Выбранный метод амортизации должен пересматриваться в конце каждого финансового года, изменение метода амортизации применяется перспективно

Таким образом, к каждому нематериальному активу на протяжении срока его полезного использования могут применяться различные методы амортизации. Порядок расчета и учета амортизации нематериальных активов аналогичен основным средствам (см. примеры разд. 4.1).

В балансе нематериальные активы отражаются по балансовой стоимости. Балансовая стоимость - это сумма, в которой отражается нематериальный актив в балансе после вычета накопленной амортизации и убытков от обесценения.

Пример. Справедливая стоимость нематериального актива составляет 100 тыс. руб. Накопленная амортизация - 20 тыс. руб., убыток от обесценения - 10 тыс. руб. Балансовая стоимость - 70 тыс. руб. (100 тыс. руб. - 20 тыс. руб. - 10 тыс. руб.).

После первоначального признания организация имеет право самостоятельно выбрать модель учета нематериальных активов. Выбранная модель должна применяться ко всей классификационной группе нематериальных активов.

Модели оценки нематериальных активов после их признания

По себестоимости	По переоцененной стоимости
Оцениваются по себестоимости за вычетом накопленной амортизации и убытков от обесценения	Оцениваются по справедливой стоимости за вычетом накопленной амортизации и убытков от обесценения, за исключением активов, у которых отсутствует активный рынок

Классификационные группы формируются по принципу схожести по характеру и применению нематериальных активов. Классами статей (классификационными группами) нематериальных активов могут быть:

- компьютерные программы;

- квоты;

- авторские права на показ кинофильмов;

- авторские права на издание рукописи;

- франшизы;

- права на продажу и др.

Если организация применяет модель учета по себестоимости, то балансовая стоимость нематериальных активов должна по окончании финансового года проверяться на предмет обесценения в соответствии с IAS 36 "Обесценение активов". Убытком от обесценения является сумма, на которую балансовая стоимость актива превышает его возмещаемую стоимость. Возмещаемая стоимость - это наибольшая из двух величин: чистая цена продаж или ценность от использования актива. Чистая цена продаж - это возможная выручка от реализации актива на дату составления отчетности за вычетом возможных затрат, связанных с этой реализацией.

Если организация применяет модель учета по переоцененной стоимости, то стоимость нематериальных активов по окончании финансового года должна пересматриваться так, чтобы балансовая стоимость существенно не отличалась от справедливой.

Модель по переоцененной стоимости нематериальных активов

Не допускает	Допускает
- переоценку нематериальных активов, которые ранее не признавались активами; - первоначальное признание нематериальных активов в суммах, отличающихся от их себестоимости	- переоценку нематериальных активов, полученных по государственной субсидии и признанных по номинальной стоимости; - переоценку всего нематериального актива, даже если только часть себестоимости нематериального актива признается в качестве актива

Для переоценки нематериальных активов по справедливой стоимости необходимо сопоставление с аналогичными активами на активном рынке. При проведении переоценки ссылка на активный рынок обязательна. Активный рынок существует не для всех классов нематериальных активов. Сделки по купле-продаже некоторых видов нематериальных активов достаточно редки, а информация о ценах может быть недоступна. К таким нематериальным активам могут относиться торговые марки, товарные знаки, фирменные наименования, права на интеллектуальную собственность. Стоимость нематериальных активов, у которых отсутствует активный рынок, отражается по переоцененной стоимости на дату последней переоценки со ссылкой на активный рынок за вычетом накопленной амортизации и убытков от обесценения. Такие нематериальные активы должны проверяться на обесценение в соответствии с IAS 36 "Обесценение активов".

В результате проведения переоценки нематериальных активов их стоимость может увеличиться. В этом случае положительная разница относится к капиталу - "Прирост от переоценки". Результат положительной переоценки не признается в отчете о прибылях и убытках. Исключение составляют ранее переоцененные в меньшую сторону активы. В прибыли признается дооценка в пределах ранее проведенной уценки.

Если в результате проведения переоценки стоимость нематериальных активов уменьшается, то разница отражается следующим образом. Первоначально, при наличии созданного ранее счета "Прирост переоценки" в отношении нематериального актива, этот счет дебетуется. Если кредитовое сальдо счета "Прирост переоценки" исчерпано или счет не создавался, то разница относится на убытки.

Если нематериальный актив переоценивался, то любая накопленная амортизация на дату переоценки переоценивается пропорционально, с изменением валовой балансовой стоимости актива так, чтобы балансовая стоимость актива после переоценки равнялась его переоцененной стоимости или списывалась путем уменьшения валовой балансовой стоимости актива, а чистая величина пересчитывалась" до переоцененной стоимости актива. Порядок учета переоценки нематериальных активов аналогичен основным средствам (см. примеры разд. 4.1).

Пример. Организация владеет нематериальным активом. На дату составления отчетности было определено, что справедливую стоимость актива определить невозможно, так как для данного вида нематериальных активов временно отсутствует активный рынок. Поскольку для нематериальных активов сделано исключение из правил, то нематериальный актив может быть признан на балансе в стоимостной оценке предшествующего периода.

Срок полезного использования, ликвидационная стоимость, применяемый метод амортизации нематериального актива должны пересматриваться по окончании каждого финансового года. Изменения в отношении вышеуказанных компонентов применяются перспективно, т.е. без пересчета показателей за предшествующие периоды.

Организация имеет право не только выбрать модель оценки нематериальных активов, но и изменить модель оценки по окончании финансового года. В соответствии с IAS 8 "Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки" первое изменение модели оценки нематериальных активов по переоцененной стоимости применяется перспективно.

Раскрытие информации в финансовой отчетности

IAS 38 "Нематериальные активы" требует, чтобы финансовая отчетность содержала следующую информацию по каждому виду нематериальных активов:

- является ли срок полезной службы нематериального актива определенным или неопределенным;

- применяемые методы амортизации к нематериальным активам с определенным сроком полезной службы;

- применяемые сроки полезной службы нематериальных активов;

- валовая балансовая стоимость и накопленная амортизация с учетом убытков от обесценения на начало и конец периода;

- линейные статьи отчета о прибылях и убытках, отражающие накопленную амортизацию;

- выверка балансовой стоимости по состоянию на начало и конец периода;

- поступления с разграничением нематериальных активов, созданных внутри компании, и нематериальных активов, полученных в результате объединения бизнеса;

- нематериальные активы, предназначенные для продажи и выбытия;

- изменение стоимости за отчетный период с учетом убытков от обесценения;

- накопленная амортизация за период;

- курсовые разницы, возникшие при пересчете стоимости нематериальных активов, выраженной в иностранной валюте;

- другие изменения балансовой стоимости нематериальных активов.

Для нематериальных активов, учитываемых по переоцененной стоимости, также должна быть раскрыта информация по каждому классу:

- дата проведения переоценки;

- балансовая стоимость нематериальных активов в результате переоценки;

- балансовая стоимость нематериальных активов, как если бы они оценивались по себестоимости;

- сумма прироста стоимости нематериальных активов в результате переоценки на начало и конец периода с учетом распределений акционерам;

- методы оценки и допущения, принятые при определении справедливой стоимости нематериальных активов.

Задания для самостоятельной работы

Вопросы для самопроверки

1. Что понимается под нематериальным активом в соответствии с IAS 38?

2. Как следует производить признание и первоначальную оценку приобретенного нематериального актива?

3. Как идентифицировать внутренне созданный нематериальный актив в соответствии с IAS 38?

4. Какие работы относятся к стадии исследований при создании нематериального актива?

5. Какие работы относятся к стадии разработок при создании нематериального актива?

6. Какие нематериальные активы подлежат амортизации, какие не амортизируются?

7. Какие методы амортизации применяются для амортизации нематериального актива в соответствии с МСФО?

8. Как определить сроки амортизации нематериального актива?

9. Как определить амортизируемую стоимость нематериального актива?

10. В каком случае последующие расходы включаются в стоимость нематериального актива?

11. Какие модели учета предусмотрены для оценки нематериальных активов после их первоначального признания?

12. В чем заключается суть учета нематериальных активов после их признания по себестоимости?

13. В чем заключается суть учета нематериальных активов после их признания по модели переоцененной стоимости?

14. Как учитывается переоценка нематериальных активов по модели первоначальной стоимости?

15. Как учитывается переоценка нематериальных активов по модели переоцененной стоимости?

16. По какой стоимости отражаются в балансе нематериальные активы, не имеющие активного рынка?

17. Каковы требования к раскрытию информации о нематериальных активах в соответствии с IAS 38?

Тесты

1. Распространяется ли действие стандарта IAS 38 "Нематериальные активы" при учете прав на минеральные ресурсы и затраты на разведку, разработку и добычу минералов, нефти и газа?

а) да, распространяется;

б) нет, не распространяется;

в) да, если расходы на разработку могут быть надежно измерены.