Налоговый статус юридических лиц

Основу для определения резидентства юридических лиц составляют следующие тесты (или их комбинации):

Тест инкорпорации. Юридическое лицо признается резидентом в стране, если оно в ней основано (зарегистрировано).

Все предприятия, учреждения, организации – юридические лица по законодательству России являются ее резидентами и уплачивают в России налог с прибыли, полученной как на ее территории, так и где бы то ни было, хотя бы эти лица и не имели бизнеса в России вовсе.

Тест юридического адреса. Юридическое лицо признается резидентом в стране, если оно зарегистрировало в этой стране свой юридический адрес.

Например, корпорация признается резидентом в налоговых целях во Франции, если она зарегистрирована во Франции в качестве юридического лица (инкорпорирована) или зарегистрировала во Франции свой юридический адрес.

Тест места осуществления центрального управления и контроля. Юридическое лицо признается резидентом в стране, если с территории этой страны осуществляется центральное (общее) руководство компанией и контроль за ее деятельностью.

Например, резидентами в Великобритании признаются компании, инкорпорированные в Великобритании, а также компании, учрежденные за рубежом, если органы их центрального управления и контроля находятся в Великобритании. Так, если заседания совета директоров компании наиболее часто проводятся в Великобритании, компания признается резидентом этой страны.

Тест места осуществления текущего управления компанией.Юридическое лицо признается резидентом в стране, если на ее территории находятся органы, осуществляющие текущее управление деятельностью компании (исполнительнаядирекция).

35 Понятие и виды субъектов международного налогового права. Понятие и классификация субъектов налогового права.Общественные отношения, преимущественно образующие кредит налогового права, складываются относительно перехода права собственности на денежные средства. Точное определение субъекта налогового права имеет и практическое значение, т.к. позволяет выявить круг лиц, вступивших в налоговые отношения и действия которых влекут юридические значимые последствия. Только субъекты НП могут иметь права и нести обязанности, предусмотренные НК и принятие в соответствии с ним нормативными правовыми актами. Законодательство о налогах и сборах не содержит исчерпывающего перечня лиц, вступивших в налоговые отношения, однако субъектов НК возможно классифицировать по следующим основаниям:

1.По способу нормативной определенности: а) зафиксированные налоговым законодательством в качестве субъектов налоговых отношений; б)не зафиксированные налоговым законодательством в качестве

субъектов налоговых отношений;.

2.По характеру фискального интереса: а) частные субъекты; б) публичные субъекты;

3.По степени имущественной заинтересованности в возникновении налоговых отношений:

а) имеющие непосредственный собственный имущественный интерес в налоговых отношениях;

б) не имеющие непосредственного собственного имущественного интереса в налоговых отношениях.

НК фиксирует понятие «участники отношений, регулируемых законодательством о налогах и оборотах» (ст.9), к числу которых относятся: - налогоплательщики – организации и физические лица; - налоговые агенты;

- налоговые органы;

таможенные органы; сборщики налогов и сборов; финансовые органы; органы государственных внебюджетных фондов; Федеральная служба по экономическим и налоговым преступлениям МВД РФ; иные уполномоченные органы.

Налоговый кодекс наделяет статусом участников налоговых отношений только две категории субъектов: налогоплательщиков и плательщиков сборов (частные субъекты); государство в лице органов, представляющих и реализующих его имущественные интересы (публичные субъекты).

Однако, не всех субъектов НК охватывает Так эксперты, свидетели, специалисты, понятие и переводчики, принимающие участие в процессе налоговой проверке (ст.90. 95-98 НК).

Налоговые отношения. складывающие по поводу учета налогоплательщиков, требуют присутствие регистрационных органов. Выполняющих определенные функции (ст.85, 86 НК). Отношения, возникающие относительно расчетных операций по перечислению налогов и сборов, и реализуются посредством участие банков (ст.60НК). Налогоплательщик имеет право вступать в налоговые отношения через законного или уполномоченного представителя (ст.27,29 НК).

Следовательно. Можно выделить группу субъектов НК, имеющих непосредственный собственный имущественный интерес в налоговых отношениях, и группу субъектов и имеющих такого интереса.

Различают понятие, «субъект НП» и «субъект налогового правоотношения».

Субъект НП – лицо. Наделенное правосубъектностью, т.е. признаваемой налоговым законодательством способностью быть участником конкретных налоговых правоотношений.

Субъект налогового правоотношения – индивидуально определенный реальный участник конкретного правоотношения.

Субъект НП становится участником налогового правоотношения посредством воплощения предписаний налогово-правовых норм в жизнь, т.е. путем правоорганизации.

Реализация норм НП в правомерном поведении участников налоговых правоотношений осуществляется в четырех формах: соблюдении; использование; исполнение и правоприменении.

36 Общая характеристика критериев (тестов) резидентства физических лиц в международном налоговом праве.«В календарном году» означает, что понятие "резидент" отражает проживание лица в Российской Федерации строго в пределах одного календарного года и не может быть распространено на более длительные периоды. Иными словами, резидентство в России устанавливается ежегодно.

В некоторых странах периодом для определения резидентства служит не календарный, а налоговый год, который может и не совпадать с календарным. В тех случаях, когда временного критерия недостаточно для определения места налогообложения лица (например, возникает двойное резидентство), используются такие дополнительные признаки: • место расположения привычного (постоянного) жилища; • центр жизненных интересов (личные и экономические связи); • место обычного проживания; • гражданство.

Национальными законодательствами и международными соглашениями устанавливается строгая последовательность применения этих критериев для определения местожительства человека. Если в результате последовательного применения этих критериев все-таки невозможно определить государство, где человек имеет постоянное местожительство, этот вопрос решается в процессе переговоров налоговых или финансовых органов заинтересованных государств (схема 1-11).

Определение налогового статуса

Тест Физического присутствия

Тест места расположения привычного (постоянного) жилища

Тест центра жизненных интересов

Тест места обычного проживания

Тест места гражданства

По договорённости финансовых (налоговых) органов

37 Понятие унификации и гармонизации налогового законодательства и влияние на них международного налогового права.Под унификацией, как правило, понимают сближение, приведение к единообразию, тогда как под гармонизацией – достижение согласия благоприятного, взаимодополняющего сочетания частей в целом. Применительно к законотворческой деятельности под унификацией следует понимать такое состояние законодательств разных государств в той или иной сфере и соответствующие мероприятия по их корректировке, при которых их структура, состав и отдельные положения приводятся к одному и тому же виду. Унифицировать в полном объеме законодательства разных стран не представляется возможным в силу различных причин, имеющих политические, социально-экономические, исторические, географические, культурные и прочие корни.

Гармонизацию законодательств следует считать более общим процессом по отношению к их унификации, так как одним из методов гармонизации может оказаться унификация. С точки зрения существа и содержания мер по сближению законодательств разных государств меры по гармонизации требуют системной проработки общих целей государств, объединенных в те или иные межгосударственные образования, и учета интереса государств в этих объединениях.

Стоит обратить внимание, что, несмотря на значительный прогресс в деле межгосударственного сотрудничества в налоговойсфере, налог остается «национальной» категорией, т.е. находит свое формальное юридическое закрепление, необходимое для фактического применения, и «администрируется» в рамках национальных правовых систем. Данная ситуация претерпевает определенные изменения вследствие развития экономической и политической интеграции в рамках межгосударственных объединений. Особенно отчетливо видны новые международно-правовые черты налогообложения при институализации экономических объединений, когда государства в целях достижения интеграционных целей договариваются об изъятии некоторых вопросов из своей налоговойюрисдикции и соглашаются на делегирование части своих фискальных полномочий наднациональным структурам.

Однако и в этом случае налогообложение приобретает «международный» (в прямом значении этого слова) характер достаточно ограниченно:

- такие договоренности, как правило, касаются определенных видов налогов и могут затрагивать отдельные их элементы. Примером могут служить принятие единого таможенного тарифа и унификация некоторых правил применения уравнительных косвенных налогов в рамках единого рынка стран Европейского Союза;

- международно-правовая основа регулирования элементов налогообложения (в той или иной степени) в отсутствии единой налоговой службы не снимает проблему обеспечения уплаты налогов и налогового контроля на национальном уровне;

- результаты сотрудничества в основном реализуются через изменения национальных правовых систем налогообложения.

В случае, если это осуществляется в рамках согласованных действий как результат реализации достигнутых соглашений, то это способствует гармонизации и унификациинациональных налоговых законодательств.

38 Положения о недискриминации в общих соглашениях об устранении двойного налогообложения и практика их применения. Соглашения об основах взаимоотношений между двумя государствами. В таких соглашениях обычно присутствует Положение о налоговой недискриминации, т.е. о предоставлении физическим и юридическим лицам другой стороны такого же налогового режима, как и гражданам и юридическим лицам своего государства. При этом каждая сторона сохраняет за собой право предоставления своим гражданам и компаниям налоговых льгот без обязательного их распространения на граждан и компании других стран.

Толкование норм соглашений об избежании двойного налогообложения является одной из наиболее сложных и деликатных сфер применения этих соглашений. Особые проблемы возникают в связи с трактовками норм о недискриминации. Ошибки, допускаемые при расширительной трактовке условий о недискриминации, нередко приводят к спорам с налоговыми органами страны — источника дохода, а также к санкциям налоговых органов.

Важно отметить еще один момент, который представляется существенным для понимания и толкования норм о недискриминации в соглашениях об избежании двойного налогообложения доходов и имущества. Строго говоря, эти соглашения никогда не предоставляют налоговых льгот. Целью этих Соглашений является избежание или устранение, или снижение двойного (или многократного) налогообложения дохода и имущества при осуществлении деятельности в сфере международных экономических отношений. Конкретные механизмы избежания или устранения двойного налогообложения, используемые в соглашениях, и другие условия соглашений в сочетании с особенностями, исключениями и льготами национальных систем налогообложения позволяют отдельным лицам в определенных ситуациях получить более благоприятные условия налогообложения в конкретной стране, а иногда одновременно в двух странах, заключивших соответствующее соглашение. Однако это не является основанием для того, чтобы лицо, к которому применяется налоговый режим одного соглашения, утверждало, что режим, предоставленный в результате применения другого соглашения, является более благоприятным, и требовало применения в отношении себя условий этого другого более благоприятного режима.

Предполагает, что каждое государство обладает правом на предоставление субъектам его национального права со стороны государства-партнера таких условий налогообложения, которые не хуже условий, предоставляемых этим государством субъектам национального права других стран. Нормы о недискриминации содержатся как в национальном налоговом законодательстве, так и в международных соглашениях.

Российское законодательство закрепляет принцип недискриминации как общий принцип налогового права, который в равной степени применим ко всем категориям налогоплательщиков независимо от государственной принадлежности. Так, НК РФ устанавливает, что «налоги и сборы не могут иметь дискриминационный характер и различно применяться исходя из социальных, расовых, национальных, религиозных и иных подобных критериев» (абз. 1 п. 2 ст. 3), а также запрещает «устанавливать дифференцированные ставки налогов и сборов, налоговые льготы в зависимости от формы собственности, гражданства физических лиц или места происхождения капитала» (абз. 2 п. 2 ст. 3).

Более конкретные нормы о недискриминации в налоговых отношениях с иностранным элементом устанавливаются в соглашениях об избежании двойного налогообложения. Наиболее общий и самый распространенный вид запрещаемой дискриминации формулируется в соглашениях как возложение одним Договаривающимся Государством на национальных лиц (или резидентов) другого Договаривающегося Государства налоговых и связанных с ними обязательств, иных или более обременительных, чем налоговые и связанные с ними обязательства, которые возлагаются или могут возлагаться на национальных лиц (или резидентов) первого Договаривающегося Государства или третьего государства при тех же условиях.

Соглашения устанавливают и иные виды запрещаемой налоговой дискриминации. При этом отдельные соглашения запрещают дискриминацию не только субъектов иностранного права, но и субъектов национального права, состоящих в определенных гражданско-правовых отношениях с субъектами иностранного права. Например, многие соглашения запрещают дискриминацию национальных компаний (компаний-резидентов), в уставном капитале которых участвуют субъекты иностранного права.

Также следует отметить, что применяемые в Российской Федерации режим недискриминации и национальный режим налогообложения субъектов иностранного права находятся в тесной взаимосвязи. Во-первых, и тот, и другой являются, по сути, отраслевым выражением, с одной стороны, конституционно-правовых принципов равного налогового бремени и равенства в налоговой сфере, а с другой стороны — ряда принципов международного публичного права. Во-вторых, данные режимы фактически предопределяют друг друга. Так, нормы, составляющие содержание национального режима, фактически создают условия для режима недискриминации путем установления равных прав и обязанностей налогоплательщиков независимо от государственной принадлежности и унификации наиболее существенных элементов налоговых обязательств. Нормы же, составляющие содержание режима недискриминации, в свою очередь создают условия для национального режима путем запрета дискриминации не только относительно субъектов права других стран, но и относительно субъектов собственного (национального) права.

По соглашениям, заключенным Российской Федерацией, компетентным органом является Министерство финансов России, а в других государствах — как правило, Министр (Министерство) финансов.

39 Условия о конфиденциальности информации в соглашениях о взаимной административной помощи в налоговых вопросах"СОВМЕСТНАЯ КОНВЕНЦИЯ СОВЕТА ЕВРОПЫ И ОЭСР О ВЗАИМНОЙ АДМИНИСТРАТИВНОЙ ПОМОЩИ ПО НАЛОГОВЫМ ДЕЛАМ (ETS N 127)".

Стороны, в соответствии с положениями главы IV, оказывают административную помощь друг другу по налоговым делам. Такая помощь может предусматривать при необходимости меры, предпринимаемые судебными органами. 2. Такая административная помощь состоит в:a) обмене информацией, включая проведение одновременных налоговыхпроверок и участие в налоговых проверках за границей;b) помощи по взиманию налогов, включая принятие мер обеспечения; c) направлении документов.3. Сторона оказывает административную помощь независимо от того, является ли соответствующее лицо резидентом, либо физическим или юридическим лицом Стороны или любого иного государства. Стороны обмениваются любой информацией, в частности предусмотренной настоящим разделом, которая исключительно относится к: a) исчислению и сбору налогов, взысканию и исполнению налоговых требований, и b) преследованию путем административного или судебного разбирательства. Информация, которая ни коим образом не относится к этим целям, не подлежит обмену в соответствии с настоящей Конвенцией. 2. Сторона может использовать информацию, полученную в соответствии с настоящей Конвенцией, в качестве доказательства по уголовному делу в суде только в случае, если Стороной, которая предоставила эту информацию, было дано предварительное разрешение на это.Секретность 1. Любая информация, полученная Стороной в соответствии снастоящей Конвенцией, считается секретной так же, как и информация, полученная в соответствии с национальным законодательством этой Стороны, или в соответствии с требованиями секретности, применяющимися в Стороне, предоставляющей информацию, если такие условия носят более ограничительный характер; 2. В любом случае такая информация подлежит раскрытию только лицам или органам власти (включая суды и административные или контрольные органы), занятым исчислением, взиманием или взысканием, судебным преследованием или исполнением по уплате в судебном порядке, или рассмотрением жалоб в отношении, налогов этой Стороны. Только такие лица или вышеупомянутые органы власти могут использовать эту информацию и только для подобных целей. Несмотря на положение параграфа 1, они могут раскрыть ее во время открытых судебных разбирательств или в судебных решениях в отношении таких налогов, в соответствии с предварительным разрешением компетентного органа предоставляющей Стороны. Однако любые две или более из Сторон могут согласовать между собой отказ от условия о предварительном разрешении. 3. Если Сторона сделала оговорку, предусмотренную подпараграфом "a" параграфа 1 статьи 30, любая другая Сторона, получающая информацию от этой Стороны, не будет использовать ее для целей оказания помощи в отношении налога, по которому была сделана оговорка. Схожим образом и Сторона, сделавшая такую оговорку, не будет использовать информацию, полученную в соответствии с настоящей Конвенцией для целей оказания помощи в отношении налога, по которому была сделана оговорка. 4. Не затрагивая положений параграфов 1, 2 и 3, информация, полученная Стороной, может быть использована для иных целей, когда такая информация может быть использована для иных целей в соответствии с законодательством предоставляющей Стороны, и компетентные органы этой Стороны разрешают такое использование. Информация, предоставленная Стороной другой Стороне, может быть передана последней третьей Стороне в соответствии с предварительным разрешением от компетентного органа первой из упомянутых Сторон.

40 Порядок обмена информацией в рамках взаимной административной помощи в налоговых вопросах ОБМЕН ИНФОРМАЦИЕЙ. Общие положения1. Стороны обмениваются любой информацией, в частности предусмотренной настоящим разделом, которая исключительно относится к

a) исчислению и сбору налогов, взысканию и исполнению налоговыхтребований, и b) преследованию путем административного или судебногоразбирательства.Информация, которая ни коим образом не относится к этим целям, не подлежит обмену в соответствии с настоящей Конвенцией. 2. Сторона может использовать информацию, полученную в соответствии с настоящей Конвенцией, в качестве доказательства по уголовному делу в суде только в случае, если Стороной, которая предоставила эту информацию, было дано предварительное разрешение на это. При этом любые две или более Стороны могут взаимно согласовать, что предварительного разрешения не требуется. 3. Любая Сторона может путем направления одному из депозитариев декларации, указать, что в соответствии с ее внутренним законодательством ее власти могут проинформировать ее резидента или частное лицо перед передачей информации в соответствии со статьями 5 и 7, которая его касается.Обмен информацией по запросу 1. По запросу запрашивающего государства, запрашиваемое государство предоставляет запрашивающему государству любую информацию, упомянутую в статье 4, относительно отдельных лиц или операций. 2. Если информации, имеющейся в налоговых делах запрашиваемого государства, недостаточно для удовлетворения запроса о предоставлении информации, это государство принимает все необходимые меры для обеспечения запрашивающего государства запрашиваемой информацией. Автоматический обмен информацией В зависимости от категорий дел и в соответствии с процедурами, которые определяются по взаимной договоренности, две или более Стороны автоматически обмениваются информацией, указанной в статье 4.Произвольный обмен информацией 1. Сторона без предварительного запроса направляет другой Стороне наличествующую у нее информацию при следующих обстоятельствах, если: a) первая из упомянутых Сторон имеет основания полагать, что возможны налоговые потери в другой Стороне; b) лицо, ответственное за уплату налогов, получает снижение размера налога или освобождение от уплаты налога в первой из упомянутых Сторон, которое может повлечь увеличение размера налога или налоговой ответственности в другой Стороне; c) торговые сделки между лицом, подлежащим налогообложению в Стороне, и лицом, подлежащим налогообложению в другой Стороне, проводятся через одну или более стран таким образом, что происходит снижение размера подлежащего уплате налога в одной или в другой Стороне, или в обеих; d) Сторона имеет основания полагать, что сохранение размера подлежащего уплате налога может являться следствием умышленного перевода прибыли в рамках группы компаний; e) информация, направленная в первую из упомянутых Сторон другой Стороной, позволяет получить информацию, которая может являться необходимой для определения размера налоговой ответственности в последней Стороне. 2. Каждая Сторона принимает такие меры и проводит такие процедуры, которые необходимы для обеспечения того, чтобы информация, описанная в пункте 1, была доступна для передачи другой Стороне.

41 Общая характеристика активных доходов и порядка их обложения в соглашениях об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество.С учетом ограниченной налоговой юрисдикции государства в отношении нерезидентов одним из наиболее принципиальных вопросов международного налогового права является определение территориальной принадлежности объектов налогообложения. Его сложность во многом обуславливается тем, что предмет налогообложения, т.е. совокупность фактических признаков объекта налогообложения, не всегда имеет материальное воплощение, по которому можно было бы определить его территориальную принадлежность.

По фактическим признакам можно установить территориальную принадлежность только тех объектов налогообложения, предмет которых с точки зрения гражданского права квалифицируется как вещь. Но если объектом налога на имущество иностранных юридических лиц являются имущественные права, то по физическим признакам определить территориальную принадлежность объекта налога на имущество довольно трудно.

Российское законодательство использует ряд формальных критериев для определения места возникновения объектов налогообложения. Причем выбор этих формальных критериев довольно часто обусловлен возможностью правоприменительных органов контролировать возникновение объекта налогообложения у нерезидентов.

Рассмотрим формальные критерии на примере налогов на прибыль доходы иностранных юридических лиц в РФ.

Основная концепция налогообложения прибыли и доходов иностранных юридических лиц состоит в следующем. Все доходы иностранного юридического лица на территории другого государства могут быть разделены на так называемые активные доходы и пассивные доходы.

К активным относятся доходы, которые связаны с осуществлением иностранным юридическим лицом какой-либо деятельности на территории РФ. С точки зрения гражданского права активные доходы квалифицируются как поступления от реализации товаров, оказания услуг и выполнения работ. В настоящее время « активные» доходы иностранной организации в РФ (если их получение не приводит к образованию постоянного представительства этой организации в РФ) обложению налогом у источника выплаты не подлежат.

Одной из наиболее важных шедул для компаний-нерезидентов является прибыль от коммерческой (предпринимательской) деятельности. Международные соглашения устанавливают принципиальное правило, что прибыль компании от коммерческой деятельности в государстве нерезидентства может подлежать в нем налогообложению только в случае, если эта деятельность осуществляется через постоянное представительство компании в этом государстве.

По национальному законодательству Российской Федерации прибыль иностранных юридических лиц от коммерческой деятельности квалифицируется как активные доходы и облагается независимо от получения через постоянное представительство или не через него (в этом случае может лишь различаться порядок уплаты налога: по декларации или у источника выплаты).

Таким образом, указанное правило налоговых соглашений фактически вводит определенный формальный признак определения территориальной характеристики активных доходов компаний-нерезидентов. Этот формальный признак — наличие или отсутствие постоянного представительства (если компания получает активные доходы через постоянное представительство в государстве, то объект налогообложения возникает на территории этого государства).

Международные соглашения, как правило, устанавливают более узкое понятие постоянного представительства по сравнению с национальным законодательством путем специальных оговорок. В оговорках определяются конкретные виды деятельности, которые не приводят к образованию постоянного представительства: строительство объекта в течение определенного времени (от 6 до 36 месяцев); содержание постоянного места исключительно в целях рекламы, хранения товаров и др.;