Прочие доходы и прочие расходы

В состав прочих включают все доходы и расходы фирмы, которые не относятся к ее обычным видам деятельности. Они отражаются по строкам с 2310 по 2350.

В отчете о финансовых результатах отдельно указывают:

- проценты к получению (например, по займам, которые выдала ваша фирма);

- проценты к уплате (например, по займам, которые получила ваша фирма);

- доходы от участия в других фирмах (например, дивиденды);

- иные прочие доходы и прочие расходы (от продажи основных средств или материалов, курсовые разницы, штрафы, уплаченные за нарушение фирмой условий договоров, и др.).

В бухгалтерском учете все эти суммы учитывают на счете 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 1 "Прочие доходы" и субсчет 2 "Прочие расходы". К счету 91 целесообразно открыть дополнительные субсчета второго порядка, которые соответствуют строкам отчета, - тогда заполнять его будет легче.

Например, для учета доходов можно открыть следующие субсчета:

- 91-1-1 "Проценты к получению";

- 91-1-2 "Доходы от участия в других фирмах";

- 91-1-3 "Иные прочие доходы".

Для заполнения отчета за год будет достаточно указать кредитовый (доходы) или дебетовый (расходы) остаток по тому или иному субсчету на конец года в соответствующей строке отчета.

Внимание! НДС и акцизы в составе прочих доходов, как и в составе выручки, в отчете не показывают (п. 3 ПБУ 9/99).

Экспортные пошлины из состава выручки не исключаются (Письмо Минфина России от 9 января 2013 г. N 07-02-18/01). Экспортные пошлины не уменьшают доходы и в целях налогообложения прибыли (п. 1 Методических рекомендаций, утв. Приказом МНС России от 21 августа 2002 г. N БГ-3-02/458).

Строка 2310 "Доходы от участия в других организациях"

По этой строке отчета отражают доходы от вкладов в уставные капиталы других фирм и прибыль, полученную от совместной деятельности.

Как учесть доходы от участия в уставных капиталах

Фирма может вкладывать свои деньги или иное имущество в уставные капиталы других компаний.

При этом она получает часть (долю) прибыли от их деятельности (дивиденды).

В бухгалтерском учете эти доходы относят к прочим и отражают по строке 2310 отчета, если получение прибыли от вкладов в уставные капиталы других фирм (дивидендов по акциям) не является обычным видом деятельности фирмы. Такие поступления отразите проводкой:

Дебет 76 Кредит 91-1

- начислены доходы от долевого участия в уставном капитале (дивиденды по акциям).

В противном случае доходы от долевого участия нужно отразить по строке 2110 "Выручка".

Обратите внимание: с дивидендов, полученных российской фирмой от российских и иностранных компаний, налог на прибыль начисляют по ставкам 0% или 13%. Если дивиденды выплачивает российская фирма, то сумму налога она удерживает.

В день поступления доходов (дивидендов) бухгалтер должен сделать такие проводки:

Дебет 99 Кредит 76

- отражена сумма налога на прибыль, которую удержала фирма, выплачивающая доходы (дивиденды);

Дебет 51 (50, 52...) Кредит 76

- получены доходы от долевого участия (дивиденды) за вычетом налога на прибыль.

Пример. АО "Актив" принадлежит 1000 акций ПАО "Стиль". В 2015 г. собрание акционеров "Стиля" решило выплатить дивиденды в сумме 50 руб. на одну акцию. Общая сумма дивидендов составляет 50 000 руб. От других фирм "Стиль" дивиденды не получал.

Бухгалтер "Актива" сделал проводки:

Дебет 76 Кредит 91-1

- 50 000 руб. (1000 шт. x 50 руб/шт.) - начислена сумма дивидендов, объявленная "Стилем";

Дебет 99 Кредит 76

- 6500 руб. (1 x 13% x (50 000 руб. - 0)) - отражена сумма налога на прибыль, удержанная "Стилем" из дохода "Актива";

Дебет 68 Кредит 99

- 6500 руб. (50 000 руб. x 13%) - отражен постоянный налоговый актив;

Дебет 51 Кредит 76

- 43 500 руб. (50 000 - 6500) - поступила сумма дивидендов на расчетный счет "Актива".

В отчете о финансовых результатах за отчетный год по строке 2310 бухгалтер должен отразить дивиденды в сумме 50 тыс. руб.

Сумму удержанного "Стилем" налога нужно показать по строке 2421 отчета.

Как учесть доходы от совместной деятельности

Фирмы могут вести совместную деятельность, объединив свои вклады (ст. 1041 ГК РФ). Для этого они заключают договор простого товарищества. Один из участников берет на себя обязанность вести учет доходов и расходов по общему делу. Доход от совместной деятельности начисляют в тот день, когда товарищи распределят полученную прибыль между собой (п. 14 ПБУ 20/03). Бухгалтер фирмы, не ведущей общие дела, должен отразить свою часть прибыли проводкой:

Дебет 76, субсчет "Расчеты по договору о совместной деятельности", Кредит 91-1

- начислена сумма дохода по договору простого товарищества.

Эту сумму и указывают в строке 2310 отчета.

Внимание! При организации бухгалтерского учета товарищ, ведущий общие дела в соответствии с договором о совместной деятельности, обеспечивает обособленный учет операций (на отдельном балансе) по совместно осуществляемой деятельности и операций, связанных с выполнением своей обычной деятельности.

Показатели отдельного баланса в бухгалтерский баланс товарища, ведущего общие дела, не включаются (п. 17 ПБУ 20/03).

Пример. АО "Актив" и ООО "Пассив" заключили договор простого товарищества. Вклад "Актива" в совместную деятельность составил 30%, "Пассива" - 70%. По условиям договора фирмы распределяют совместно полученную прибыль пропорционально размерам вкладов. Учет общего имущества товарищей ведет "Пассив".

В IV квартале отчетного года товарищество получило прибыль в сумме 100 000 руб. Таким образом, на долю "Актива" пришлось 30 000 руб. (100 000 руб. x 30%). Решение о распределении дохода принято в декабре отчетного года. В этом же месяце "Пассив" перечислил деньги на расчетный счет "Актива".

Бухгалтер "Актива" сделал проводки:

Дебет 76, субсчет "Расчеты по договору о совместной деятельности", Кредит 91-1

- 30 000 руб. - начислена сумма дохода по договору простого товарищества;

Дебет 51 Кредит 76, субсчет "Расчеты по договору о совместной деятельности",

- 30 000 руб. - поступила сумма дохода на расчетный счет "Актива".

В отчете о финансовых результатах за отчетный год по строке 2310 бухгалтер должен отразить доходы от совместной деятельности в сумме 30 тыс. руб.

Строка 2320 "Проценты к получению"

По этой строке отчета о финансовых результатах отразите сумму процентов, которые должна получить ваша фирма:

- по займам, предоставленным другим организациям (в т.ч. оформленным облигациями);

- от обслуживающего банка за использование денег на расчетном или депозитном счете фирмы.

Внимание! По строке 2320 не отражают доходы, которые связаны с продажей товаров, работ, услуг (например, проценты по коммерческому кредиту), получены от участия в уставных капиталах других предприятий или от совместной деятельности.

Проценты по коммерческому кредиту отражают по строке 2110 "Выручка" отчета.

Как учесть проценты по договорам займа

Проценты, которые фирма должна получить по займу, отражают в зависимости от того, кому он предоставлен.

Если заемщик - другое предприятие или гражданин, не являющийся работником фирмы, то причитающиеся с них проценты отражают проводкой:

Дебет 76 Кредит 91-1

- начислены проценты по договору займа.

Если фирма выдает заем своему работнику, то проценты по нему отразите проводкой:

Дебет 73 Кредит 91-1

- начислены проценты работнику по договору займа за соответствующий период.

Между компанией и заемщиком должен быть заключен письменный договор (п. 1 ст. 808 ГК РФ). Ни размер, ни срок погашения займа законодательство не ограничивает. Банковская лицензия для предоставления займа не требуется.

С процентов, полученных по договору займа, налог на добавленную стоимость не платят. Это правило действует при одном условии - если заем выдан деньгами (пп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ).

Проценты по займу начисляют ежемесячно вне зависимости от порядка их выплаты, установленного договором (п. 16 ПБУ 9/99). Поступили деньги от заемщика или нет - неважно.

Пример. В ноябре отчетного года ООО "Пассив" заключило с АО "Актив" договор займа. По его условиям "Пассив" предоставляет "Активу" 1 000 000 руб. сроком на один месяц. "Актив" должен выплатить проценты по займу по ставке 48% годовых. Деньги поступили на расчетный счет "Актива" также в ноябре. В декабре отчетного года "Актив" вернул "Пассиву" сумму займа и уплатил проценты.

Бухгалтер "Пассива" сделал проводки:

Дебет 58 Кредит 51

- 1 000 000 руб. - перечислена сумма займа "Активу";

Дебет 76 Кредит 91-1

- 39 452 руб. (1 000 000 руб. x 48% : 365 дн. x 30 дн.) - начислены проценты по договору займа;

Дебет 51 Кредит 58

- 1 000 000 руб. - возвращена сумма займа "Активом";

Дебет 51 Кредит 76

- 39 452 руб. - получены проценты от заемщика.

В отчете о финансовых результатах за отчетный год по строке 2320 бухгалтер должен отразить проценты в сумме 39 тыс. руб.

Как учесть проценты, начисленные банком

Обслуживающий фирму банк использует "свободные" деньги, которые находятся на ее расчетном счете. За это банк может начислять фирме вознаграждение (проценты на остаток денежных средств на счете). Сумму такого дохода отразите проводкой:

Дебет 51 Кредит 91-1

- получены от банка проценты.

Пример. В декабре отчетного года АО "Актив" открыло расчетный счет в банке "Коммерческий". По условиям договора на расчетно-кассовое обслуживание банк ежемесячно начисляет фирме проценты за пользование деньгами на ее счете. По итогам декабря банк зачислил на счет "Актива" проценты в сумме 50 руб. На основании полученной от банка выписки бухгалтер "Актива" сделал проводку:

Дебет 51 Кредит 91-1

- 50 руб. - получены проценты от банка.

Эту сумму бухгалтер включит в отчет о финансовых результатах за отчетный год по строке 2320.

В аналогичном порядке начисляют проценты по депозитным вкладам в банке.

Строка 2330 "Проценты к уплате"

Здесь отражают проценты, которые фирма уплачивает по полученным кредитам и займам (в т.ч. оформленным облигациями). Сумму таких расходов учтите проводкой:

Дебет 91-2 Кредит 66-2 (67-2)

- начислены проценты за пользование кредитом (займом).

Проценты по кредиту (займу) начисляют в том отчетном периоде, к которому они относятся (п. 6 ПБУ 15/2008). Поскольку отчетным периодом является месяц, проценты следует начислять помесячно. Соглашение о порядке уплаты процентов, закрепленное в договоре, на порядок начисления не влияет.

Пример. В декабре отчетного года АО "Актив" заключило с ООО "Пассив" договор займа.

По его условиям "Пассив" предоставляет "Активу" 1 000 000 руб. сроком на один месяц.

"Актив" должен выплатить проценты за пользование займом по ставке 48% годовых одновременно с возвратом займа. Деньги поступили на расчетный счет "Актива" также в декабре. В январе следующего года "Актив" вернул "Пассиву" сумму займа и уплатил проценты. Сумма процентов составила 39 452 руб. (1 000 000 руб. x 48% : 365 дн. x 30 дн.), из них за декабрь - 13 151 руб.

Бухгалтер "Актива" сделал в учете проводки:

Дебет 51 Кредит 66-1

- 1 000 000 руб. - поступили деньги по договору займа;

Дебет 91-2 Кредит 66-2

- 13 151 руб. - начислены проценты за пользование займом в декабре.

В отчете о финансовых результатах за отчетный год по строке 2330 бухгалтер должен отразить проценты в сумме 13 тыс. руб. (13 151 руб.).

В январе следующего года бухгалтер применил записи:

Дебет 91-2 Кредит 66-2

- 26 301 руб. (39 452 - 13 151) - начислены проценты за пользование займом в январе;

Дебет 66-2 Кредит 51

- 39 452 руб. - перечислены проценты заимодавцу;

Дебет 66-1 Кредит 51

- 1 000 000 руб. - возвращены деньги по договору займа.

Особенности учета процентов по займам

В некоторых случаях проценты за пользование заемными средствами учитывают в особом порядке. Это относится к кредитам и займам, полученным на приобретение и (или) изготовление инвестиционного актива.

Имейте в виду: в налоговом учете проценты, начисленные по любым заемным средствам (кредитам, займам, векселям, облигациям и т.д.), включают в состав внереализационных расходов. При этом учесть их при налогообложении прибыли можно было только в пределах норм. С 1 января 2015 г. нормирование процентов отменено. По общему правилу их можно включать в состав расходов исходя из фактической ставки (абз. 2 п. 1 ст. 269 НК РФ в редакции Федерального закона от 28 декабря 2014 г. N 420-ФЗ).

Как учесть проценты, если кредит (заем)

получен для покупки имущества

Если заемные средства направлены на оплату запасов, то проценты по ним включают в состав прочих расходов независимо от того, оприходованы материальные ценности ранее оплаты или фирма оплачивает их авансом. При этом сделайте проводку:

Дебет 91-2 Кредит 66-2 (67-2)

- начислены проценты по кредиту, полученному на покупку имущества.

Сумму процентов указывают по строке 2330 "Проценты к уплате" отчета.

Как учесть проценты, если сумма займа

выражена в валюте или условных денежных единицах

Фирма может получить кредит или заем в иностранной валюте (например, от иностранного банка). Кроме того, сумма кредита (займа) в договоре может быть установлена в любой иностранной валюте или условных денежных единицах. При этом на территории России расчеты производятся только в рублях. Поэтому суммы кредита (займа) и процентов по нему, выраженные в иностранной валюте (условных единицах), нужно пересчитывать в рубли.

Нередко фирмы начисляют проценты в один день, а выплачивают их кредиторам в другой.

Курсы иностранной валюты (условной единицы) на эти даты могут различаться.

Если курс на дату уплаты процентов будет больше, чем на дату их начисления, то возникнет отрицательная курсовая разница.

Сумму такой разницы по строке 2330 "Проценты к уплате" не отражают, а указывают в строке 2350 "Прочие расходы".

Пример. По договору займа в декабре отчетного года ООО "Пассив" получило от АО "Актив" заем, срок возврата которого не установлен. Сумма займа выражена в долларах США и составляет 20 000 USD, а все расчеты производятся в рублях. Заем возвращен в том же месяце. За пользование займом "Пассив" должен уплатить "Активу" 1700 USD. Проценты были перечислены "Активу" позднее даты погашения основного долга.

Предположим, что официальный курс доллара США составил:

- на дату начисления процентов - 29,50 руб/USD;

- на дату уплаты процентов - 29,70 руб/USD.

Бухгалтер "Пассива" сделал проводки:

Дебет 91-2 Кредит 66-1-2

- 50 150 руб. (1700 USD x 29,50 руб/USD) - начислены проценты по займу (на дату погашения основного долга);

Дебет 91-2 Кредит 66-1-2

- 340 руб. ((29,70 руб/USD - 29,50 руб/USD) x 1700 USD) - сумма процентов по займу увеличена на отрицательную курсовую разницу (на дату уплаты процентов);

Дебет 66-1-2 Кредит 51

- 50 490 руб. (50 150 + 340) - перечислены проценты по займу "Активу".

В отчете о финансовых результатах за отчетный год по строке 2330 бухгалтер должен отразить проценты в сумме 50 тыс. руб. (50 150 руб.). Отрицательную курсовую разницу в размере 340 руб. включают в строку 2350 отчета.

Если курс на дату уплаты процентов будет меньше, чем на дату их начисления, то возникнет положительная курсовая разница. Проценты по кредиту (займу), которые указывают по строке 2330 отчета, на сумму такой разницы не уменьшают.

Пример. По договору займа в январе отчетного года ООО "Пассив" получило от иностранной фирмы Profit 20 000 долл. США сроком на три месяца. Заем возвращен досрочно - в том же месяце.

За пользование займом в марте "Пассив" должен уплатить инофирме 1700 долл. США. Проценты были перечислены фирме Profit позже даты возврата основного долга.

Предположим, что официальный курс доллара США составил:

- на дату начисления процентов - 26,40 руб/USD;

- на дату уплаты процентов - 26,20 руб/USD.

Бухгалтер "Пассива" сделал проводки:

Дебет 91-2 Кредит 66-1-2

- 44 880 руб. (1700 USD x 26,40 руб/USD) - начислены проценты по займу (на дату погашения основного долга);

Дебет 66-1-2 Кредит 91-1

- 340 руб. (1700 USD x (26,40 руб/USD - 26,20 руб/USD)) - отражена положительная курсовая разница (на дату уплаты процентов);

Дебет 66-1-2 Кредит 52

- 44 540 руб. (44 880 - 340) - перечислены проценты по займу инофирме.

В отчете о финансовых результатах за отчетный год по строке 2330 бухгалтер должен отразить проценты в сумме 45 тыс. руб. (44 880 руб.), а положительную курсовую разницу в размере 340 руб. включить в строку 2340 "Прочие доходы".

Строка 2340 "Прочие доходы"

По этой строке отчета отражают доходы от сдачи имущества в аренду и предоставления другим организациям прав на нематериальные активы (когда это не является предметом деятельности фирмы), а также от продажи прочего имущества фирмы (основных средств, НМА, объектов незавершенного капитального строительства, материалов, ценных бумаг, имущественных прав).

Как учесть доходы от сдачи имущества в аренду

Фирма может сдать свое имущество в аренду. Суммы арендной платы, причитающиеся ей от арендаторов, нужно отразить проводками:

Дебет 76 Кредит 91-1

- начислена арендная плата;

Дебет 91-2 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС",

- начислен НДС с арендной платы.

Обратите внимание: сумму таких доходов указывают по строке 2340 "Прочие доходы" отчета за вычетом НДС.

Если доходы от аренды относятся к доходам от обычных видов деятельности, то их отражают в составе выручки. В отчете их показывают по строке 2110 "Выручка".

Пример. Производственное предприятие АО "Актив" сдало в аренду временно свободное помещение в своем административном здании. Ежемесячная сумма арендной платы, которую получает "Актив", составляет 17 700 руб. (в т.ч. НДС - 2700 руб.).

Сдача имущества в аренду не является предметом деятельности "Актива".

Бухгалтер "Актива" должен ежемесячно делать проводки:

Дебет 76 Кредит 91-1

- 17 700 руб. - отражена арендная плата;

Дебет 91-2 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС",

- 2700 руб. (17 700 руб. x 18% : 118%) - начислен НДС;

Дебет 51 Кредит 76

- 17 700 руб. - поступила арендная плата.

В отчете о финансовых результатах за отчетный год по строке 2340 бухгалтер должен отразить общую сумму арендной платы, которая причитается "Активу" за отчетный год, за вычетом НДС. Эта сумма составит 180 тыс. руб. (180 000 руб. = (17 700 - 2700) руб. x 12 мес.).

Обратите внимание, что в налоговом учете поступления от аренды относят либо к доходам от реализации, либо к внереализационным доходам. Чтобы определить вид дохода, нужно исходить из критерия систематичности. Это означает, что арендная плата получена два и более раза в течение календарного года. Кроме того, аренда должна быть основным видом деятельности фирмы. В противном случае доход от аренды нужно считать внереализационным доходом (Письмо Минфина России от 7 февраля 2011 г. N 03-03-06/1/74).

Как учесть доходы от предоставления прав на патенты

Организация, владеющая исключительными правами на объекты интеллектуальной собственности (изобретения, секреты производства), может предоставлять их во временное пользование (ст. 1235 ГК РФ). Для этого необходимо заключить лицензионный договор на право использования нематериального актива. По договору пользователь перечисляет фирме-правообладателю лицензионные платежи.

Такие доходы нужно отразить проводкой:

Дебет 76 Кредит 91-1

- отражен доход от предоставления другим фирмам прав на объект интеллектуальной собственности.

Сумму таких доходов указывают по строке 2340 отчета.

Если доходы по лицензионному договору для фирмы являются доходами от обычных видов деятельности, то доходы от передачи в пользование прав отражают в составе выручки. В отчете их показывают по строке 2110 "Выручка".

Нематериальный актив, право на который предоставлено во временное пользование, с баланса не списывают. Ведь исключительное право на него останется у вашей фирмы. Кроме того, на этот нематериальный актив нужно продолжать начислять амортизацию.

Пример. На балансе АО "Актив" числится нематериальный актив - исключительное право на изобретение. Ежемесячная сумма амортизационных отчислений по нему составляет 200 руб.

В отчетном году "Актив" предоставил ООО "Пассив" право на использование этого изобретения сроком на один год. По договору "Пассив" должен ежемесячно выплачивать "Активу" лицензионные платежи в сумме 5900 руб. (не облагается НДС на основании пп. 26 п. 2 ст. 149 НК РФ). Предоставление прав на объект интеллектуальной собственности другим фирмам не является предметом деятельности "Актива".

Бухгалтер "Актива" будет ежемесячно делать проводки:

Дебет 62 Кредит 91-1

- 5900 руб. - отражены лицензионные платежи, причитающиеся с "Пассива";

Дебет 51 (50) Кредит 62

- 5900 руб. - поступила оплата на расчетный счет (в кассу) "Актива";

Дебет 91-2 Кредит 05

- 200 руб. - начислена амортизация по нематериальному активу.

В отчете о финансовых результатах за отчетный год по строке 2340 бухгалтер должен отразить общую сумму дохода от предоставления права на использование изобретения, которую "Актив" получил за отчетный год. Эта сумма составит 71 тыс. руб. (5900 руб. x 12 мес. = 70 800 руб.).

Обратите внимание, что в налоговом учете поступления от предоставления другим фирмам прав на объекты интеллектуальной собственности относят либо к доходам от реализации, либо к внереализационным доходам. Так, доход считают внереализационным, если сделки по предоставлению прав пользования носят разовый характер (то есть фирма заключает их не чаще одного раза в год). В противном случае доход от этих операций отражают в составе выручки.

Как учесть доходы от продажи прочего имущества

Доходы от продажи основных средств и другого имущества фирмы (нематериальных активов, материалов, ценных бумаг, дебиторской задолженности и т.д.) в бухгалтерском учете относят к прочим. Такие доходы указывают по строке 2340 "Прочие доходы" отчета. По этой строке также отражают стоимость материалов (деталей, узлов, агрегатов), оставшихся после списания основных средств.

Продажа основных средств

Фирма может продать свое основное средство другой компании или физическому лицу. Доход от продажи основного средства (например, компьютера или автомобиля) учтите проводками:

Дебет 62 Кредит 91-1

- отражен доход от продажи основного средства;

Дебет 91-2 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС",

- начислен НДС.

Сумму доходов от продажи основных средств указывают по строке 2340 отчета без НДС.

Расходы, связанные с продажей основного средства (в т.ч. его остаточную стоимость), отражают по дебету счета 91, субсчет 2 "Прочие расходы".

Пример. В декабре отчетного года АО "Актив" продало принадлежащий ему легковой автомобиль за 118 000 руб. (в т.ч. НДС - 18 000 руб.).

Бухгалтер "Актива" сделал проводки:

Дебет 51 Кредит 62

- 118 000 руб. - поступили деньги от покупателя на расчетный счет "Актива";

Дебет 62 Кредит 91-1

- 118 000 руб. - отражен доход от продажи автомобиля;

Дебет 91-2 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС",

- 18 000 руб. (118 000 руб. x 18% : 118%) - начислен НДС.

В отчете о финансовых результатах за отчетный год по строке 2340 бухгалтер должен отразить сумму дохода от продажи основного средства за вычетом НДС. Эта сумма составит 100 тыс. руб. (118 000 - 18 000).

Продажа нематериальных активов

Фирма может продать свое исключительное право на нематериальный актив (например, исключительное право на товарный знак). Доход от продажи нематериального актива учтите так:

Дебет 76 Кредит 91-1

- отражен доход от продажи исключительных прав на нематериальный актив;

Дебет 91-2 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС",

- начислен НДС (если эта реализация облагается НДС).

Сумму доходов от продажи нематериальных активов указывают по строке 2340 отчета без НДС.

Расходы, связанные с продажей нематериальных активов (в т.ч. их остаточную стоимость), отражают по Дебету счета 91, субсчет 2 "Прочие расходы".

Пример. АО "Актив" владеет исключительным правом на изобретение, подтвержденное патентом.

В отчетном году "Актив" продал исключительное право на это изобретение фирме "ТехИнвест" за 141 600 руб.

Реализация исключительных прав на изобретения, полезные модели, промышленные образцы, программы для ЭВМ, базы данных, топологии интегральных микросхем, секреты производства (ноу-хау) освобождается от налогообложения НДС (пп. 26 п. 2 ст. 149 НК РФ).

Бухгалтер "Актива" сделал проводки:

Дебет 51 Кредит 76

- 141 600 руб. - поступила оплата от покупателя;

Дебет 76 Кредит 91-1

- 141 600 руб. - отражен доход от продажи исключительных прав на изобретение.

В отчете о финансовых результатах за отчетный год по строке 2340 бухгалтер должен отразить сумму дохода от продажи исключительных прав. Эта сумма составит 142 тыс. руб. (141 600 руб.).

Продажа материалов

На балансе фирмы могут числиться излишки материалов, которые она не собирается использовать в производстве. Такие материалы могут быть проданы. Доход от продажи материалов учтите проводками:

Дебет 62 Кредит 91-1

- отражена выручка от продажи материалов;

Дебет 91-2 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС",

- начислен НДС.

Обратите внимание: сумму доходов от продажи материалов указывают по строке 2340 отчета за вычетом НДС.

Расходы, связанные с продажей материалов (в т.ч. их учетную стоимость), отражают по дебету счета 91, субсчет 2 "Прочие расходы".

Пример. В отчетном году АО "Актив" реализовало остатки кирпича по цене 11,8 руб. за штуку (в т.ч. НДС - 1,8 руб.). Всего было продано 1000 штук кирпича.

Бухгалтер "Актива" сделал проводки:

Дебет 51 Кредит 62

- 11 800 руб. - поступила оплата от покупателя на расчетный счет "Актива";

Дебет 62 Кредит 91-1

- 11 800 руб. (1000 шт. x 11,8 руб/шт.) - отражена выручка от продажи кирпича;

Дебет 91-2 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС",

- 1800 руб. (11 800 руб. x 18% : 118%) - начислен НДС.

В отчете о финансовых результатах за отчетный год по строке 2340 бухгалтер должен отразить сумму дохода от продажи материалов за вычетом НДС. Эта сумма составит 10 тыс. руб. (10 000 = 11 800 - 1800).

Особенности продажи прочего имущества,

стоимость которого выражена в условных денежных единицах

Продавая основные средства (или другое имущество), фирма может установить на них цену в иностранной валюте или условных денежных единицах (долларах США, евро и т.п.).

Курс иностранной валюты на дату получения оплаты может оказаться больше курса на дату начисления дохода. В этом случае возникает положительная курсовая разница. Если курс валюты на дату получения оплаты будет меньше курса на дату начисления дохода от продажи ценностей, возникнет отрицательная курсовая разница.

При получении от покупателя аванса курсовые разницы не возникают. То есть пересчитывать сумму предоплаты в связи с изменением курса валюты не нужно.

Положительную курсовую разницу показывают по строке 2340 "Прочие доходы", а отрицательную - по строке 2350 "Прочие расходы".

Пример. В декабре отчетного года АО "Актив" продало деревообрабатывающий станок АО "Стройтех". Цена станка по договору составляет 3000 долл. США. "Стройтех" должен оплатить эту сумму в рублях по курсу Банка России на дату перечисления денег "Активу".

Официальный курс доллара США, установленный Банком России, составил (цифры условные):

- на дату передачи станка "Стройтеху" - 29,50 руб/USD;

- на дату оплаты станка "Стройтехом" - 30,02 руб/USD.

Бухгалтер "Актива" сделал проводки:

Дебет 76 Кредит 91-1

- 88 500 руб. (3000 USD x 29,50 руб/USD) - отражен доход от продажи станка "Стройтеху";

Дебет 91-2 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС",

- 13 500 руб. (88 500 руб. x 18% : 118%) - начислен НДС;

Дебет 51 Кредит 76

- 90 060 руб. (3000 USD x 30,02 руб/USD) - поступила оплата станка от "Стройтеха";

Дебет 76 Кредит 91-1

- 1560 руб. (90 060 - 88 500) - отражена положительная курсовая разница.

В отчете о финансовых результатах по строке 2340 бухгалтер "Актива" должен указать сумму дохода от продажи станка за вычетом НДС - 75 тыс. руб. (75 000 = 88 500 - 13 500) и положительную курсовую разницу - 2 тыс. руб. (1560 руб.).

Как учесть доходы от ликвидации основных средств

Если основное средство пришло в негодность или морально устарело, фирма может его ликвидировать. После разборки или демонтажа оборудования часто остаются ценности (детали, узлы, агрегаты), которые можно использовать в производстве. Бухгалтер должен оприходовать их по рыночной стоимости (цене возможной реализации). Это правило применяют как в бухгалтерском, так и в налоговом учете. Доходы от ликвидации основного средства отразите проводкой:

Дебет 10 Кредит 91-1

- оприходованы материалы, лом, полученные при ликвидации имущества.

Сумму таких доходов указывают по строке 2340 "Прочие доходы" отчета.

Пример. На балансе ООО "Пассив" числился станок, непригодный к дальнейшей эксплуатации. Руководитель "Пассива" принял решение ликвидировать этот станок. Первоначальная стоимость станка - 380 000 руб., сумма начисленной амортизации к моменту выбытия - 300 000 руб. После демонтажа и разборки станка были получены запасные части, пригодные для использования в производстве. Рыночная стоимость этих материалов на дату принятия их к учету - 50 000 руб.

При оприходовании материалов бухгалтер "Пассива" сделал запись:

Дебет 10 Кредит 91-1

- 50 000 руб. - оприходованы запчасти, оставшиеся после демонтажа станка и пригодные для дальнейшего использования.

В отчете о финансовых результатах за отчетный год бухгалтер укажет по строке 2340 стоимость оприходованных материалов в сумме 50 тыс. руб.

Обратите внимание, что расходы на ликвидацию основных средств уменьшают налогооблагаемую прибыль фирмы (п. 1 ст. 265 НК РФ).

Как учесть списание оценочных резервов

Такие резервы создают, чтобы отразить удешевление материально-производственных запасов и ценных бумаг, а также распределить убытки от списания крупных безнадежных долгов.

К оценочным резервам в бухгалтерском учете относят:

- резерв под снижение стоимости материально-производственных ценностей (п. 25 ПБУ 5/01);

- резерв под обесценение финансовых вложений (п. 38 ПБУ 19/02);

- резерв по сомнительным долгам (п. 70 ПВБУ).

Оценочные резервы создаются в обязательном порядке.

Резерв под снижение стоимости материальных ценностей

Текущая рыночная стоимость принадлежащих фирме материалов может оказаться ниже их фактической себестоимости. В этом случае у фирмы возникнет убыток. Чтобы отразить этот убыток, в бухгалтерском учете создают резерв под снижение стоимости материальных ценностей. Сумму созданного резерва включают в состав доходов, если:

- в периоде, следующем за отчетным, рыночная стоимость материальных ценностей, по которым был создан резерв, увеличится;

- материально-производственные запасы, по которым создан резерв, были использованы (списаны в производство) или проданы.

В таких случаях бухгалтер должен сделать проводку:

Дебет 14 Кредит 91-1

- списана сумма резерва по материально-производственным запасам.

Эту сумму относят к прочим доходам и указывают по строке 2340 отчета.

Пример. В учете АО "Актив" по состоянию на 31 декабря года, предшествующего отчетному, числится 20 000 штук облицовочных кирпичей марки М-150. Фактическая себестоимость одного кирпича - 8 руб. Таким образом, фактическая себестоимость партии кирпича марки М-150 составляет 160 000 руб. (20 000 шт. x 8 руб/шт.). Рыночная цена на кирпич этой марки, по официальным данным товарно-сырьевой биржи на указанную дату, составляла 5 руб. за штуку. Таким образом, рыночная стоимость партии кирпича марки М-150 составила 100 000 руб. (20 000 шт. x 5 руб/шт.).

Поэтому бухгалтер "Актива" начислил резерв под снижение стоимости кирпича. При этом он сделал такую проводку в учете:

Дебет 91-2 Кредит 14

- 60 000 руб. (160 000 - 100 000) - создан резерв.

В отчетном году 10 000 штук кирпичей было продано. Поэтому бухгалтер списал сумму относящегося к ним резерва. При этом он сделал проводку:

Дебет 14 Кредит 91-1

- 30 000 руб. (60 000 руб. : 20 000 шт. x 10 000 шт.) - списана часть резерва по проданным кирпичам.

В отчете о финансовых результатах за отчетный год по строке 2340 бухгалтер должен указать сумму списанного резерва - 30 тыс. руб.

Резерв под обесценение финансовых вложений

Учетная стоимость ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке, может оказаться выше их расчетной цены (п. 37 ПБУ 19/02). В этом случае фирме грозят убытки.

В такой ситуации в бухгалтерском учете создают резерв под обесценение вложений в ценные бумаги. Если очередная проверка на обесценение выявит, что расчетная стоимость ценных бумаг увеличилась, то сумму резерва нужно списать. Также его списывают, если ценные бумаги будут проданы.

Бухгалтер должен отразить это проводкой:

Дебет 59 Кредит 91-1

- списана (уменьшена) сумма резерва.

Сумму, на которую уменьшен резерв, относят к прочим доходам и указывают по строке 2340 отчета.

Пример. На начало года, предшествующего отчетному, АО "Актив" принадлежит 1000 облигаций. Официальных котировок по ним нет. Учетная цена - 150 руб. за облигацию. В течение указанного года в компанию регулярно поступала информация о большом количестве сделок с аналогичными облигациями. Средняя цена продажи облигации - 90 руб. (что более чем на 5% ниже балансовой цены). 31 декабря года, предшествующего отчетному, бухгалтер "Актива" сделал проводку:

Дебет 91-2 Кредит 59

- 60 000 руб. (1000 шт. x (150 руб. - 90 руб.)) - создан резерв под обесценение финансовых вложений.

В отчетном году 500 штук облигаций было продано. Поэтому бухгалтер списал сумму относящегося к ним резерва. При этом он сделал такую проводку в учете:

Дебет 59 Кредит 91-1

- 30 000 руб. (60 000 руб. : 1000 шт. x 500 шт.) - списана часть резерва по проданным финансовым вложениям.

В отчете о финансовых результатах за отчетный год по строке 2340 бухгалтер должен указать сумму списанного резерва - 30 тыс. руб.

Резерв по сомнительным долгам

Фирма обязана создавать резерв по сомнительным долгам, если у нее есть дебиторская задолженность, которая является сомнительной. Сомнительной и подлежащей резервированию считают не обеспеченную соответствующей гарантией задолженность, которую контрагенты не погасили в срок, определенный договором, или у компании есть информация о том, что дебиторская задолженность не будет погашена вовремя.

В резерв можно не включать просроченную задолженность:

- если на отчетную дату у компании есть уверенность в том, что дебитор погасит ее в течение следующих 12 месяцев;

- если с данным покупателем существуют долгосрочные деловые отношения и платежи от него поступают регулярно, хоть и с опозданием.

Величину резерва определяют отдельно по каждому сомнительному долгу. Может оказаться, что в отчетном году фирма не использовала суммы резерва, созданного в предыдущем году. В этом случае неиспользованный остаток резерва нужно списать.

В бухгалтерском и налоговом учете это делают по-разному.

Так, в бухгалтерском учете сумму неиспользованного резерва нужно присоединить к прибыли отчетного периода. Следовательно, резерв сомнительных долгов формируется заново в течение каждого отчетного года.

По правилам налогового учета нужно действовать так. Сначала рассчитайте сумму нового резерва, котор<