Аудит нематериальных активов

Цель аудита нематериальных активов (далее - НМА) - составление и выражение аудитором обоснованного мнения о достоверности информации о них, отраженной в финансовой (бухгалтерской) отчетности проверяемой организации, и соответствии порядка ведения учета нематериальных активов законодательству Российской Федерации

Законодательство Российской Федерации:

1. Гражданский кодекс РФ. Часть четвертая. Федеральный закон № 230-ФЗ от 18.12.2006г.;

2. Федеральный закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»;

3. Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть вторая: Федеральный закон от 05.08.2000г.№ 117-ФЗ;

4. Положение по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» (ПБУ 14/2007): утв. Приказом Минфина России от 27.12.2007г.№ 153н;

5. Приказ Минфина РФ от 19.11.2002 № 115н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы» ПБУ 17/02;

6. Приказ Минфина РФ от 06.10.2011 № 125н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет затрат на освоение природных ресурсов» (ПБУ 24/2011)»;

7. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению. Утверждено Приказом Минфина России № 94н от 31.10.2000г.;

8. Информация Минфина РФ № ПЗ-8/2011 «О формировании в бухгалтерском учете и раскрытии в бухгалтерской отчетности организации информации об инновациях и модернизации производства».

Контрольные вопросы.

1. Для каких организаций в РФ ПБУ 14/2007 не применяется?

2. Выполнение каких условий необходимо для принятия к бухгалтерскому учету объекта в качестве нематериального актива?

3. Применяется ли ПБУ 14/2007 в отношении не давших положительного результата научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ?

4. Применяется ли ПБУ 14/2007 в отношении не законченных и не оформленных в установленном законодательством порядке научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ?

5. Применяется ли ПБУ 14/2007 в отношении материальных носителей (вещей), в которых выражены результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации (далее - средства индивидуализации)?

6. Назовите виды нематериальных активов по ГК, ПБУ 14/2007 и НК РФ, и МСФО.

7. Что относится к понятию «коммерческая тайна»?

8. Определите различия между налоговым и бухгалтерским учетом при учете НМА.

9. Какая информация должна быть отражена в учетной политике по нематериальным активам?

10. Вам представлены рекомендуемые^[2] аудиторские процедуры для формирования программы аудиторской проверки НМА. Поясните, какие конкретные действия аудитора предполагает каждая из указанных процедур.

Пункты	Процедура
Исследовательский этап
	Проверка учетной политики в части учета НМА
1.1	Изучение и проверка технических и методических аспектов ведения бухгалтерского учета НМА и порядка отражения НМА в бухгалтерской отчетности
	Проверка расходов на научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы (НИОКР)
2.1	Анализ бюджетирования НИОКР
2.2	Проверка экономической обоснованности и порядка документального подтверждения расходов на НИОКР
2.3	Проверка отражения операций по осуществлению и списанию расходов на НИОКР на счетах бухгалтерского учета
2.4	Планирование и прогнозирование денежных потоков от использования НИОКР и НМА
	Проверка наличия НМА
3.1	Инвентаризация НМА
3.2	Применение логического контроля за достоверностью финансовой и нефинансовой информации при определении характера данных объектов учета
3.3	Применение балансового метода при проверке наличия и движения НМА
3.4	Расчет показателей движения и состояния НМА, их сопоставление
	Проверка поступления и первоначальной стоимости НМА
4.1	Выявление взаимосвязей между внутренне созданными НМА и объемом, структурой НИОКР
4.2	Проверка экономической обоснованности и порядка документального подтверждения затрат при формировании первоначальной стоимости НМА
4.3	Проверка своевременности и правильности документального отражения факта принятия объекта к учету
4.4	Перекрестная проверка корреспондирующих показателей
4.5	Оценка обоснованности изменения первоначальной стоимости НМА
4.6	Применение экспертных оценок при расчете справедливой стоимости и ее сопоставление с балансовой стоимостью при проверке стоимости и переоценки НМА
	Проверка амортизации НМА
5.1	Применение метода сравнения с предыдущими периодами при проверке сумм амортизации НМА
5.2	Проверка установления срока полезного использования НМА
5.3	Проверка соблюдения требования ежегодной проверки на предмет уточнения срока полезного использования НМА
5.4	Оценка качества НМА при проверке их обесценения
5.5	Проверка соответствия применяемого и установленного в учетной политике способа начисления амортизации
5.6	Проверка арифметического расчета амортизационных отчислений
5.7	Проверка отражения операций по начислению амортизации на счетах бухгалтерского учета
5.8	Проверка правомерности и порядка документального подтверждения отсутствия начислений амортизационных отчислений
	Проверка выбытия НМА
6.1	Применение логического контроля за достоверностью финансовой и нефинансовой информации при определении порядка списания НМА
6.2	Проверка порядка документального оформления операций по выбытию НМА
6.3	Проверка отражения операций по выбытию на счетах бухгалтерского учета
6.4	Проверка правильности формирования финансового результата от выбытия НМА
	Проверка правильности отражения в учете доходов от использования НМА
7.1	Установление соотношения величин доходов в разрезе нескольких следующих друг за другом лет
7.2	Определение удельного веса отдельных видов доходов в их общем объеме
Заключительный этап
	Анализ эффективности использования НМА
8.1	Расчет и оценка показателей эффективности использования НМА
8.2	Факторный анализ влияния факторов на эффективность использования НМА
8.3	Факторный анализ влияния эффективности использования НМА на результаты деятельности
8.4	Применение многомерных сравнений для комплексной оценки эффективности использования НМА
	Подготовка отчета по результатам проверки

Решите задачи.

Задача 1. Дайте аудиторскую консультацию по отражению в учете следующей ситуации.

Организацией уплачены пошлины за государственную регистрацию договора об отчуждении исключительного права на полезную модель. Цена указанного договора составляет 65 000 руб. (НДС не облагается). Регистрация договора и оплата по нему произведены организацией в октябре. Оставшийся срок действия патента на полезную модель составляет 60 месяцев. Полезная модель используется в производственной деятельности начиная с месяца регистрации договора. Амортизация по нематериальным активам (НМА) начисляется линейным способом (методом).

Дополнительные сведения.

1. Обозначим аналитические счета, используемые в рабочем плане счетов.

К балансовому счету 76:

76-пш «Расчеты по уплате пошлин»;

76-пр «Расчеты с правообладателем».

2. За государственную регистрацию перехода исключительного права по договору об отчуждении исключительного права на полезную модель[3] (за государственную регистрацию договора об отчуждении исключительного права на полезную модель) уплачивается патентная пошлина в размере 1650 руб.

3. Заполните таблицу.

Содержание операций	Дебет	Кредит	Сумма, руб.	Первичный документ

Вариант решения.

1. Обозначим аналитические счета, используемые в рабочем плане счетов.

К балансовому счету 76:

76-пш «Расчеты по уплате пошлин»;

76-пр «Расчеты с правообладателем».

2. За государственную регистрацию перехода исключительного права по договору об отчуждении исключительного права на полезную модель (за государственную регистрацию договора об отчуждении исключительного права на полезную модель) уплачивается патентная пошлина в размере 1650 руб. (п.1 ст.1249, ст.1369 ГК РФ, п.3.2 Перечня юридически значимых действий, связанных с патентом на изобретение, полезную модель, промышленный образец, с государственной регистрацией товарного знака и знака обслуживания, с государственной регистрацией и предоставлением исключительного права на наименование места происхождения товара, а также с государственной регистрацией перехода исключительных прав к другим лицам и договоров о распоряжении этими правами, за совершение которых взимаются патентные и иные пошлины, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 10.12.2008 № 941).

Содержание операций	Дебет	Кредит	Сумма, руб.	Первичный документ
На дату уплаты пошлины
Уплачена сумма патентной пошлины	76-пш «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами /Расчеты по уплате пошлин»	51 «Расчетный счет»		Выписка банка по расчетному счету

Расходами на приобретение нематериального актива являются (п.8 ПБУ 14/2007):

1) суммы, уплачиваемые в соответствии с договором об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации правообладателю (продавцу);

2) таможенные пошлины и таможенные сборы;

3) невозмещаемые суммы налогов, государственные, патентные и иные пошлины, уплачиваемые в связи с приобретением нематериального актива;

4) вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации и иным лицам, через которые приобретен нематериальный актив;

5) суммы, уплачиваемые за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением нематериального актива;

6) иные расходы, непосредственно связанные с приобретением нематериального актива и обеспечением условий для использования актива в запланированных целях.

Пункт 3 ПБУ 14/2007. Для принятия к бухгалтерскому учету объекта в качестве нематериального актива необходимо единовременное выполнение следующих условий:

1) объект способен приносить организации экономические выгоды в будущем, в частности, объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для использования в деятельности, направленной на достижение целей создания некоммерческой организации (в том числе в предпринимательской деятельности, осуществляемой в соответствии с законодательством Российской Федерации);

2) организация имеет право на получение экономических выгод, которые данный объект способен приносить в будущем (в том числе организация имеет надлежаще оформленные документы, подтверждающие существование самого актива и права данной организации на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации - патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации, документы, подтверждающие переход исключительного права без договора и т.п.), а также имеются ограничения доступа иных лиц к таким экономическим выгодам (далее - контроль над объектом);

3) возможность выделения или отделения (идентификации) объекта от других активов;

4) объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

5) организацией не предполагается продажа объекта в течение 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

6) фактическая (первоначальная) стоимость объекта может быть достоверно определена;

7) отсутствие у объекта материально-вещественной формы.

Содержание операций	Дебет	Кредит	Сумма, руб.	Первичный документ
В октябре
Отражено получение исключительного права на полезную модель	08-5 «Вложения во внеоборотные активы/ Приобретение нематериальных активов»	76-пр «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами / Расчеты с правообладателем»	65 000	Договор об отчуждении исключительного права на полезную модель
Сумма патентной пошлины включена в первоначальную стоимость объекта НМА	08-5 «Вложения во внеоборотные активы/ Приобретение нематериальных активов»	76-пш «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами /Расчеты по уплате пошлин»		Бухгалтерская справка
Принят к учету объект НМА (65 000 + 1650)	«Нематериальные активы»	08-5 «Вложения во внеоборотные активы/ Приобретение нематериальных активов»	66 650	Карточка учета нематериальных активов
Перечислена оплата по договору правообладателю	76-пр 76-пр «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами / Расчеты с правообладателем»	51 «Расчетный счет»	65 000	Выписка банка по расчетному счету

Задача 2. Дайте аудиторскую консультацию по отражению в учете следующей ситуации.

С целью улучшения эксплуатационных характеристик программы для ЭВМ организация заключила договор со специализированной компанией на выполнение работ по ее модернизации (доработке и адаптации). В целях бухгалтерского и налогового учета данная программа учитывается организацией в качестве объекта НМА и используется для управленческих нужд. Стоимость работ составила 35 400 руб. (в том числе НДС - 5400 руб.). Оплата работ произведена после подписания акта приемки-сдачи выполненных работ. Оставшийся срок полезного использования данной программы для целей бухгалтерского и налогового учета на момент подписания акта приемки-сдачи выполненных работ составил 16 месяцев. Организация применяет в налоговом учете метод начисления.

Задача 3.

Организация имеет собственную разработку - комплексную программу для контроля за оказанием услуг связи, на которую получены исключительные права. Стоимость разработки - 300 000 руб. Предполагается, что срок использования программы составит не менее 10 лет. Однако через 5 лет стало ясно, что из-за существенного изменения технологии оказания услуг связи легче внедрить новую программу, чем модернизировать ранее применявшуюся разработку. Поэтому принято решение в течение 6-го года (переходного периода) от использования НМА отказаться. Согласно учетной политике применяется линейный способ начисления амортизации по НМА.

Какие проводки должны быть сделаны в бухгалтерском учете организации? Дайте ответ с позиции аудитора.

Аудит основных средств

Цель аудита основных средств – составить обоснованное мнение относительно достоверности и полноты информации об основных средствах, отраженной в финансовой отчетности проверяемой организации.