Основы бухгалтерского учета процесса продажи

Раздел 4. Принципы учета основных хозяйственных процессов

Тема 4.3. Учет процесса продажи

Лекция 17. Учет процесса продажи.

1. Основы бухгалтерского учета процесса продажи.
2. Отражение на счетах процесса продажи.
3. Порядок определения и списания финансового результата от продажи.

Основы бухгалтерского учета процесса продажи

Процесс продажи продукции (работ, услуг) является завер­шающим в кругообороте хозяйственных средств.

Задача учета — предоставить аппарату управления достоверную и своевре­менную информацию о фактических издержках производства и продажи конкретных наименований выпущенной продукции. Эта информация является одним из основных источников опре­деления продажной цены на рынке аналогичных товаров и ва­ловой (балансовой) прибыли от продажи продукции. Последняя исчисляется как разность между отпускной (договорной) сто­имостью проданной продукции и полной ее фактической себе­стоимостью.

Полная фактическая себестоимость проданной продукции представляет собой производственную себестоимость и расходы по продаже.

Неизбежные расходы, которые несет организация по прода­же за свой счет, принято называть коммерческими расходами. Их состав включает расходы на тару и упаковку продукции на складе, расходы по доставке ее до пункта (станции, порта, пристани) отправления, включая расходы по погрузке в транспорт­ные средства, комиссионные и иные сборы, уплачиваемые сбытовым и иным посредническим организациям, расходы на рек­ламу, организацию выставок и т. п.

В текущем учете расходы по продаже, осуществляемые за счет грузоотправителя, в том числе поставщика, собираются на отдельном активном собирательно-распределительном счете 44 «Расходы на продажу».

Некоторые из перечисленных выше расходов (например, рас­ходы на упаковку и транспортировку) включаются в себестои­мость отдельных наименований продукции прямым путем. Если такая возможность отсутствует, то распределение их осуществ­ляется косвенным путем. В качестве базы распределения между отдельными видами отгруженной продукции при этом могут быть установлены объем, вес, производственная себестоимость и дру­гие показатели. В любом случае вариант распределения коммер­ческих расходов на упаковку и транспортировку определяется от­раслевыми инструкциями по планированию, учету к калькули­рованию себестоимости продукции (работ, услуг).

Другие расходы сразу списываются на себестоимость отгру­женной продукции (работ, услуг).

Отклонения между нормативной (плановой) и фактической себестоимостью выпущенной из производства готовой продук­ции,как отмечалось ранее, списываются сразу в де­бет счета 90 «Продажи» с кредита счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг))», если последний применяет организация. В дебет счета 90 «Продажи» может относиться также сумма общехозяй­ственных расходов как условно постоянные расходы при исполь­зовании метода «сокращенной» себестоимости. В дебет указанного счета списывается и плановая (нормативная) себестоимость про­данной готовой продукции с кредита счета 43 «Готовая продук­ция».

Такой вариант применяется в том случае, если организация при постановке учета проданной продукции формирует выручку от продажи по моменту отгрузки продукции.

Организации малого бизнеса при формировании учетной по­литики по продаже продукции (работ, услуг) могут отходить от базового принципа бухгалтерского учета — допущение времен­ной определенности фактов хозяйственной деятельности (в меж­дународной практике — метода начисления или соответствия). Такой подход допускается и в тех случаях, когда выручка от продажи в течение определенного времени не может быть признана в бухгалтерском учете (при передаче другим организациям для продажи на комиссионных началах, поставке на экспорт). В этих обстоятельствах, организация учитывает продукцию, отгружен­ную покупателям, на счете 45 «Товары отгруженные». На осно­вании подтверждающих документов об отгрузке продукции (то­варно-транспортных накладных, приемо-сдаточных актов и пр,) о учете делается запись:

Дебет 45 «Товары отгруженные», Кредит 43 «Готовая продукция».

В том случае, когда организация как вариант учетной по­литики в конце месяца закрывает счет 26 «Общехозяйственные расходы» сразу счетом 90 «Продажи», минуя счет 20 «Основное производство», фактическая себестоимость отгруженной продук­ции будет неполной.

На сумму, поступившей на расчетный счет малого предпри­ятия выручки от покупателей, за проданную продукцию по дого­ворным ценам:

Дебет счета 51 «Расчетные счета». Кредит счета 90 «Продажи», субсчет 1 «Выручка».

После чего следует закрыть счет «Товары отгруженные» по плановой (нормативной) себестоимости с отнесением ее в дебет счета «Продажи»:

Дебет 90 «Продажей», субсчет 2 «Себестоимость продаж» Кредит 45 «Товары отгруженные».

Основанием для подобной записи может служить также из­вещение комиссионера о продаже переданной ему ранее продук­ции на указанные цели.

Аналогичную запись на положительную (перерасход) или отрицательную (экономия) сумму следует показать в учете при исчислении в конце месяца фактической себестоимости продан­ной продукции.

В дебет счета 90 «Продажи» списываются коммерческие рас­ходы в сумме, относящейся к проданной продукции;

Дебет 90 «Продажи», субсчет 2 «Себестоимость продаж», Кредит 44 «Расходы на продажу».

При исчислении выручки от продажи продукции по «опла­те» часть коммерческих расходов, относящихся к нереализован­ной продукции, при составлении баланса присоединяется к счету «Товары отгруженные» внесистемным путем, т. е. без составле­ния бухгалтерской проводки.

Наконец, по дебету счета 90 «Продажи» показывается сум­ма налога на добавленную стоимость, если продукция подлежит обложению этим налогом:

Дебет счета 90 «Продажи», субсчет 3 «НДС»,

Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам», суб­счет «Налог на добавленную стоимость».

Таким образом, при определении выручки «по оплате» фак­тическая себестоимость отгруженной продукции (работ, услуг) для целей налогообложения и бухгалтерского учета может не совпадать по отчетному итогу с датой признания выручки от ее продажи.

По кредиту счета 90 «Продажи» показывается продажная (договорная) стоимость проданной продукции. Сопоставлени­ем суммы оборота по кредиту данного счета, субсчет 1 «Выруч­ка», с суммой оборота по его дебету в разрезе соответствующих субсчетов исчисляется финансовый результат (прибыль или убыток) от продажи, Когда сумма по кредиту больше суммы оборота по дебету, предприятие имеет прибыль от продажи про­дукции; в обратном случае — убыток. Следовательно, счет 90 «Продажи» является активно-пассивным сопоставляющим сче­том.

В текущем учете к счету 90«Продажи» могут быть открыты следующие субсчета:

90-1 «Выручка».

90-2 «Себестоимость продаж».

90-3 «Налог на добавленную стоимость».

90-4 «Акцизы»,

90-5 «Экспортные пошлины».

90-9 «Прибыль/убыток от продаж»,

По приведенным выше субсчетам записи в течение года ве­дутся в накопительном порядке нарастающим итогом с начала года.

Ежемесячно путем сопоставления дебетовых оборотов по этим субсчетам с оборотом по кредиту 90-1 «Выручка» исчисля­ется финансовый результат от продажи (прибыль, убыток).

Полученный таким путем финансовый результат (прибыль, убыток) от обычных видов деятельности в этом же отчетном ме­сяце заключительными записями списывается со счета 90 «Про­дажи», субсчет 9 «Прибыль/убыток от продаж» на счет 99 «При­были и убытки*. Следовательно, на отчетную дату счет 90 «Про­дажи» остатка не имеет.

При наличии прибыли за отчетный месяц в учете делается запись;

Дебет 90 «Продажи», субсчет 9 «Прибыль от продаж», Кредит 99 «Прибыли и убытки»,

В том случае, когда по итогам отчетного периода получен убыток, составляется бухгалтерская проводка:

Дебет 99 «Прибыли и убытки», Кредит 90 «Продажи», субсчет 9 « Убыток от продаж».

Как видно, субсчет 90-9 «Прибыль/убыток от продаж» вы­полняет функцию промежуточного транзитного счета. По всем признакам с точки зрения места данного субсчета в формирова­нии конечного финансового результата организации он соответ­ствует природе субсчета 91-9 «Сальдо прочих доходов и расхо­дов», на котором учитывается результат от прочих поступлений и выбытий (за исключением чрезвычайных).

В конце года на субсчет 90-9 «Прибыль/убыток от продаж» списываются внутренними записями суммы по всем субсчетам, открытым к счету 90 «Продажи».

В аналитическом учете информация по счету 90 «Продажи» должна накапливаться по каждому виду проданной продукции товаров, выполненных работ или оказанных услуг в разрезе гео­графических зон продажи и другим направлениям, требуемым для нужд управления организацией.

При составлении пояснительной записки к годовому отчету эти сведения будут представлять интерес для потенциальных по­купателей и инвесторов.

Когда организация использует как вариант учетной полити­ки исчисление выручки от продажи продукции по дате отгрузки, то организация текущего учета значительно упрощается. Отпа­дает необходимость в трудоемких расчетах исчисления факти­ческой себестоимости отгруженной и проданной продукции.

Моментом продажи является наличие транспортных докумен­тов по отгрузке продукции и выписка счета-фактуры покупателю:

Дебет 62 «Расчеты с покупателями и заказчика­ми»,

Кредит 90 «Продажи», субсчета 1 «Выручка», 3 «НДС» и др.

Одновременно списывается себестоимость отгруженной го­товой продукции:

Дебет 90 «Продажи», субсчет 2 «Себестоимость продаж»,

Кредит 43 «Готовая продукция».

Параллельно делается аналогичная запись на разницу по се­бестоимости — положительная (плановая себестоимость ниже фактической) или методом ««красное сторно» (фактическая себе­стоимость ниже плановой).

На сумму налога на добавленную стоимость, если продук­ция им облагается:

Дебет 90 «Продажи», субсчет 3 «Налог на добав­ленную стоимость».

Кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам».

На сумму поступившей выручки от покупателей:

Дебет 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета»,

Кредит 62 «Расчеты с покупателями и заказчика­ми».

Рассмотрим напримере учет продаж, когда организация ис­числяет выручку от продажи продукции по моменту отгрузки.

№ оп	Содержание операции	Сумма	Дт	Кт

Счет 43 «Готовая продукция»

Дебет Продукция А Кредит

п/п	Показатели	Плановая себесто­имость, руб.	Откло­нений, +. -	Итого факти­ческая себесто­имость	№п	Показатели	Плановая себесто­имость, руб.	Откло­нения, +, -	Итога факти­ческая себестоимость руб.
	Остаток на 01.05. г.					Отгружено в отчетном месяце		-561,9	186738,1
	Выпущено из производства	220956,3	-1860,3			Оборот за месяц		-561,9	186738,1
	Итого остаток, включая поступление	420356,3	-1260,3
А	Средний % отклонений		-0,3 %
	Остаток на 01.06. г.	233056,3	-698,4	232357,3
Продукция Б
	Остаток на 01.05. г.	—	—	—		Отгружено в отчетном месяце		1337,5	168533,5
	Вылущено на производства	248510,7	+2052,6	250563,3		Оборот за месяц		1337,5	168533,5
	Средний % отклонении		0,8
	Остаток и а 01.06. г.	81314,7	547,84	81862,54

Счет 90 «Продажи» аналитический счет «Продажа продукции А»

Таблица 7

№ л/п

Содержание хозяйственной операции

Дебет счета 90 «Продажи», субсчет 2 «Себестоимость продаж»

Кредит счета 90-2

Счет 90-1 «Выручка»

Счет 90-3 «НДС*

Счет 90-9 «Прибыль/ убыток от продаж»

Плано­вая себесто­имость

Откло­нения

Обще­хозяйст­венные расходы

Расходы на продажу

Итого

Д-т

К-т

Д-т

К-т

Д-т

К-т

Договорная стоимость проданной продукции

НДС с выручки

Списывается плановая себестоимость проданной продукции

Списываются отклонения ог плановой себестоимости(экономия)

Списываются общехозя йственные расходы

Списываются коммерческие расходы

Финансовый результат от продажи (прибыль)

Оборот за месяц

Счет 90 «Продажи» аналитический счет «Продажа продукции Б»

Таблица 8

п/п

Содержание хозяйственной операции

Дебет счета 90 «Продажи», субсчет 2 «Себестоимость продаж»

Кредит счета 90-2

Счет 90-1 «Выручка»

Счет 90-3 «НДС»

Счет 90-9 «Прибыль/убыток от продаж»

Плановая себесто­имость

Откло­нения (+,-)

Расходы на продажу

Итого

Д-т

К-г

Д-т

К-т

Дт

К-т

Договорная стоимость проданной продукции

НДС с выручки

Списывается плановая себестоимость проданной продукции

Списываются отклонения (перерасход) от плановой себестоимости

Списываются коммерческие расходы

Финансовый результат от продажи (прибыль)

Оборот за месяц

Финансовый результат от прочих видов деятельности пред­варительно формируется на счете 91 «Прочие доходы и расходы» и исчисляется по аналогичной методике, что и от обычных видов деятельности.

К данному счету могут быть открыты следующие субсчета:

91-1 «Прочие доходы»;

91-2 «Прочие расходы»;

91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов».

На субсчете 91-1 «Прочие доходы» в течение года накапли­вается информация по поступлению активов, признаваемые в уче­те как прочие доходы (операционные и внереализационные).

На субсчете 91-2 «Прочие расходы» учитываются прочие рас­ходы (операционные и внереализационные).

Результат от прочих доходов и расходов отражается в учете на отдельном субсчете 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов».

Операционные доходы включают:

— поступления от предоставления за плату во временное пользование (временное владение и пользование) отдельных ак­тивов организации;

— поступления, связанные с участием в уставных капиталах других организаций (включая проценты и иные доходы по ценным бумагам);

— поступления от продажи основных средств и других акти­вов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), продукции, товаров и т. п.

Внереализационные доходы образуются за счет:

— отдельных активов (основных средств, материально-произ­водственных запасов к пр,), полученных безвозмездно, в том числе по договору дарения;

— штрафов, пени, неустоек за нарушения условий договоров;

— курсовых разниц по операциям с иностранной валютой и пр.

Операционными расходами в учете признаются расходы от указанных выше операций (расходы, связанные с предоставлением за определенную плату во временное пользование (временное вла­дение и пользование) отдельных активов организации (если они не подпадают под расходы по обычным видам деятельности) и пр.

Аналогично в учете рассматриваются внереализационные рас­ходы. Их признание в учете устанавливается в фактических суммах платежей или исходя из сумм, отраженных и учете органи­зации должника.

Например, штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, а также возмещение причиненных организацией убыт­ков принимаются к учету в суммах, присужденных судом или признанных самой организацией-должником. В то же время де­биторская задолженность с истекшими сроками исковой давнос­ти, равно как и другие долги, нереальные к получению, рассмат­риваются в учете как расходы в сумме, в которой такая задол­женность была отражена в бухгалтерском учете организации.

Наконец, на размер окончательного финансового результа­та организации оказывают влияние так называемые «чрезвычай­ные доходы и расходы», обусловленные форс-мажорными об­стоятельствами (поступления или потери как последствия таких обстоятельств — стихийного бедствия, пожара, аварии и т п.).

Чрезвычайные доходы и расходы учитываются непосред­ственно на счете 99 «Прибыли и убытки».

Заключительными записями декабря исчисленная сумма чи­стой прибыли или убытка на указанном счете 99 «Прибыли и убытки» относится соответственно в кредит счета 84 «Нераспре­деленная прибыль (непокрытый убыток)» — при наличии прибы­ли или в дебет данного счета, если организация имеет убыток за отчетный год.

Дебет счет 99 «Прибыли и убытки» (руб.)

	Убытки от обычных видов	Прибыль от обычных видов
	деятельности — 573,76	деятельности — 57 972,2
Убытки от прочих видов	Прибыль от прочих видов
деятельности	деятельности
	В т.ч:	в том числе:
1.	Операционные расходы —5000	1. Операционные доходы —7100
	из них:	из них:
	а) расходы, связанные с предоставлением	а) поступления от продажи
	за плату прав, возникающих из	основных средств — 3100
	патента на изобретение —5000	б) прибыль, полученнаяорганизацией в
		результате совместной деятельности — 4000
2.	Внереализационные расходы — 7500	2. Внереализационные доходы — 8000
	из них;	из них:
	а) Убытки, выявленные в	а) штрафы, пени, неустойки за нарушение
	отчетном периоде, но	условий договоров — 6000
	фактически относящиеся к
	прошлым периодам — 2000	б) курсовые разницы — 2000
	б) Убытки на сумму
	Дебиторской задолженности, по которой
	истек срок исковой давности, других долгов,
	нереальных для взыскания, — 5500	3. Чрезвычайные доходы — 9400
		из них;
		а) страховое возмещение,
3.	Чрезвычайные расходы — 7000	полученное от страховой— 9400
	Из них;
	а) убытки по материальным
	ценностям ввиду пожара — 7000
4.	Налог на прибыль — 19 793,3
5.	Чистая прибыль — 42 605,14
	Итого 82 472,2	Итого 82 472,2