Представитель и налоговый агент: сравнение

На третьей схеме показано в чем принципиальное отличие представителя от налогового агента. Представитель выделен красным, но при этом пунктиром. Налогоплательщик сохраняет активность в налоговых отношениях, то есть на время действия представителя возможность активных действий налогоплательщика по реализации прав и обязанностей не исключается. Представитель как тень налогоплательщика. Это говорит о том, что с позиции НК представитель не имеет самостоятельных обязанностей в налоговых отношениях (ни организационных, ни имущественных), он реализует права и обязанности налогоплательщика, поэтому на схеме он и обозначен пунктиром. Управомоченным лицом остается налогоплательщик, а представитель выступает от его имени и в интересах налогоплательщика.

Однако проблема заключается в том, что институт представительства урегулирован очень плохо в НК и фактически нормативное регулирование в этом отношении ограничено отсылкой к нормам ГК, на основании которых возникает статус представителя.

В то же время обнаруживает непоследовательность позиция самого законодателя. Например, в соответствии со ст. 51 НК появляются некие обязанности, возлагаемые НК непосредственно на представителя, а не на налогоплательщика.

Статья 51

4. Лица, на которых в соответствии с настоящей статьей возлагаются обязанности по уплате налогов и сборов физических лиц, признанных безвестно отсутствующими или недееспособными, пользуются всеми правами, исполняют все обязанности в порядке, предусмотренном настоящим Кодексом для налогоплательщиков и плательщиков сборов, с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей. Указанные лица при исполнении обязанностей, возложенных на них настоящей статьей, привлекаемые в связи с этим к ответственности за виновное совершение налоговых правонарушений, не вправе уплачивать штрафы, предусмотренные настоящим Кодексом, за счет имущества лица, признанного соответственно безвестно отсутствующим или недееспособным.

Ст. 51 НК предусматривает уплату налога в отношении лиц, признанных недееспособными или безвестно отсутствующими. Уплачивать налог за этих лиц и за счет их имущества должен опекун такого лица или лицо, осуществляющее доверительное управление имуществом лиц, признанных безвестно отсутствующим. На этих лиц в соответствии с НК (ст.51) может быть возложена ответственность (исполняемая за счет их личного имущества) за неисполнение налоговой обязанности других лиц.

У нас как у цивилистов должны возникать вопросы.

Во-первых, возникает вопрос о гр-правовом статусе опекуна и ДУ. В гражданском праве он действует от своего имени с возложением на него соответствующих обязанностей, а значит он уже не представитель в ГП. Значит они не должны быть представителями в НП. Но НК совершенно идентичным образом регулирует налоговые обязанности соответствующих категорий субъектов, хотя ни один из них не может претендовать на статус представителя.

С другой стороны, такое регулирование не увязывается с тем, что налоговый закон не предусматривает каких-либо общих правил, допускающих возложение на представителя по НК каких-то самостоятельных налоговых обязанностей отличных от обязанностей представляемого налогоплательщика. А вот тут (ст. 51) такая обязанность появляется – обязанность совершить действия по уплате налога за счет имущества представляемого. Тут возникает особый статус этих лиц с определенным кругом прав и обязанностей, этот статус не укладывается в рамки представительства и обнаруживает черты статуса налогового агента.

Также возникает проблема, связанная с различиями в подходах в НП и ГП с определением возраста дееспособности.

В ГП полная дееспособность с 18 лет. НК не регулирует вопросы налоговой право- и дееспособности. Однако деликтоспособность в НП наступает с 16 лет. Как правило, говорить о возникновении деликтоспособности в отсутствие дееспособности мы говорить не можем, значит дееспособность уже должна быть в 16 лет.

То есть он недееспособен еще по гражданскому законодательству, но уже полностью дееспособен и даже деликтоспособен с 16 лет по налоговому.

Большая проблема связана с тем, что характер обязанности налоговой таков, что эта обязанность возникает из публичных имущественных отношений, носит публичный имущественный характер и предполагает соблюдение принципа личной уплаты сумм налогоплательщиком. То есть речь идет о необходимости обеспечить исполнение налоговой обязанности за счет уменьшения имущественной сферы самого налогоплательщика, а не его представителя.

В связи с этим проблема возникает с исполнением обязанности несовершеннолетними, которые имеют объекты налогообложениям, но отсутствие у них дееспособности должно быть восполнено действиями их законных представителей.

Проблемы не возникает тогда, когда речь идет о подоходном налогообложении, так как есть в имущественной сфере несовершеннолетнего та денежная масса, позволяющая исполнить обязанность за счет его личных средств.

А вот когда возникает объект имущественных налогов (как правило это жилые объекты, возможности по распоряжению которыми родителями в целях получения денежной массы для уплаты налогов очень ограничены), то есть вопрос за счет каких денежных средств родители должны произвести уплату налога? При этом бывают ситуации, когда сам родитель в силу своего имущественного положения может быть освобожден от уплаты налога при том, что налоговые органы начинают усматривать у него как у представителя обязанность произвести уплату налога за ребенка.