В области регулирования бухгалтерского учета
────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────
Закон N 129-ФЗ Закон N 402-ФЗ
────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────
Законодательство Российской Законодательство Российской
Федерации о бухгалтерском учете Федерации о бухгалтерском учете
состоит из (ст. 3): состоит из (ст. 4):
- Федерального закона "О - Федерального закона "О
бухгалтерском учете"; бухгалтерском учете";
- других федеральных законов; - других федеральных законов;
- указов Президента РФ; - принятых в соответствии с ними
- постановлений Правительства РФ нормативных правовых актов
────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────
Нормативная база бухгалтерского К документам в области регулирования
учета состоит из (п. 2 ст. 5): бухгалтерского учета относятся
- планов счетов бухгалтерского учета (ст. 21):
и инструкций по их применению; - федеральные стандарты (обязательны
- положений (стандартов) по для применения);
бухгалтерскому учету, - отраслевые стандарты (обязательны
устанавливающих принципы, правила и для применения, устанавливают
способы ведения организациями учета особенности применения федеральных
хозяйственных операций, составления стандартов в отдельных видах
и представления бухгалтерской экономической деятельности);
отчетности; - рекомендации в области
- других нормативных актов и бухгалтерского учета;
методических указаний по вопросам - стандарты экономического субъекта
бухгалтерского учета;
- положений и стандартов,
устанавливающих принципы, правила и
способы ведения учета и отчетности
для таможенных целей
────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────
Стандарт бухгалтерского учета - это документ, устанавливающий минимально необходимые требования к бухгалтерскому учету, а также допустимые способы ведения бухгалтерского учета (п. 3 ст. 3 Закона N 402-ФЗ). Согласно ч. 1 ст. 21 Закона N 402-ФЗ различают федеральные, отраслевые стандарты и стандарты экономического субъекта. Обращаем внимание, что международные стандарты (МСФО) не поименованы в числе документов в области регулирования российского бухгалтерского учета, они лишь являются основой при разработке федеральных и отраслевых стандартов (п. 4 ст. 20 Закона N 402-ФЗ).
Законом N 402-ФЗ установлена строгая иерархия документов, регулирующих бухгалтерский учет, и установлено правило непротиворечивости этих документов (ч. 15 ст. 21 Закона N 402-ФЗ):
- федеральные и отраслевые стандарты не должны противоречить Федеральному закону "О бухгалтерском учете";
- отраслевые стандарты не должны противоречить федеральным стандартам;
- рекомендации в области бухгалтерского учета и стандарты экономического субъекта не должны противоречить федеральным и отраслевым стандартам.
Внимание! До утверждения органами государственного регулирования бухгалтерского учета федеральных и отраслевых стандартов, предусмотренных Законом N 402-ФЗ, применяются правила ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности, утвержденные уполномоченными федеральными органами исполнительной власти и Банком России до дня вступления в силу Закона N 402-ФЗ (ч. 1 ст. 30 Закона N 402-ФЗ). Таким образом, и после вступления в силу Закона N 402-ФЗ организации будут применять действующие положения по бухгалтерскому учету, методические указания и др. документы, утвержденные Минфином России.
Обращаем особое внимание на то, что в Законе N 402-ФЗ отсутствует норма, аналогичная содержавшейся в п. 4 ст. 13 Закона N 129-ФЗ. Норма, о которой идет речь, требовала сообщать в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности о фактах неприменения правил бухгалтерского учета в случаях, когда такие правила не позволяют достоверно отразить имущественное состояние и финансовые результаты деятельности организации (с соответствующим обоснованием). В противном случае неприменение правил бухгалтерского учета рассматривалось как уклонение от их выполнения и признавалось нарушением законодательства Российской Федерации о бухгалтерском учете.
Минфин России и ранее предостерегал от необоснованного применения данной нормы (см., например, Письма от 29.01.2009 N 07-02-18/01, от 12.01.2006 N 07-05-06/2). С прекращением действия Закона N 129-ФЗ неприменение установленных законодательством и нормативными актами правил бухгалтерского учета недопустимо.
Исключением является отступление от правил Положения по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" ПБУ 4/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.07.1999 N 43н (далее - ПБУ 4/99) на основании п. 6 указанного ПБУ в случаях, когда применение правил данного ПБУ не позволяет сформировать достоверное и полное представление о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении. Согласно п. 25 ПБУ 4/99 в таких исключительных случаях (в качестве примера приводится национализация имущества) в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках необходимо:
- указать, что организация при формировании бухгалтерской отчетности допустила отступления от правил ПБУ 4/99 в соответствии с п. 6 ПБУ 4/99;
- раскрыть существенные отступления с указанием причин, вызвавших эти отступления, а также сообщить, как данные отступления повлияли на понимание состояния финансового положения организации, отражение финансовых результатов ее деятельности и изменений в ее финансовом положении;
- подтвердить оценку последствий отступления от действующих в Российской Федерации правил бухгалтерского учета и отчетности, произведенную в денежном выражении.
Рекомендации в области бухгалтерского учета и стандарты экономического субъекта являются новыми понятиями, в Законе N 129-ФЗ такие понятия отсутствовали.
Рекомендации в области бухгалтерского учета:
1) могут приниматься в отношении (ч. 9 ст. 21 Закона N 402-ФЗ):
- порядка применения федеральных и отраслевых стандартов, форм документов бухгалтерского учета, за исключением установленных федеральными и отраслевыми стандартами;
- организационных форм ведения бухгалтерского учета, организации бухгалтерских служб экономических субъектов, технологии ведения бухгалтерского учета;
- порядка организации и осуществления внутреннего контроля деятельности бухгалтерских служб и ведения бухгалтерского учета;
- порядка разработки стандартов.
2) принимаются в целях правильного применения федеральных и отраслевых стандартов, уменьшения расходов на организацию бухгалтерского учета, а также распространения передового опыта организации и ведения бухгалтерского учета, результатов исследований и разработок в области бухгалтерского учета (ч. 7 ст. 21 Закона N 402-ФЗ).
Рекомендации в области бухгалтерского учета разрабатываются и принимаются субъектами негосударственного регулирования бухгалтерского учета (саморегулируемыми организациями) и применяются экономическими субъектами на добровольной основе (п. 5 ст. 24, ч. 8 ст. 21 Закона N 402-ФЗ).
Стандарты экономического субъекта:
- предназначены для упорядочения организации и ведения им бухгалтерского учета (ч. 11 ст. 21 Закона N 402-ФЗ);
- применяются равным образом и в равной мере всеми подразделениями экономического субъекта, включая его филиалы и представительства, независимо от их места нахождения (ч. 13 ст. 21 Закона N 402-ФЗ);
- могут быть разработаны и утверждены экономическим субъектом для обязательного применения дочерними обществами этого экономического субъекта (ч. 14 ст. 21 Закона N 402-ФЗ).
Таким образом, организации могут разрабатывать отдельные стандарты бухгалтерского учета (по учету основных средств, нематериальных активов, материально-производственных запасов, финансовых вложений и т.д.), в которых учтены специфика организации и условия хозяйствования. Необходимость и порядок разработки, утверждения, изменения и отмены стандартов экономического субъекта устанавливаются этим субъектом самостоятельно (ч. 12 ст. 21 Закона N 402-ФЗ).
Отметим, что стандарты, разработанные экономическим субъектом, могут противоречить рекомендациям в области бухгалтерского учета.