Контролируемые и неконтролируемые цены

Различают цены контролируемые и неконтролируемые. Данное деление тесно увязано с предыдущим. Установление и применение регулируемых цен всегда контролируется соответствующими государственными органами. Что же касается свободных цен, контроль за их применением может осуществляться в отношении специальных субъектов либо в определенных целях. Например, законодательством предусмотрен контроль за формированием и применением свободных цен хозяйствующими субъектами, занимающими доминирующее положение на товарном рынке. Установление такими предприятиями монопольно высоких или монопольно низких цен рассматривается как монополистическая деятельность, направленная на недопущение, ограничение или устранение конкуренции.

Рыночные цены могут контролироваться налоговыми органами. Такое право данным органам, как уже указывалось, предоставлено ст. 40 Налогового Кодекса РФ, которая устанавливает основания и порядок контроля.

Как подчеркивается в Постановлении Верховного Суда РФ и Высшего Арбитражного Суда РФ от 11 июня 1999 г. № 41/9 (п. 13), указанная сторонами сделки цена может быть оспорена налоговым органом в целях налогообложения только в случаях, перечисленных в п. 2 ст. 40 Налогового Кодекса РФ, а именно: по сделкам между взаимозависимыми лицами; по товарообменным (бартерным) операциям; при значительном колебании уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам в пределах непродолжительного периода времени. Следовательно, в иных случаях налоговый орган не вправе оспаривать цены товаров, работ, услуг, указанные сторонами в сделке.

Следует также иметь в виду, что Высший Арбитражный Суд при рассмотрении споров исходит из того, что реализация налогоплательщиками товаров (работ, услуг) по установленным и регулируемым полномочными государственными органами ценам не подлежит корректировке. Примером сложившейся практики может служить Постановление Президиума Высшего арбитражного Суда от 30 сентября 1997 г. № 4004/96. Суд признал недействительным решение налоговой инспекции, применившей к организации (торговая фирма «Сокольники») ответственность за реализацию продукции по цене выше себестоимости. Вывод налогового органа о наличии правонарушения со стороны налогоплательщика был ошибочен и сделан без учета того, что по реализованным торговой фирмой товарам определенного ассортимента социального значения имелось ограничение в виде предельного размера торговых надбавок, установленных правительством г. Москвы (распоряжение от 15 января 1993 г. № 49-РП). Исполнение требования налогового органа, по существу, влекло нарушение законодательства о ценах. В данном случае налоговой инспекции следовало применить норму законов РФ «О налоге на прибыль предприятий и организаций» и «О налоге на добавленную стоимость», согласно которой, если сложившиеся рыночные цены оказались ниже фактической себестоимости, для целей налогообложения применяется фактическая цена реализации продукции.

Теперь это положение закреплено в п. 13 ст. 40 НК РФ.

Таким образом, презумпция соответствия договорной цены уровню рыночных цен не распространяется на указанные в ст. 40 Налогового Кодекса РФ сделки и именно они являются основаниями для проведения контроля. Рассмотрим эти случаи более подробно.

• Сделки между взаимозависимыми лицами — когда сторонами сделки выступают физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут повлиять на условия или результаты сделок, то есть с большей долей вероятности позволяют предполагать использование нерыночных цен. Категории взаимозависимых лиц посвящена статья 20 Налогового Кодекса РФ, которая содержит исчерпывающий их перечень. Хотя это не является предметом исследования, все же представляется необходимым высказать свое критическое отношение к тому, что данный перечень представлен в законченном виде. Устанавливать все возможные ситуации взаимозависимости в условиях меняющихся экономических отношений вряд ли оправданно. С другой стороны, в случае приведения неисчерпывающего перечня, право устанавливать взаимозависимость лиц должно быть закреплено за налоговыми органами, что может повлечь за собой дополнительные сложности.
• Товарообменные (бартерные) операции. Данные операции оформляются договором мены или иными договорами, условия которых предусматривают неденежный обмен эквивалентными по стоимости товарами (работами, услугами). Отличительный признак таких сделок — отсутствие платежей за поставляемые товары (работы, услуги).
• Внешнеторговые, то есть сделки в области международного обмена товарами, информацией, работами, услугами, результатами интеллектуальной деятельности, в том числе исключительными правами на них (интеллектуальная собственность). Понятие внешнеторговой деятельности приведено в ст. 2 Федерального закона от 13 октября 1995 г. № 157-ФЗ «О государственном регулировании внешнеторговой деятельности».
• Сделки, в которых присутствуют два признака:
• отклонение цены составляет более чем 20% в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам);
• отклонение цены допускается в пределах непродолжительного периода времени.

Обращает на себя внимание тот факт, что понятие «непродолжительный период» Налоговым кодексом не определено. Таким образом, данное понятие является относительным и отдано на усмотрение работника налогового органа.

В литературе было высказано заслуживающее внимания предложение определять непродолжительный период как длительность производственного цикла. При этом налоговый орган в ходе осуществления контроля за полнотой исчисления налогов, самостоятельно устанавливая продолжительность периода, необходимого для проверки правильности применения цен, должен учитывать конкретные обстоятельства, связанные с особенностями реализации товаров, работ, услуг проверяемого хозяйствующего субъекта. Иное толкование данного положения, скажем соотнесение понятия «непродолжительный период» с конкретным календарным периодом — месяцем, кварталом, не учитывающее специфики хозяйственной деятельности субъекта, явилось бы превышением компетенции работников данной службы. Впрочем, учитывая неясность данного понятия, можно было бы поддержать высказываемые мнения об отказе от его использования.

При этом мы не можем согласиться с другим высказываемым предложением — об исключении точного процентного соотношения отклонений между ценой договора и рыночной ценой из ст. 40 Налогового Кодекса РФ. Безусловно, любое отклонение от рыночной цены наносит ущерб бюджету в виде занижения налоговой прибыли. Вместе с тем, предоставив право налоговым органам выносить решение о доначислении налога и пени на недоимку при любом, даже минимальном отклонении от рыночной цены, мы тем самым посягнем на сам принцип свободного ценообразования, лежащий в основе государственной политики либерализации цен. В такой ситуации любая сделка будет потенциально рассматриваться как совершенная с нарушением правил ценообразования с правом налогового органа ее оспорить. Установление в настоящее время формального критерия отклонения примененной цены от рыночной можно трактовать таким образом: именно это расхождение наш законодатель в сложившейся экономической ситуации в стране рассматривает как злоупотребление хозяйствующим субъектом своим правом свободного ценообразования и именно при таком злоупотреблении возможно наступление для субъекта негативных имущественных последствий. Представляется, что в переходный к рынку период в законодательных актах удельный вес норм, содержащих четкие основания возможности применения оперативных санкций и мер ответственности, должен превалировать. По мере того, как в стране будут складываться устойчивые, стабильные экономические отношения, данное соотношение может быть изменено.

В соответствии со ст. 40 Налогового Кодекса РФ, при определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах. Если обратиться к Федеральному закону от 20 февраля 1995 г. № 24-ФЗ «Об информации, информатизации и защите информации», то правовое положение налоговых органов в складывающемся правоотношении может быть определено как положение субъекта — пользователя информации, который для ее получения обращается к информационной системе. С другой стороны, в случае возникновения спора, организация-налогоплательщик может выступить в том же статусе в случае представления доказательств о соответствии примененной ею цены рыночной.

Нам показалось интересным выяснить, какую же информацию в первую очередь используют налоговые органы при проверке соответствия примененной налогоплательщиком цены рыночной. Для этого был проведен опрос среди работников данной системы в городах Владикавказе и Москве. В опросе участвовали 25 налоговых инспекторов различных налоговых инспекций.

Как показал опрос, в первую очередь производится сопоставление информации о ценах, примененных налогоплательщиком по сделкам с одним и тем же товаром, но с разными контрагентами. При этом особое внимание обращается на сравнение цен по сделкам со взаимозависимыми лицами и с прочими субъектами. В тех случаях, когда реализация продукции, не имеющей аналога, производилась налогоплательщиком только через взаимозависимых лиц, возникал вопрос об источниках получения информации, в том числе возможности использования данных биржевых котировок.

Как уже указывалось, согласно ст. 40 Налогового Кодекса РФ, информация о ценах может быть получена из официальных источников. В качестве официальных источников работники налоговых органов допускают использование информации компетентных государственных и муниципальных органов (органов статистики, органов, регулирующих ценообразование), уполномоченных ими юридических и физических лиц, а также печатные издания, публикующие информацию от имени названных органов.

Следует отметить, что сложившаяся судебная практика подтверждает право налоговых органов корректировать в целях налогообложения примененную в указанных выше случаях цену. Вместе с тем, указывается на необходимость тщательного исследования всех обстоятельств дела, в том числе правильность определения средней рыночной цены. Так, в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 16 июня 1998 г. № 382/98 указывается: «для предприятий, осуществляющих прямой обмен или реализацию продукции (работ, услуг) по ценам не выше фактической себестоимости, для целей налогообложения принимается рыночная цена на аналогичную продукцию (работы, услуги), сложившаяся на момент реализации. Налоговой полицией при проверке была применена средняя рыночная цена, на основании которой была исчислена налогооблагаемая база по налогу на прибыль. Однако из материалов проверки не видно, каким образом проверяющим органом была определена рыночная цена на автомобили. Данное обстоятельство подлежит дополнительному исследованию».

Возвращаясь к проблеме классификации цен на контролируемые и неконтролируемые, хотелось бы высказать свою точку зрения. В настоящее время деление цен на контролируемые и неконтролируемые весьма условно, поскольку в целях налогообложения соответствующей службе предоставлено право осуществлять контроль за ценами всех сделок, а оспаривать правильность применения цен — лишь в определенных установленных случаях. Таким образом, налоговый контроль распространен за всеми ценами.

Что касается контроля антимонопольных органов за применением свободных цен, он распространяется лишь на субъектов, занимающих доминирующее положение на товарном рынке, и в силу этого является ограниченным по субъектному признаку.

Хотелось бы обратиться еще к одной теоретической проблеме — можно ли считать свободной цену, применение которой контролируется государством. Рассуждения по данному вопросу необходимы, поскольку в среде ученых бытуют разные мнения (к сожалению, не отраженные в литературе).

Как представляется, логика ответа должна быть следующей. Необходимо четко представить, каковы же основания классификации в том или ином случае. Как мы уже выяснили, свободной считается цена, которая формируется без воздействия на нее государства, регулируемая же, напротив, складывается под влиянием директивных или экономических мер, установленных государством. Контроль осуществляется за применением цен, в том числе свободных. Высказывания ряда специалистов о том, что последующий контроль за свободным ценообразованием неэффективен, не меняет его природу как контроля именно последующего. Как представляется, критерий стадии воздействия на исследуемый процесс должен быть положен в основу разграничения классификаций. Если мы принимаем данный подход, то должны согласиться с правом на существование следующего утверждения. Свободная цена может быть контролируемой на стадии ее применения.