Основные элементы исполнения обязанности по уплате налогов и сборов

Исполнение обязанности по уплате налога и сбора возникает только при наличии у налогоплательщика объекта налогообложе­ния. В соответствии с пунктом 1 статьи 38 части первой Налогово­го кодекса Российской Федерации объектами налогообложения признаются операции по реализации товаров (работ, услуг), иму­щество, прибыль, доход, стоимость реализованных товаров (выпол­ненных работ, оказанных услуг) либо иной объект, имеющий сто­имостную, количественную или физическую характеристики, с нали­чием которого у налогоплательщика законодательство о налогах и сборах связывает возникновение обязанности по уплате налога. Сто­имостная характеристика объекта налогообложения означает, что такой объект определен денежной суммой, а количественная ха­рактеристика — количеством вещей, объединенных определен­ным родовым признаком.

Каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложе­ния. Объекты как федеральных, так и региональных и местных налогов определяются исключительно федеральным законодатель­ством. Это одна из гарантий недопущения многократного налого­обложения, когда один и тот же объект облагается несколькими налогами одновременно.

К имуществу как объекту налогообложения относятся все виды объектов гражданских прав — вещи, включая деньги и ценные бумаги, и иное имущество (за исключением имущественных прав), являющееся имуществом в соответствии с Гражданским кодек­сом Российской Федерации. В соответствии с положениями пунк­та 3 статьи 38 Налогового кодекса Российской Федерации для целей налогообложения товаром признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации. В целях регу­лирования отношений, связанных с взиманием таможенных пла­тежей, к товарам относится и иное имущество, определяемое Таможенным кодексом Российской Федерации.

Для целей налогообложения работа — это деятельность, резуль­таты которой имеют материальное выражение и могут быть реали­зованы для удовлетворения потребностей организации и (или) физических лиц.

Под услугой понимается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности. В свою очередь реали­зация товаров, работ или услуг организацией или индивидуаль­ным предпринимателем — это, соответственно, передача на воз­мездной основе (в том числе в виде обмена товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результаты вы­полненных работ одним лицом для другого лица, а также возмезд­ное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, пре­дусмотренных налоговым законодательством, и передача права собственности на товары, результаты выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу на безвозмездной основе. При этом место и момент факти­ческой реализации товаров, работ или услуг определяются в соот­ветствии с налоговым законодательством.

Принципы определения для целей налогообложения цены та­ких реализуемых товаров, работ или услуг закреплены в статье 40 Налогового кодекса Российской Федерации. Если иное не предус­мотрено специальным налоговым законодательством, для этих целей принимаются те цены товаров, работ или услуг, которые указаны сторонами сделки в соответствующих документах (дого­воре, платежных документах). Пока не доказано обратное, пред­полагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Рыночная цена товара (работы или услуги) — это цена, сло­жившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии — однородных) товаров (ра­бот, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) ус­ловиях.

Под идентичными товарами понимаются товары, имеющие одинаковые характерные для них основные признаки. Например, при определении идентичности товаров учитываются их физические характеристики, качество и репутация на рынке, страна про­исхождения и производитель; незначительные различия в их внеш­нем виде могут не учитываться.

Однородными признаются товары, которые, не являясь иден­тичными, имеют сходные характеристики и состоят из схожих компонентов, что позволяет им выполнять одни и те же функции и (или) быть коммерчески взаимозаменяемыми. При определе­нии однородности товаров учитывают их качество, наличие то­варного знака, репутацию на рынке, страну происхождения. .

В соответствии с пунктом 3 статьи 39 Налогового кодекса Рос­сийской Федерации для фискальных целей не считается реализа­цией товаров, работ или услуг:

1)осуществление операций, связанных с обращением российской или иностранной валюты (за исключением целей нумизматики);

2)передача основных средств, нематериальных активов и (или)
иного имущества организации ее правопреемнику (правопреемникам) при реорганизации этой организации;

3)передача основных средств, нематериальных активов и (или)
иного имущества некоммерческим организациям на осуществление основной уставной деятельности, не связанной с предпринимательской деятельностью;

4)передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер (в частности, вклады в уставный (складочный)
капитал хозяйственных обществ и товариществ, вклады по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности), паевые взносы в паевые фонды кооперативов);

5)передача имущества в пределах первоначального взноса участнику хозяйственного общества или товарищества (его право­
преемнику или наследнику) при выходе (выбытии) из хозяйственного общества или товарищества, а также при распределении имущества ликвидируемого хозяйственного общества или товарищества между его участниками;

6)передача имущества в пределах первоначального взноса участнику договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или его правопреемнику в случае выдела его доли из имущества, находящегося в общей собственности участников договора, или раздела такого имущества;

7)передача жилых помещений физическим лицам в домах го­сударственного или муниципального жилищного фонда при про­ведении приватизации;

8)изъятие имущества путем конфискации, наследование имущества, а также обращение в собственность иных лиц бесхозяйных и брошенных вещей, бесхозяйных животных, находки, клада в соответствии с нормами Гражданского кодекса Российской Федерации;

9) иные операции в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации.

К объектам налогообложения относятся доход и прибыль. Так, доходом признается экономическая выгода в денежной или нату­ральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяе­мая в соответствии с главами 23 («Налог на доходы физических лиц»), 25 («Налог на прибыль организаций»). Под прибылью в свою очередь, как правило, понимается полученный доход за минусом произведенных на его получение расходов.

Признаются объектами налогообложения проценты и дивиден­ды. При этом процентами признается любой заранее заявленный (установленный) доход, в том числе в виде дисконта, получен­ный по долговому обязательству любого вида (независимо от спо­соба его оформления). Процентами признаются, в частности, до­ходы, полученные по денежным вкладам и долговым обязатель­ствам.

Дивидендом признается любой доход, полученный акционером (участником) от организации при распределении прибыли, оста­ющейся после налогообложения (в том числе в виде процентов по привилегированным акциям), по принадлежащим акционеру (уча­стнику) акциям (долям) пропорционально долям акционеров (уча­стников) в уставном (складочном) капитале этой организации.

К дивидендам также относятся любые доходы, получаемые из источников за пределами Российской Федерации, считающиеся дивидендами по законодательству этих зарубежных государств.

Не признаются дивидендами:

1)выплаты при ликвидации организации акционеру (участнику) этой организации в денежной или натуральной форме, не превышающие взноса этого акционера (участника) в уставный
(складочный) капитал организации;

2)выплаты акционерам (участникам) организации в виде передачи акций этой же организации в собственность;

3)выплаты некоммерческой организации на осуществление
ее основной уставной деятельности (не связанной с предпринимательской деятельностью), произведенные хозяйственными обществами, уставный капитал которых состоит полностью из вкладов этой некоммерческой организации.

В соответствии со статьей 53 Налогового кодекса Российской Федерации под налоговой базой понимается стоимостная, физи­ческая или иная характеристика объекта налогообложения. Налого­вые базы и порядок их определения по федеральным, региональ­ным и местным налогам устанавливаются на федеральном уровне.

Налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу на основе данных бухгалтерского учета и иных документально под­твержденных данных об объектах налогообложения по итогам каждого налогового периода. Индивидуальные предприниматели ис­числяют ее также по итогам каждого налогового периода, но на основе данных учета доходов и расходов. Остальные налогопла­тельщики—физические лица — исчисляют налоговую базу на ос­нове полученных от организаций данных об облагаемых доходах. Для учета налоговой базы используют два основных метода: кас­совый и накопительный.

Кассовый метод учитывает только те суммы, которые получе­ны налогоплательщиком в определенной форме, например, по­лучение денежных средств из кассы, передача наличных денег в собственность посредством оформления определенных докумен­тов, получение процентов по вкладам в банке и т.п. Кассовый метод применяется при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц.

При накопительном методе (его еще называют методом чистого дохода) налоговая база учитывается с момента возникновения имущественных прав и обязательств. Так, доходом признаются все суммы, право на получение которых возникло у налогоплатель­щика в конкретном налоговом периоде вне зависимости от того, получены ли они в действительности. Такой метод используется при налогообложении имущества, переходящего в порядке на­следования, поскольку имущество оценивается по стоимости на момент открытия наследства, а не на момент его принятия.

Исчисление налоговой базы производится по итогам каждого налогового периода. Налоговый период — это срок, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате. Налоговый кодекс Российской Федерации в статье 55 определяет налоговый период как «календарный год или иной период времени применительно к отдельным налогам, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате». Налоговый период может со­стоять из одного или нескольких отчетных периодов, по итогам которых уплачиваются авансовые платежи. По окончании отчет­ного периода могут подводиться промежуточные итоги составле­ния отчетности и представление ее в налоговый орган. Однако в некоторых случаях по отдельным налогам налоговый и отчетный периоды могут и совпадать.

Налоговая ставка — это величина налоговых начислений на еди­ницу измерения налоговой базы. То есть фактически налоговая став­ка представляет собой сумму, которая подлежит уплате в виде налога (сбора). Различают твердые, процентные (адвалорные) и комбинированные ставки.

Твердые ставки — это фиксированный размер налога за каж­дую единицу налогообложения. Такие ставки в основном приме­няются в отношении большинства подакцизных товаров, по на­логу на имущество, земельному налогу и др. Процентные (адвалорные) ставки начисляются в процентах к облагаемой сумме. Они характерны для многих видов налогов (налог на доходы физиче­ских лиц, налог на прибыль, налог на добавленную стоимость, единый социальный налог и др.). В пределах, определяемых Нало­говым кодексом, ставки федеральных налогов могут устанавли­ваться Правительством Российской Федерации. Налоговые ставки по региональным и местным налогам устанавливаются соответ­ственно законами субъектов Российской Федерации, норматив­ными правовыми актами представительных органов местного са­моуправления в пределах, установленных Налоговым кодексом Российской Федерации.

Налогоплательщик исчисляет сумму налога самостоятельно. Так, организации и индивидуальные предприниматели самостоятель­но исчисляют практически все виды налогов в соответствии с порядком, установленным Налоговым кодексом Российской Фе­дерации.

Однако в случаях, предусмотренных налоговым законодатель­ством, обязанность по исчислению подлежащей уплате суммы налога может быть возложена на налоговые органы или налого­вого агента. Традиционно возложение данной обязанности на на­логового агента применяется по налогу на доходы физических лиц, в отношении исчисления сумм налога с выплат работода­телей в пользу наемных работников. Результаты исчисления сум­мы налога, полученные налоговым агентом, служат основанием для ее удержания у налогоплательщика и перечисления в соот­ветствующий бюджет. Бремя ответственности за неправильное и несвоевременное исчисление, неперечисление суммы налога впоследствии ложится не на .налогоплательщика, а на налогово­го агента.

В случае, когда исчисление налога осуществляется налоговыми органами, не позднее 30 дней до наступления срока платежа на­логовый орган направляет налогоплательщику налоговое уведом­ление (уведомление об уплате налога). В этом документе указыва­ются размер налога, расчетная налоговая база, а также срок упла­ты налога. В случае, если налоговый орган не исполнит надлежа­щим образом обязанность по направлению налогоплательщику на­логового уведомления, налогоплательщик в силу нормы пункта 4 статьи 57 Налогового кодекса не может быть подвергнут не только налоговым санкциям, но и начислению пени. Однако обязанность заплатить налог сохраняется в течение срока исковой давности.

Устанавливая порядок и сроки уплаты налога, законодатель­ство как бы объединило два очень важных элемента исполнения налоговых обязательств.

Налоги (сборы) уплачиваются в наличной или безналичной форме.

Уплата налога в безналичной форме производится путем пода­чи платежного поручения перечислить сумму налога с банковского счета налогоплательщика в кредитную организацию, в кото­рой открыт данный банковский счет.

Уплата налога в наличной форме может производиться по­средством почтового перевода, через кассу сельского или посел­кового органа местного самоуправления или через сборщика на­логов и сборов. Исполнение обязанности по уплате налога в не­денежной форме (например, передачей государству товаров или выполнением для государственных нужд каких-либо работ) не допускается.

Уплата налога производится разовой уплатой всей суммы на­лога либо в ином порядке — по частям. Конкретный порядок уплаты налога устанавливается применительно к каждому налогу.

Порядок уплаты федеральных налогов устанавливается Нало­говым кодексом Российской Федерации, региональных налогов — законами субъектов Российской Федерации, местных налогов — нормативными правовыми актами представительных органов мест­ного самоуправления в соответствии с Налоговым кодексом Рос­сийской Федерации.

Сроки уплаты налогов устанавливаются, изменяются норма­тивными правовыми актами о налогах и сборах применительно к каждому налогу и сбору.

Как правило, срок уплаты налога соответствует моменту за­вершения налогового периода либо отчетного периода.

Срок уплаты налога определяется календарной датой или ис­течением периода времени, исчисляемого годами, кварталами, месяцами, неделями и днями. Срок уплаты налога может быть «привязан» к какому-либо событию иди действию. К примеру, налог на имущество, переходящее в порядке наследования, дол­жен быть уплачен до истечения трех месяцев с момента оформле­ния принятия наследства, а государственная пошлина должна быть уплачена до подачи искового заявления в суд.

Налогоплательщик должен уплатить налог в установленный срок или досрочно.

Исполнение налоговой обязанности считается своевременным в случае, если налогоплательщик уплатил налог до того, как истек срок, установленный законодательством о налогах и сбо­рах. Налог считается уплаченным с момента предъявления нало­гоплательщиком в обслуживающий его банк платежного поруче­ния на уплату соответствующего налога при условии достаточ­ного остатка денежных средств на счете налогоплательщика, а в случае уплаты налогов наличными денежными средствами — на момент внесения денежной суммы в счет уплаты налога в банк или кассу органа местного самоуправления либо почтовое отде­ление связи. Если обязанность по исчислению и удержанию на­лога возложена законодательством о налогах и сборах на налого­вого агента, то она считается выполненной с момента удержания налога налоговым агентом (п. 2 ст. 45 Налогового кодекса Российской Федерации).

Налог не признается уплаченным в случаях:

1) отзыва налогоплательщиком платежного поручения на перечисление суммы налога в бюджет (внебюджетный фонд);

2) возврата банком налогоплательщику платежного поручения на перечисление суммы налога в бюджет (внебюджетный
фонд);

3) а также когда на момент предъявления налогоплательщиком в банк поручения на уплату налога имеются иные неисполненные требования, предъявленные к счету, которые в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации
исполняются в первоочередном порядке, а налогоплательщик не
имеет достаточных денежных средств на счете для удовлетворения
всех требований.

Исполнение обязанности по уплате налогов и сборов в соот­ветствующий бюджет означает направление платежей по налогам в федеральный бюджет, бюджеты субъектов Российской Федера­ции, бюджеты местного самоуправления, а также бюджеты госу­дарственных внебюджетных фондов, в зависимости от принад­лежности налога тому или иному уровню системы налогов и сбо­ров Российской Федерации.

Законодательством о налогах и сборах могут устанавливаться налоговые льготы, которые представляют собой особые преимуще­ства, предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов по сравнению с другими плательщиками, вклю­чая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере. Нормы законодательства о налогах и сборах, определяющие основания, порядок и условия применения льгот по налогам и сборам, не могут носить индивидуального характера. Выделяются следующие виды налоговых льгот:

1) налоговые вычеты;

2) изменение срока уплаты налога;

3) снижение ставки налога.
Рассмотрим эти виды более подробно.

Налоговые вычеты и освобождение от налогообложения — это налоговая льгота, предусмотренная законодательством о налогах и сборах, направленная на сокращение объема налоговой базы. Так, налогоплательщику предоставляется возможность уменьшить прибыль, подлежащую налогообложению, на сумму понесенных им расходов особого вида, перечень которых прямо устанавлива­ется законодателем.

Освобождение от налогообложения предусматривается законо­дательством о налогах и сборах и направлено на применение на­логообложения лишь для отдельных категорий плательщиков налога или видов объектов налогообложения.

Изменение срока уплаты налога представляет собой перенос установленного срока уплаты налога (сбора) на более поздний срок.

Срок уплаты налога может быть изменен в отношении всей подлежащей уплате суммы налога либо ее части как с начислени­ем процентов на неуплаченную сумму налога, так и без начисле­ния. Установлены следующие формы изменения срока уплаты нало­га (сбора):

а) отсрочка;

б) рассрочка;

в) налоговый кредит;

г) инвестиционный налоговый кредит.

Отсрочка — это форма переноса срока уплаты налога при на­личии оснований, предусмотренных статьей 64 Налогового коде­кса Российской Федерации, на срок от одного до шести месяцев. Отсрочка может быть предоставлена по одному или нескольким налогам.

Рассрочка также представляет собой изменение срока уплаты налога при наличии установленных оснований, но с поэтапной уплатой налогоплательщиками задолженности в течение тех же шести месяцев. Решение о предоставлении отсрочки (рассрочки) или об отказе в ее предоставлении принимается уполномоченным органом в течение одного месяца со дня получения заявления заинтересованного лица. При этом за предоставление отсрочки или рассрочки взимаются проценты.

Налоговый кредит является одной из форм изменения срока уплаты налога при наличии соответствующих оснований. Пере­чень таких оснований и порядок предоставления налогового кре­дита закреплены Налоговым кодексом Российской Федерации. По­средством налогового кредита может быть изменен срок уплаты налога от трех месяцев до одного года, при этом за пользование им взимаются проценты. Однако если налоговый кредит предо­ставляется вследствие причинения лицу ущерба в результате сти­хийного бедствия, технологической катастрофы или иных обсто­ятельств непреодолимой силы либо в связи с задержкой бюджет­ного финансирования, оплаты государственного заказа, то про­центы не начисляются. Для предоставления налогового кредита заключается договор между налогоплательщиком и уполномочен­ным органом.

Инвестиционный налоговый кредит предоставляется организа­циям, осуществляющим внедренческую или инновационную дея­тельность, проводящим научно-исследовательские и опытно-кон­структорские работы либо техническое перевооружение произ­водства, создающим новые технологии, а также выполняющим особо важные заказы по социально-экономическому развитию ре­гионов. Они имеют право в определенных пределах уменьшать свои

ЯП

налоговые платежи по налогу с последующей уплатой суммы кре­дита и начисленных процентов. Такой кредит может быть предо­ставлен лишь по налогу на прибыль организаций, а также по реги­ональным и местным налогам. Инвестиционный налоговый кредит предоставляется на срок от одного года до пяти лет и оформляется договором. В нем определяется вид налога, сумма кредита, срок действия договора, размер процентов, порядок погашения, меры по обеспечению выполнения условий договора (залог, поручи­тельство), ответственность сторон.