С какой даты начисляются пени, если право на применение ставки НДС 0 процентов не подтверждено в течение 180 календарных дней с даты экспорта (п. 9 ст. 165 НК РФ)?
В соответствии с п. 9 ст. 165 НК РФ налогоплательщик для подтверждения ставки 0 процентов при реализации товаров (работ, услуг), указанных в пп. 1, 8 п. 1 ст. 164 НК РФ, должен представить в налоговый орган документы (их копии), указанные в п. п. 1 - 3 ст. 165 НК РФ, не позднее 180 календарных дней, считая с даты помещения товаров под таможенные процедуры экспорта, свободной таможенной зоны, перемещения припасов.
В период с 01.07.2008 по 31.03.2010 180-дневный срок на представление документов, подтверждающих ставку 0 процентов, увеличивался на 90 календарных дней. Данное положение утратило силу с 01.01.2011.
Налоговый кодекс РФ содержит противоречивые нормы, регулирующие данный вопрос. С одной стороны, согласно ст. 165 НК РФ обязанность заплатить налог возникает только на 181-й день после экспорта при условии, что не собраны документы. С другой - моментом определения налоговой базы в таком случае является день отгрузки или оплаты (п. 9 ст. 165 НК РФ).
По данному вопросу существует две точки зрения.
Официальная позиция, основанная на редакции ст. 165 НК РФ, действовавшей до 2011 г., заключается в том, что пени по неподтвержденному экспорту начисляются начиная с 21-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором произошел экспорт. Есть примеры судебных решений, подтверждающих такой подход. Данного подхода придерживаются и авторы.
В то же время Президиум ВАС РФ, ссылаясь на редакцию ст. 165 НК РФ, действовавшую до 2011 г., придерживается другой позиции - пени начисляются со 181-го дня. Есть примеры судебных решений, в которых применяется такой же подход. Этой же позиции придерживаются авторы.
По данному вопросу см. также Энциклопедию спорных ситуаций по НДС.
Подробнее см. документы
Позиция 1. Пени начисляются с момента отгрузки (оплаты)
Письмо Минфина России от 28.07.2006 N 03-04-15/140
Финансовое ведомство разъяснило, что если пакет документов, обосновывающих применение нулевой ставки НДС, не собран в течение 180 дней, то пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога с 21-го числа месяца, следующего за месяцем отгрузки товаров на экспорт, и до того дня, когда налогоплательщик либо уплатит налог по ставке 18 (10) процентов, либо подаст налоговую декларацию по ставке 0 процентов с документами, подтверждающими ее применение.
Аналогичные выводы содержит...
Письмо ФНС России от 22.08.2006 N ШТ-6-03/840@ "О порядке начисления пени на сумму налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в бюджет, в случае неподтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов" (вместе с Письмом Минфина России от 28.07.2006 N 03-04-15/140)
Статья: Комментарий к Письму Минфина России от 01.04.2008 N 03-07-08/81 ("Консультант", 2008, N 12)
Статья: Налог на добавленную стоимость: пути совершенствования налогового администрирования при осуществлении экспортных операций ("Налоги и налогообложение", 2008, N 4)
Статья: Исчисление НДС по экспортным операциям ("Российский налоговый курьер", 2007, N 5)
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 06.09.2005 N А33-26909/04-С6-Ф02-4268/05-С1
Суд указал, что при неподтверждении правомерности применения ставки НДС в размере 0 процентов в отношении экспортируемых товаров по истечении 180 дней у налогоплательщика возникает обязанность по исчислению и уплате суммы налога по соответствующей ставке в налоговом периоде, в котором осуществлена отгрузка (передача) данных товаров. Таким образом, пени начисляются с 21-го числа месяца, следующего за указанным периодом.
Консультация эксперта, 2005
Сотрудники Минфина России разъясняют, что в случае отсутствия на 181-й день документов, подтверждающих фактический экспорт товаров, пени будут начисляться за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате НДС начиная с 21-го числа месяца, следующего за тем месяцем, на который приходится день отгрузки товаров.
Аналогичные выводы содержит...
Статья: О некоторых вопросах, возникающих при экспорте имущества - объекта основных средств ("Новое в бухгалтерском учете и отчетности", 2006, N 22)
Позиция 2. Пени начисляются со 181-го дня
Постановление Президиума ВАС РФ от 16.05.2006 N 15326/05 по делу N А73-865/2005-10
Суд указал, что из предписаний п. 9 ст. 165 НК РФ следует, что обязанность по уплате налога на добавленную стоимость в определенных этой нормой обстоятельствах возникает на 181-й день считая с даты выпуска товаров региональными таможенными органами в режиме экспорта или транзита. Поэтому предусмотренные ст. 75 НК РФ пени начисляются начиная со 181-го дня и до дня подачи налоговой декларации по налоговой ставке 0 процентов вместе с указанными Кодексом документами.
Аналогичные выводы содержит...
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 07.10.2010 по делу N А43-40137/2009 (Определением ВАС РФ от 14.04.2011 N ВАС-17800/10 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 19.11.2008 N А78-1220/06-С3-21/111-Ф02-5737/08 по делу N А78-1220/06-С3-21/111
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 12.11.2008 N А78-2146/05-С2-21/219-Ф02-7590/07 по делу N А78-2146/05-С2-21/219 (Определением ВАС РФ от 24.02.2009 N ВАС-16722/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 19.12.2007 N А78-2840/07-Ф02-9286/07 по делу N А78-2840/07 (Определением ВАС РФ от 28.02.2008 N 1811/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 11.12.2007 N А78-12773/05-С2-27/817-Ф02-9012/07 по делу N А78-12773/05-С2-27/817
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 12.07.2007 N А33-20786/06-Ф02-4385/07 по делу N А33-20786/06
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 28.02.2007 N А78-1220/06-Ф02-636/07 по делу N А78-1220/06 (Определением ВАС РФ от 11.04.2007 N 3710/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 28.02.2007 N А10-3996/06-Ф02-693/07 по делу N А10-3996/06
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 10.11.2006 N А78-5984/05-С2-27/392-Ф02-5563/06-С1 по делу N А78-5984/05-С2-27/392
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 06.05.2009 N Ф03-1534/2009 по делу N А73-1711/2008
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 21.01.2009 N Ф03-6112/2008 по делу N А51-8345/200840-206
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 14.01.2009 N Ф03-6132/2008 по делу N А73-7025/2006-72/50
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 31.03.2008 N Ф03-А73/08-2/609 по делу N А73-7025/2006-72/50
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 16.11.2005 N Ф03-А73/05-2/3653
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 22.06.2010 по делу N А67-8303/2009
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 12.02.2010 по делу N А27-10903/2009 (Определением ВАС РФ от 10.06.2010 N ВАС-7409/10 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 21.09.2009 N Ф04-5822/2009(20277-А27-14) по делу N А27-2535/2009
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 20.09.2006 N Ф04-5924/2006(26372-А75-35) по делу N А81-3670/2005
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 28.12.2005 N Ф04-9293/2005(18221-А45-25)
Постановление ФАС Московского округа от 08.09.2008 N КА-А40/8309-08-2 по делу N А40-20118/07-98-129
Постановление ФАС Московского округа от 03.11.2006, 08.11.2006 N КА-А40/10759-06 по делу N А40-35659/05-143-297
Постановление ФАС Московского округа от 04.05.2006, 02.05.2006 N КА-А41/3597-06 по делу N А41-К2-15965/05
Постановление ФАС Московского округа от 22.07.2005, 21.07.2005 N КА-А40/6673-05
Постановление ФАС Поволжского округа от 12.07.2011 по делу N А65-20208/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 26.07.2007 по делу N А72-8913/06
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 17.11.2008 по делу N А56-52426/2007 (Определением ВАС РФ от 26.03.2009 N ВАС-2857/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 19.11.2009 по делу N А53-3956/2008-С5-22
Постановление ФАС Уральского округа от 25.12.2008 N Ф09-9817/08-С2 по делу N А60-17373/08
Статья: Комментарий к Письму Минфина России от 01.04.2008 N 03-07-08/81 ("Консультант", 2008, N 12)
Статья: Нулевая ставка НДС в решениях ВАС РФ ("Главная книга", 2006, N 14)
Статья: ВЭД: от случая к случаю ("Расчет", 2008, N 4)
Консультация эксперта, 2007
Статья: Для налогоплательщиков-экспортеров (Налоговый кодекс РФ, ст. 174) ("Налоговые споры", 2005, N 8)
Автор считает, что обязанность определять налоговую базу, применяя к ней иную ставку налога (т.е. рассчитывать налог к уплате), возникает только на 181-й день считая со дня помещения товара под соответствующий таможенный режим. Со 181-го дня должны начисляться пени, поскольку именно в этот момент у налогоплательщика появилась обязанность уплатить налог. Расчет пеней задним числом начиная со дня помещения товара под соответствующие таможенные режимы законодательством не предусмотрен.
Аналогичные выводы содержит...
Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 08.09.2006
Возвращаются ли пени, уплаченные за предыдущие 180 дней, при неподтверждении права на применение ставки НДС 0 процентов, если это право подтверждено в дальнейшем (п. 9 ст. 165 НК РФ)?
Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция, основанная на редакции ст. 165 НК РФ, действовавшей до 2011 г., заключается в том, что пени не возвращаются, поскольку ст. 165 НК РФ говорит лишь о возврате налога. Этой же позиции придерживаются некоторые авторы, отмечая, что пени были начислены обоснованно, так как документы, подтверждающие право на применение ставки НДС 0 процентов, не были собраны своевременно.
Другие авторы, ссылаясь на редакцию ст. 165 НК РФ, действовавшую до 2011 г., считают, что пени должны возвращаться, так как факт подтверждения в дальнейшем экспорта свидетельствует о неправомерности начисления пеней.
Судебной практики нет.
Подробнее см. документы
Позиция 1. Пени не возвращаются
Письмо Минфина России от 24.09.2004 N 03-04-08/73 "Об исчислении НДС при реализации товаров на экспорт"
Финансовое ведомство разъясняет, что п. 9 ст. 165 НК РФ установлено, что, если налогоплательщик представляет в налоговые органы документы (их копии), обосновывающие применение ставки налога на добавленную стоимость в размере 0 процентов, после истечения вышеуказанных 180 дней возвращаются только уплаченные суммы НДС. При этом возврат ранее уплаченных сумм пеней не предусмотрен.
Аналогичные выводы содержит...
Консультация эксперта, 2005
Консультация эксперта, 2005
Книга: Новые правила вычетов и другие изменения в НДС (Исанова А.З.) ("Главбух", 2006)
Автор отмечает, что пени вернуть нельзя, так как начислены они были правомерно из-за того, что отсутствовали документы, свидетельствующие об экспорте.
Аналогичные выводы содержит...
Статья: НДС по неподтвержденному экспорту ("Учет. Налоги. Право", 2005, N 41)
Позиция 2. Пени возвращаются
Статья: Для налогоплательщиков-экспортеров (Налоговый кодекс РФ, ст. 174) ("Налоговые споры", 2005, N 8)
По мнению автора, впоследствии, подтвердив правомерность применения налогоплательщиком нулевой ставки, налоговый орган признает тот факт, что на момент проверки налоговой декларации и документов, подтверждающих применение именно этой ставки, у налогоплательщика отсутствовала недоимка по НДС и обязанность по его уплате. Это подтверждает неправомерность начисления пени. Поэтому пени должны возвращаться плательщику.