Акцизы: сущность налога, основные элементы налогообложения

Акцизы – вид косвенного налога, который включается в цены подакцизных товаров и является одноступеньчатым налогом, то есть взимается только один раз – при ввозе подакцизных товаров налог уплачивает импортер товара, а при реализации произведенных подакцизных товаров акцизы уплачивает производитель товара. Акцизы выполняют двоякую роль. Во-первых, это один из важных источников дохода бюджета. Его доля в налоговых доходах консолидированного бюджета страны за 2012 год составила 10,7 %. Акциз является республиканским налогом, формирующим доходы республиканского бюджета. Во-вторых, акцизы – это средство регулирования спроса и предложения, а также ограничения потребления. Для снижения налоговой нагрузки на малообеспеченные слои населения в число подакцизных товаров обычно включают предметы роскоши (мотоциклы, автомобили и т. п.). Посредством акцизов ограничивается потребление социально вредных товаров (алкогольных и табачных изделий).

Порядок исчисления и уплаты акцизов регулируется гл. 13 Особенной части НК РБ, законами о таможенном регулировании в Республике Беларусь, таможенным законодательством Таможенного союза, международными договорами, регулирующими взимание косвенных налогов в Таможенном союзе, и (или) актами Президента Республики Беларусь.

Плательщиками акцизов признаются организации; индивидуальные предприниматели; физические лица, на которых в соответствии с НК РБ и таможенным законодательством возложена обязанность по уплате акцизов при ввозе товаров на территорию Республики Беларусь.

Плательщиками, производящими подакцизные товары, признаются организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие производство подакцизных товаров из любого вида сырья (давальческого или собственного) и (или) с использованием подакцизных товаров. К производству подакцизных товаров относятся также розлив подакцизной алкогольной продукции и пива, контрактное производство табачных изделий.

Плательщиками признаются также организации и индивидуальные предприниматели при реализации (передаче) газа углеводородного сжиженного и газа природного топливного компримированного для заправки транспортных средств через автозаправочные станции, а также с использованием топливно-раздаточного оборудования.

Акцизами облагаются следующие подакцизные товары:

1) спирт;

2) алкогольная продукция;

3) непищевая спиртосодержащая продукция в виде растворов, эмульсий, суспензий, произведенных с использованием этилового спирта из всех видов сырья, иных спиртосодержащих продуктов;

4) пиво, пивной коктейль;

5) слабоалкогольные напитки с объемной долей этилового спирта более 1,2 процента и менее 7 процентов (слабоалкогольные натуральные напитки, иные слабоалкогольные напитки), вина с объемной долей этилового спирта от 1,2 процента до 7 процентов;

6) табачные изделия;

7) автомобильные бензины; дизельное и биодизельное топливо; судовое топливо; газ углеводородный сжиженный и газ природный топливный компримированный, используемые в качестве автомобильного топлива;

8) масло для дизельных и (или) карбюраторных (инжекторных) двигателей;

9) микроавтобусы и автомобили легковые (в том числе переоборудованные в грузовые).

Не признаются подакцизными товарами:

1) спиртосодержащие растворы с денатурирующими добавками, компонентами, изменяющими органолептические свойства этилового спирта, разрешенными к применению в Республике Беларусь;

2) спиртосодержащие лекарственные средства, разрешенные к промышленному производству, реализации и медицинскому применению на территории Республики Беларусь в порядке, установленном законодательством;

3) спиртосодержащие лекарственные средства, изготавливаемые в аптеках по индивидуальным назначениям (рецептам) врача или требованиям (заявкам) организации здравоохранения;

4) спиртосодержащие парфюмерно-косметические средства;

5) коньячный и плодовый спирт, виноматериалы.

6) товары бытовой химии;

7) легковые автомобили, предназначенные для профилактики инвалидности и реабилитации инвалидов, транспортные средства, относящиеся к иностранной безвозмездной помощи либо получаемые (полученные) в качестве международной технической помощи и (или) приобретенные за счет средств международной технической помощи.

Объектами налогообложения акцизами являются:

1) подакцизные товары, производимые плательщиками и реализуемые (передаваемые, в том числе безвозмездно) ими на территории Республики Беларусь;

2) ввозимые на территорию Республики Беларусь подакцизные товары (за исключением перечисленных в статье 116 НК) и (или) возникновение иных обстоятельств, с наличием которых акты налогового и таможенного законодательства связывают возникновение обязанности по уплате акцизов.

В Республике Беларусь действуют единые ставки акцизов как для подакцизных товаров, произведенных на территории Республики Беларусь, так и для подакцизных товаров, ввозимых и (или) реализуемых на ее территории. Ставки акцизов могут устанавливаться двух видов:

1) в абсолютной сумме на физическую единицу измерения подакцизных товаров (твердые (специфические) ставки);

2) в процентах от стоимости подакцизных товаров или таможенной стоимости подакцизных товаров, увеличенной на подлежащие уплате суммы таможенных пошлин (процентные (адвалорные) ставки).

Плательщики обязаны обеспечить раздельный учет реализации подакцизных товаров, облагаемых акцизами по различным ставкам, а также подакцизных товаров, освобожденных от обложения акцизами. Ставки акцизов на все подакцизные товары установлены согласно приложению 1 к НК РБ в твердой сумме.

В НК РБ существуют особенности определения налоговой базы по акцизам в зависимости от установленных в отношении подакцизных товаров ставок акцизов. Так, налоговая база определяется:

1) при реализации (передаче) произведенных (в том числе из давальческого сырья) плательщиком подакцизных товаров:

- как объем реализованных (переданных) подакцизных товаров в натуральном выражении – по подакцизным товарам, в отношении которых установлены твердые (специфические) ставки акцизов;

- как стоимость реализованных (переданных) подакцизных товаров, определяемая исходя из отпускных цен без учета акцизов, – по подакцизным товарам, в отношении которых установлены процентные (адвалорные) ставки акцизов.

Следует отметить, что налоговая база определяется отдельно по каждому виду реализованных (переданных) подакцизных товаров;

2) при ввозе подакцизных товаров на территорию Республики Беларусь, взимание акцизов по которым осуществляется таможенными органами:

- как объем подакцизных товаров в натуральном выражении – по подакцизным товарам, в отношении которых установлены твердые (специфические) ставки акцизов;

- как таможенная стоимость подакцизных товаров, увеличенная на подлежащие уплате суммы таможенных пошлин, – по подакцизным товарам, в отношении которых установлены адвалорные ставки акцизов;

3) при реализации (передаче) ввезенных на территорию Республики Беларусь подакцизных товаров:

- как объем подакцизных товаров в натуральном выражении – по подакцизным товарам, ввезенным на территорию Республики Беларусь без уплаты акцизов, в отношении которых установлены твердые (специфические) ставки акцизов;

- как стоимость подакцизных товаров, исчисленная исходя из применяемых цен без учета акцизов, – по подакцизным товарам, в отношении которых установлены процентные (адвалорные) ставки акцизов.

Момент фактической реализации (передачи) подакцизных товаров определяется как приходящийся на налоговый период день отгрузки (передачи) подакцизных товаров.

Налоговые льготы в виде освобождения от акцизов применяются:

1) при реализации подакцизных товаров в магазинах беспошлинной торговли в зоне таможенного контроля, а также магазинах беспошлинной торговли для дипломатических представительств и консульских учреждений иностранных государств, представительств и органов международных организаций и межгосударственных образований;

2) при реализации (отпуске) спирта для производства лекарственных средств белорусским организациям, которым разрешено их производство;

3) при реализации (передаче) подакцизных товаров, помещенных под таможенную процедуру экспорта, реэкспорта, а также вывезенных (без обязательств об обратном ввозе на территорию Республики Беларусь) в государства – члены Таможенного союза при условии подтверждения фактического вывоза подакцизных товаров за пределы территории Республики Беларусь.

Обороты по реализации подакцизных товаров, вывезенных за пределы Республики Беларусь, в том числе в государства – члены Таможенного союза, освобождаются от акцизов при наличии у плательщика документов, указанных в ст.114 гл. 12 НК РБ (см. также предыдущий вопрос «НДС»). В случае отсутствия документов в течение 180 дней с даты отгрузки подакцизных товаров возникает обязанность по исчислению и уплате акцизов.

При исчислении акцизов (кроме взимаемых при ввозе подакцизных товаров) в облагаемый оборот включаются фактически отгруженные (переданные, использованные на собственные нужды) в отчётном периоде подакцизные товары. Плательщик обязан предъявить к оплате покупателю подакцизных товаров (собственнику давальческого сырья) соответствующую сумму акцизов путем указания ее отдельной строкой в первичных учетных и (или) расчетных документах. При реализации (передаче) подакцизных товаров, которые освобождены от налогообложения акцизами, первичные учетные и (или) расчетные документы выписываются без выделения сумм акцизов, и в них делается запись или проставляется штамп «Без акцизов».

Сумма акцизов по подакцизным товарам исчисляется как произведение налоговой базы и ставки акцизов. При исчислении акцизов по твердым ставкам сумма акциза определяется по формуле

А_к = V_Ак × С _{Ак. тверд,}

где V_Ак – объем подакцизных товаров в натуральном выражении; С_{Ак. тверд} – твердая ставка акциза.

Расчет суммы акцизов производится с учетом специфики товаров:

· по легковым автомобилям

А_к = К_ла × М_ла × С_{Ак. тверд},

где К_ла – количество легковых автомобилей, шт.; М_ла – мощность легкового автомобиля, л. с.; С_{Ак. тверд} – ставка акциза, руб./л. с.;

· по алкогольным напиткам с объемной долей этилового спирта

А_к = К_бут × Е_бут × Д_сп × С_{Ак. тверд},

где К_бут – количество бутылок, шт.; Е_бут – емкость бутылки, л; Д_сп – объемная доля этилового спирта, %; С_{Ак. тверд} – ставка акциза, руб./л;

Пример. В январе организация реализовала 150 бутылок водки емкостью 0,5 литра (объемная доля этилового спирта 40 %). Ставка акциза на алкогольную продукцию с объемной долей этилового спирта 7 % и более установлена в размере 77680 руб. за 1 литр безводного (стопроцентного) этилового спирта, содержащегося в готовой продукции. Таким образом, сумма акциза по реализованной водке составит: Ак=150×0,5×0,4×77680=2330400 руб.

Сумма акциза, включаемая в цены подакцизных товаров (за исключением товаров, ввозимых на территорию Республики Беларусь), на которые установлены адвалорные ставки акцизов, определяется как произведение налоговой базы (стоимости товара без учета акцизов) и ставки налога (Сm) :

Ак = .

Общая сумма акцизов, устанавливаемая по итогам налогового периода по всем операциям по реализации подакцизных товаров, определяется путем сложения сумм, исчисленных для каждого вида подакцизного товара.

Сумма акцизов, подлежащая уплате плательщиком в бюджет, определяется как разница между общей суммой акцизов, исчисленной по итогам налогового периода, и суммой налоговых вычетов, приходящихся на этот налоговый период :

Ак _бюдж = Ак _исчисл – Ак _вычет.

Отрицательная разница между суммами акцизов, уплаченными при приобретении (ввозе на территорию Республики Беларусь) подакцизных товаров, использованных для производства других подакцизных товаров, и суммами акцизов по реализованным произведенным подакцизным товарам включается во внереализационные расходы.

Налоговыми вычетами признаются суммы акцизов:

1) предъявленные (уплаченные) на территории Республики Беларусь при приобретении (получении) подакцизных товаров (ввозе на территорию Республики Беларусь подакцизных товаров), использованных для производства других подакцизных товаров;

2) уплаченные плательщиком, производящим подакцизные товары из давальческого сырья, при приобретении подакцизных товаров, использованных им в производстве подакцизных товаров из давальческого сырья.

Пример. Организация в феврале приобрела 100 литров бензина А-95. Предъявленная продавцом сумма акциза составила 10,3 млн. руб. Из приобретенного бензина организация произвела и реализовала 100 литров бензина А-92. Ставка акциза на бензин автомобильный с октановым числом от "91" до "95" установлена в размере 1286690 рублей за 1 тонну. Значит, сумма акциза, исчисленная и предъявленная покупателю продукции, составит 12,8669 млн. руб. Акцизы, включаемые в налоговые вычеты за налоговый период, составят 10,3 млн. руб. Сумма акциза, подлежащая уплате в бюджет, составит 2,5669 млн. руб. (12,8669 - 10,3).

Сумма акцизов по товарам, ввозимым на территорию Республики Беларусь (кроме ввозимых из государств – членов Таможенного союза), на которые установлены адвалорные ставки акцизов, рассчитывается как произведение таможенной стоимости, увеличенной на сумму таможенной пошлины, и адвалорной ставки акциза.

Сумма акцизов по подакцизным товарам, ввозимым в Республику Беларусь из государств – членов Таможенного союза, на которые установлены адвалорные ставки акцизов, определяется умножением контрактной стоимости ввозимых товаров на ставку акциза.

Сумма акцизов, уплаченная при приобретении подакцизных товаров, используемых на территории Республики Беларусь при производстве и реализации неподакцизной продукции (работ, услуг), включается в затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг), учитываемые при налогообложении.

Алкогольные напитки и табачные изделия, предназначенные для реализации, подлежат маркировке акцизными марками. Стоимость приобретённых акцизных марок включается в расходы по реализации подакцизных товаров. Порядок маркировки таких товаров устанавливается Советом Министров Республики Беларусь.

Налоговым периодом акцизов признается календарный месяц. Плательщики ежемесячно представляют в налоговые органы налоговую декларацию (расчет) не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом. Декларация по акцизам заполняется за календарный месяц без нарастающего итога. Обороты по реализации подакцизных товаров отражаются в налоговой декларации за тот месяц, в котором наступил момент их фактической реализации, а в отношении экспортированных подакцизных товаров также учитывается наличие подтверждения их фактического вывоза. Форма налоговой декларации установлена постановлением МНС Республики Беларусь № 82 от 15.11.2010. Налоговая декларация по акцизам состоит из двух частей: «Расчет акцизов, взимаемых налоговыми органами при ввозе товаров на территорию Республики Беларусь» и «Расчет акцизов по реализованным подакцизным товарам». В декларации по акцизам указываются реквизиты налогоплательщика и налогового органа, в который представляется декларация, а также период, за который она представляется.

Уплата акцизов по реализованным товарам производится не позднее 22-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом. Сроки уплаты акцизов по товарам, ввозимым в Республику Беларусь, такие, как и по НДС (см. предыдущий вопрос).