С какой даты начисляются пени, если право на применение ставки НДС 0 процентов не подтверждено в течение 180 календарных дней с даты экспорта (п. 9 ст. 165 НК РФ)?
В соответствии с п. 9 ст. 165 НК РФ если товары помещены под таможенный режим экспорта, международного таможенного транзита, свободной таможенной зоны, перемещения припасов в период с 1 июля 2008 г. по 31 марта 2010 г., то 180-дневный срок на представление документов, подтверждающих ставку 0 процентов, увеличивается на 90 календарных дней.
Налоговый кодекс РФ содержит противоречивые нормы, регулирующие данный вопрос. С одной стороны, согласно ст. 165 НК РФ обязанность заплатить налог возникает только на 181-й день после экспорта при условии, что не собраны документы. С другой - моментом определения налоговой базы в таком случае является день отгрузки или оплаты (п. 9 ст. 165 НК РФ).
По данному вопросу существует две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что пени по неподтвержденному экспорту начисляются начиная с 21-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором произошел экспорт. Есть примеры судебных решений, подтверждающих такой подход. Данного подхода придерживаются и авторы.
В то же время Президиум ВАС РФ придерживается другой позиции - пени начисляются со 181-го дня. Есть примеры судебных решений, в которых применяется такой же подход. Этой же позиции придерживаются авторы.
По данному вопросу см. также Энциклопедию спорных ситуаций по НДС.
Подробнее см. документы
Позиция 1. Пени начисляются с момента отгрузки (оплаты)
Письмо Минфина России от 28.07.2006 N 03-04-15/140
Финансовое ведомство разъяснило, что если пакет документов, обосновывающих применение нулевой ставки НДС, не собран в течение 180 дней, то пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога с 21-го числа месяца, следующего за месяцем отгрузки товаров на экспорт, и до того дня, когда налогоплательщик либо уплатит налог по ставке 18 (10) процентов, либо подаст налоговую декларацию по ставке 0 процентов с документами, подтверждающими ее применение.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо ФНС России от 22.08.2006 N ШТ-6-03/840@ "О порядке начисления пени на сумму налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в бюджет, в случае неподтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов" (вместе с Письмом Минфина России от 28.07.2006 N 03-04-15/140)
Статья: Комментарий к Письму Минфина России от 01.04.2008 N 03-07-08/81 ("Консультант", 2008, N 12)
Статья: Налог на добавленную стоимость: пути совершенствования налогового администрирования при осуществлении экспортных операций ("Налоги и налогообложение", 2008, N 4)
Статья: Исчисление НДС по экспортным операциям ("Российский налоговый курьер", 2007, N 5)
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 06.09.2005 N А33-26909/04-С6-Ф02-4268/05-С1
Суд указал, что при неподтверждении правомерности применения ставки НДС в размере 0 процентов в отношении экспортируемых товаров по истечении 180 дней у налогоплательщика возникает обязанность по исчислению и уплате суммы налога по соответствующей ставке в налоговом периоде, в котором осуществлена отгрузка (передача) данных товаров. Таким образом, пени начисляются с 21-го числа месяца, следующего за указанным периодом.
Консультация эксперта, 2005
Сотрудники Минфина России разъясняют, что в случае отсутствия на 181-й день документов, подтверждающих фактический экспорт товаров, пени будут начисляться за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате НДС начиная с 21-го числа месяца, следующего за тем месяцем, на который приходится день отгрузки товаров.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: О некоторых вопросах, возникающих при экспорте имущества - объекта основных средств ("Новое в бухгалтерском учете и отчетности", 2006, N 22)
Позиция 2. Пени начисляются со 181-го дня
Постановление Президиума ВАС РФ от 16.05.2006 N 15326/05 по делу N А73-865/2005-10
Суд указал, что из предписаний п. 9 ст. 165 НК РФ следует, что обязанность по уплате налога на добавленную стоимость в определенных этой нормой обстоятельствах возникает на 181-й день считая с даты выпуска товаров региональными таможенными органами в режиме экспорта или транзита. Поэтому предусмотренные ст. 75 НК РФ пени начисляются начиная со 181-го дня и до дня подачи налоговой декларации по налоговой ставке 0 процентов вместе с указанными Кодексом документами.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 19.11.2008 N А78-1220/06-С3-21/111-Ф02-5737/08 по делу N А78-1220/06-С3-21/111
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 12.11.2008 N А78-2146/05-С2-21/219-Ф02-7590/07 по делу N А78-2146/05-С2-21/219 (Определением ВАС РФ от 24.02.2009 N ВАС-16722/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 19.12.2007 N А78-2840/07-Ф02-9286/07 по делу N А78-2840/07 (Определением ВАС РФ от 28.02.2008 N 1811/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 11.12.2007 N А78-12773/05-С2-27/817-Ф02-9012/07 по делу N А78-12773/05-С2-27/817
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 12.07.2007 N А33-20786/06-Ф02-4385/07 по делу N А33-20786/06
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 28.02.2007 N А78-1220/06-Ф02-636/07 по делу N А78-1220/06 (Определением ВАС РФ от 11.04.2007 N 3710/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 28.02.2007 N А10-3996/06-Ф02-693/07 по делу N А10-3996/06
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 10.11.2006 N А78-5984/05-С2-27/392-Ф02-5563/06-С1 по делу N А78-5984/05-С2-27/392
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 06.05.2009 N Ф03-1534/2009 по делу N А73-1711/2008
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 21.01.2009 N Ф03-6112/2008 по делу N А51-8345/200840-206
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 14.01.2009 N Ф03-6132/2008 по делу N А73-7025/2006-72/50
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 31.03.2008 N Ф03-А73/08-2/609 по делу N А73-7025/2006-72/50
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 16.11.2005 N Ф03-А73/05-2/3653
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 22.06.2010 по делу N А67-8303/2009
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 12.02.2010 по делу N А27-10903/2009 (Определением ВАС РФ от 10.06.2010 N ВАС-7409/10 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 21.09.2009 N Ф04-5822/2009(20277-А27-14) по делу N А27-2535/2009
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 20.09.2006 N Ф04-5924/2006(26372-А75-35) по делу N А81-3670/2005
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 28.12.2005 N Ф04-9293/2005(18221-А45-25)
Постановление ФАС Московского округа от 08.09.2008 N КА-А40/8309-08-2 по делу N А40-20118/07-98-129
Постановление ФАС Московского округа от 03.11.2006, 08.11.2006 N КА-А40/10759-06 по делу N А40-35659/05-143-297
Постановление ФАС Московского округа от 04.05.2006, 02.05.2006 N КА-А41/3597-06 по делу N А41-К2-15965/05
Постановление ФАС Московского округа от 22.07.2005, 21.07.2005 N КА-А40/6673-05
Постановление ФАС Поволжского округа от 26.07.2007 по делу N А72-8913/06
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 17.11.2008 по делу N А56-52426/2007 (Определением ВАС РФ от 26.03.2009 N ВАС-2857/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 19.11.2009 по делу N А53-3956/2008-С5-22
Постановление ФАС Уральского округа от 25.12.2008 N Ф09-9817/08-С2 по делу N А60-17373/08
Статья: Комментарий к Письму Минфина России от 01.04.2008 N 03-07-08/81 ("Консультант", 2008, N 12)
Статья: Нулевая ставка НДС в решениях ВАС РФ ("Главная книга", 2006, N 14)
Статья: ВЭД: от случая к случаю ("Расчет", 2008, N 4)
Консультация эксперта, 2007
Статья: Для налогоплательщиков-экспортеров (Налоговый кодекс РФ, ст. 174) ("Налоговые споры", 2005, N 8)
Автор считает, что обязанность определять налоговую базу, применяя к ней иную ставку налога (т.е. рассчитывать налог к уплате), возникает только на 181-й день считая со дня помещения товара под соответствующий таможенный режим. Со 181-го дня должны начисляться пени, поскольку именно в этот момент у налогоплательщика появилась обязанность уплатить налог. Расчет пеней задним числом начиная со дня помещения товара под соответствующие таможенные режимы законодательством не предусмотрен.
Аналогичные выводы содержит:
Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 08.09.2006
Возвращаются ли пени, уплаченные за предыдущие 180 дней, при неподтверждении права на применение ставки НДС 0 процентов, если это право подтверждено в дальнейшем (п. 9 ст. 165 НК РФ)?
Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что пени не возвращаются, поскольку ст. 165 НК РФ говорит лишь о возврате налога. Этой же позиции придерживаются некоторые авторы, отмечая, что пени были начислены обоснованно, так как документы, подтверждающие право на применение ставки НДС 0 процентов, не были собраны своевременно.
Другие авторы считают, что пени должны возвращаться, так как факт подтверждения в дальнейшем экспорта свидетельствует о неправомерности начисления пеней.
Судебной практики нет.
Подробнее см. документы
Позиция 1. Пени не возвращаются
Письмо Минфина России от 24.09.2004 N 03-04-08/73 "Об исчислении НДС при реализации товаров на экспорт"
Финансовое ведомство разъясняет, что п. 9 ст. 165 НК РФ установлено, что, если налогоплательщик представляет в налоговые органы документы (их копии), обосновывающие применение ставки налога на добавленную стоимость в размере 0 процентов, после истечения вышеуказанных 180 дней возвращаются только уплаченные суммы НДС. При этом возврат ранее уплаченных сумм пеней не предусмотрен.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2005
Консультация эксперта, 2005
Книга: Новые правила вычетов и другие изменения в НДС (Исанова А.З.) ("Главбух", 2006)
Автор отмечает, что пени вернуть нельзя, так как начислены они были правомерно из-за того, что отсутствовали документы, свидетельствующие об экспорте.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: НДС по неподтвержденному экспорту ("Учет. Налоги. Право", 2005, N 41)
Позиция 2. Пени возвращаются
Статья: Для налогоплательщиков-экспортеров (Налоговый кодекс РФ, ст. 174) ("Налоговые споры", 2005, N 8)
По мнению автора, впоследствии, подтвердив правомерность применения налогоплательщиком нулевой ставки, налоговый орган признает тот факт, что на момент проверки налоговой декларации и документов, подтверждающих применение именно этой ставки, у налогоплательщика отсутствовала недоимка по НДС и обязанность по его уплате. Это подтверждает неправомерность начисления пени. Поэтому пени должны возвращаться плательщику.