НДС, в случае если покупатель меняет режим налогообложения

Восстановление НДС при получении ценностей

После отгрузки продавцом товаров покупатель получает право принять к вычету сумму НДС, исчисленную со всей стоимости товаров (работ, услуг, имущественных прав) и предъявленную ему продавцом. Счет-фактура поставщика регистрируется в журнале полученных счетов-фактур и книге покупок.

Чтобы не было двойного вычета - и с аванса и с поставки, - покупатель обязан восстановить принятый ранее к вычету НДС с аванса (подп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ). При восстановлении НДС покупателю следует зарегистрировать счет-фактуру, на основании которого применялся вычет по авансу, в книге продаж (пример 3).

Пример 3. Используем данные примера 2. В IV квартале организация получила от поставщика товар (кирпич) на 236000руб., в том числе НДС 36000 руб. Также поставщику был перечислен остаток долга за поставку в сумме 118000 руб. (в том числе НДС 18000 руб.).

В IV квартале в учете произведены записи:

Содержание хозяйственной операции	Сумма, руб.	Дебет	Кредит
Оприходован товар	200 000
Учтена сумма НДС по товарам (кирпичу)	36 000	19/3
НДС, предъявлен к возмещению из бюджета	36 000		19/3
Восстановлен НДС, ранее принятый к вычету с перечисленного 50%-ного аванса	18 000	76/НДС	68/НДС
Зачтен ранее перечисленный аванс	118 000		60/ авансы выданные
Произведен с поставщиком окончательный расчет по поставке	118 000

Сумму НДС, принимаемого к вычету при оприходовании товара, покупатель должен отразить в стр. 130 раздела 3 декларации по НДС. Суммы налога с авансов, подлежащие восстановлению, покупатель отражает по стр. 090 (с расшифровкой по стр. 110) раздела 3 налоговой декларации.

По данным примера 3 вычеты следует отразить в размере 36 000 руб., а восстановление НДС — в размере 18 000 руб.

Если покупатель ранее не применил вычет суммы НДС с аванса, восстанавливать впоследствии налог ему не нужно.

Когда налогоплательщик осуществляет операции, как облагаемые НДС, так и не облагаемые, то он обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), которые используются для осуществления как облагаемых НДС, так и не подлежащих налогообложению операций (п. 4 ст. 170 НК РФ). При этом речь идет только о суммах налога по приобретенным товарам (работам, услугам).

О необходимости вести раздельный учет по суммам НДС, относящимся к предоплате, в п. 4 ст. 170 НК РФ не сказано. Поэтому счета-фактуры на перечисленную сумму предоплаты в счет предстоящих поставок това­ров, приобретаемых для использования одновременно в облагаемых и не облагаемых НДС операциях, указан­ных в п. 2 ст. 170 НК РФ, регистрируются в книге поку­пок на сумму, указанную в данном счете-фактуре. Это дает покупателю возможность принять к вычету налог со всей суммы предоплаты.

После отгрузки товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав и получения счета-фактуры налог с предоплаты, ранее принятый к вычету, придется вос­становить. При ведении раздельного учета облагаемых и не облагаемых НДС операций часть «входного» НДС принимается к вычету, а остальная сумма относится на увеличение стоимости приобретенных товаров (работ, услуг, имущественных прав).

Восстановление НДС при возврате полученного аванса

Восстановить НДС покупателю нужно также и в случае, если сумму предоплаты продавец вернул (полностью или частично) в связи с изменением условий или расторжением договора (подп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ).

Факт возврата авансовых платежей должен быть отражен в бухгалтерском учете и подтвержден документально, т.е. платежными поручениями. Восстановление соответствующей суммы НДС, относящейся к возвращаемой сумме, производится в том квартале, когда произошло расторжение или изменение договора и возврат суммы предоплаты.

НДС, в случае если покупатель меняет режим налогообложения

Покупатель может применять общий режим налогооб­ложения и произвести вычет НДС по уплаченному покупателю авансу. Но затем покупатель может сменить режим налогообложения на специальный

Обязанность по восстановлению налога в общем случае не распространяется на лиц, которые применяют спецрежимы, поскольку они не являются плательщика­ми НДС, за исключением отдельных операций (п. 3 ст. 346.1, п. 2, 3 ст. 346.11, п. 4 ст. 346.26 НК РФ).

Налоговый кодекс РФ не устанавливает обязанности восстановить НДС с суммы уплаченного аванса и до перехода на спецрежим.

Однако такой подход, вероятнее всего, вызовет претензии со стороны контролирующих органов, поскольку налогоплательщик принял налог к вычету с предоплаты в счет поставки товаров (работ, услуг), которые будут использоваться в деятельности, не облагаемой НДС. Налогоплательщику, на наш взгляд, целесообразно восстановить НДС с аванса к уплате в бюджет в по­следнем квартале года, предшествующего переходу на спецрежим, т. е. одновременно с другим восстановлением НДС по правилам подп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ

Если же организация уплатила аванс в период применения спецрежима, а товары получает после перехода на общую систему налогообложения, она имеет право принять к вычету НДС, предъявленный продавцом при отгрузке товаров (работ, услуг).