61,53 руб. + 70,01 руб.)

--------------------------------

<*> Пени исчисляются с сумм авансовых платежей, доначисленных вами в результате корректировки налоговой базы.

Напомним, что авансовые платежи по налогу при УСН уплачиваются не позднее 25-го числа первого месяца, следующего за истекшим отчетным периодом (абз. 2 п. 7 ст. 346.21 НК РФ).

Следовательно, пени вы будете начислять на сумму доначисленного авансового платежа за каждый день просрочки начиная с 26-го числа указанного выше месяца.

Поскольку налоговая база по "упрощенному" налогу рассчитывается нарастающим итогом, то последний день начисления пеней по каждому доначисленному авансовому платежу - это окончательная дата уплаты следующего авансового платежа. Если пени начисляются на доначисленную сумму авансового платежа за 9 месяцев, то днем окончания их начисления будет последний день срока, установленного для уплаты налога по итогам налогового периода. При этом если уплата недоимки по авансовому платежу будет произведена в более ранние сроки, то, соответственно, начисление пеней прекратится раньше.

Что касается срока уплаты налога, то организации платят его не позднее 31 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом (п. 7 ст. 346.21, пп. 1 п. 1 ст. 346.23 НК РФ). Следовательно, у организации "Альфа" есть возможность уплатить сумму налога с учетом пересчета в указанный срок, избежав при этом начисления пеней.

<**> Пени за каждый день просрочки рассчитываются исходя из 1/300 ставки рефинансирования Банка России (п. 4 ст. 75 НК РФ). Предположим, что в рассматриваемом периоде ставка рефинансирования составляла 8% (условно).

Информацию о размере ставки рефинансирования, которая действовала в соответствующем периоде, вы можете узнать в Справочной информации.