Организация может не иметь юридической или вмененной обязанности по выплате премий и перераспределения прибыли работникам

Ожидаемые затраты на участие в прибыли и выплату премий работникам организацией признаются, только если:

- есть текущая обязанность, вытекающая из юридического договора или установленная законодательством либо являющихся вмененной обязанностью;

- величина обязанности может быть надежно определена;

- организация не имеет другой альтернативы и выплаты должны быть осуществлены.

Некоторые организации могут иметь юридическую обязанность по выплате премий. Если учетной политикой организации предусмотрено премирование работников при наступлении определенных обстоятельств, имеется практика выплат, то такая обязанность является вмененной. Премирование может осуществляться на определенных условиях, например при перевыполнении плана работы или если работник остается работать в организации в течение определенного периода времени, других условиях.

Величина обязанности по выплате премий может быть надежно определена, если:

- определен порядок расчета величины вознаграждения;

- сумма вознаграждений, подлежащих выплате, определена до утверждения финансовой отчетности к выпуску;

- практический опыт предшествующих выплат позволяет достоверно определить величину вмененной обязанности организации.

При учете выплат в виде премий необходимо исходить из того, что обязанности организации возникают в связи с полученными от работников услугами, а не от сделок с собственниками организации. В этом случае затраты по планам участия в прибыли и выплате премий следует учитывать как расход, а не перераспределение чистой прибыли.

Пример. Организация проводит мероприятия по сокращению текучести кадров. Учетной политикой предусмотрено, что если работник не увольняется до конца года, то он получает премию в размере одного оклада, которая выплачивается в течение 30 дней с момента окончания финансового года. В случае если работник увольняется, то он утрачивает право на премирование. Обязанности организации возникают в связи с полученными от работников услугами, а не от сделок с собственниками организации. В этом случае затраты по выплате премий следует учитывать как расход, а не перераспределение чистой прибыли.

Начисление премии работникам:

Д-т сч. "Расход периода"

К-т сч. "Задолженность по выплате премий".

Пример. Учетной политикой предусмотрено, что по окончании финансового года в соответствии с планом участия в прибыли работников организация будет выплачивать работникам 10% от чистой прибыли в течение двенадцати месяцев со дня окончания финансового года. Прибыль по итогам финансового года составляет 160 млн руб., налог на прибыль - 32 млн руб. Соответственно, чистая прибыль - 128 млн руб. (160 млн - 32 млн руб.). Сумма чистой прибыли, подлежащая перераспределению, составляет 12 млн 800 тыс. руб. (128 млн x 10%). Событие является совершенным, сумма обязательства может быть достоверно определена и представляет вмененную обязанность организации. Следовательно, по такому событию может быть начислено оценочное обязательство по предстоящим выплатам. Обязанности организации возникают в связи с полученными от работников услугами, а не от сделок с собственниками организации. В этом случае затраты по участию в прибыли работников следует учитывать как расход, а не перераспределение чистой прибыли.

Начисление оценочного обязательства по предстоящим выплатам:

Д-т сч. "Расходы периода по затратам на персонал" (12 млн 800 тыс. руб.)

К-т сч. "Оценочное обязательство" (12 млн 800 тыс. руб.).

Если суммы по планам участия в прибыли или премий, подлежащие выплате работникам, не были выплачены полностью в течение двенадцати месяцев с момента их начисления, то их следует отнести к иным долгосрочным вознаграждениям работникам.

Долгосрочные вознаграждения

Вознаграждения по окончании трудовой деятельности работников

Прочие долгосрочные вознаграждения работникам

К прочим долгосрочным вознаграждениям работникам относятся:

- долгосрочные оплачиваемые отпуска, например для работников, имеющих длительный стаж работы или творческий отпуск;

- вознаграждения за выслугу лет, например юбилейные;

- долгосрочные пособия по нетрудоспособности;

- подлежащая уплате более чем через 12 месяцев после окончания периода, в котором работник предоставил соответствующие услуги, доля работника при участии в прибыли или премии;

- подлежащее уплате более чем через 12 месяцев после окончания периода, в котором работник предоставил соответствующие услуги, отсроченное вознаграждение.

Стандартом предусмотрен упрощенный метод учета прочих долгосрочных вознаграждений. Например, в отличие от учета вознаграждений по окончании трудовой деятельности:

- актуарные прибыли и убытки признаются немедленно без коридорного метода;

- стоимость прошлых услуг признается немедленно.

Сумма признаваемого обязательства должна быть равна чистой величине дисконтированной стоимости обязанности по пенсионному плану с установленными выплатами на конец отчетного периода за вычетом справедливой стоимости активов пенсионного плана, предназначенных для реализации обязанностей на конец отчетного периода.

Вознаграждения после окончания трудовой деятельности - это вознаграждения работникам, выплачиваемые по окончании трудовой деятельности работников, за исключением выходных пособий.

Выходные пособия отличаются от вознаграждений по окончании трудовой деятельности и прочих вознаграждений тем, что обязанность организации по погашению обязательства возникает в связи с прекращением деятельности работником, а не с ее продолжением.

Выходные пособия могут быть краткосрочными и долгосрочными

Выходные пособия представляют собой вознаграждения работникам, которые являются следствием:

- увольнения работников по решению руководства организации до достижения ими пенсионного возраста;

- добровольного увольнения работника в обмен на вознаграждение.

Обязанность по выплате выходных пособий у организации может быть юридической, т.е. предусмотренной законодательством, или вмененной, например по договору с работниками или представителями работников, либо следствием сложившейся практики при увольнении работников.

Организация должна признавать обязательство по выплате выходного пособия при наличии формального обязательства относительно:

- увольнения работника или группы работников до достижения ими пенсионного возраста;

- увольнения работника по предложению руководства организации, оформленного как по собственному желанию.

Признание обязательства по выплате выходного пособия возможно только при наличии детального плана по выплатам, содержащего как минимум следующую информацию:

- примерное число работников, подлежащих увольнению, и местонахождение подразделения;

- размер выходного пособия по каждой должности или специальности увольняемых работников;

- сроки выполнения плана.

Если руководством организации предложено уволиться работникам по собственному желанию, то расчет выходного пособия должен производиться исходя из количества работников, которые, как предполагается, согласятся с предложением. Выходные пособия, подлежащие выплате, признаются как расход, так как не обеспечивают организации будущих экономических выгод.

Пример. Организация закрывает одно из региональных подразделений и планирует сокращение штата сотрудников в количестве 30 человек. Работникам было предложено уволиться по собственному желанию с выплатой выходного пособия в сумме трех среднемесячных окладов. Работники, не подписавшие такое соглашение, будут уволены по сокращению штата с выплатой пособий в соответствии с законодательством. Известно, что 25 человек высказали формальное согласие на увольнение по собственному желанию и, по расчетам организации, выходное пособие составит 2 млн 250 тыс. руб. Работникам, которые будут сокращены, выплата составит 150 тыс. руб.

Начисление выходного пособия работникам, которые будут уволены по собственному желанию:

Д-т сч. "Расходы периода" (2 млн 250 тыс. руб.)

К-т сч. "Задолженность по выходным пособиям" (2 млн 250 тыс. руб.).

Начисление выходного пособия работникам, которые будут сокращены:

Д-т сч. "Расходы периода" (150 тыс. руб.)

К-т сч. "Задолженность по выходным пособиям" (150 тыс. руб.).

Стандартом (IAS 19) рекомендовано выполнять план по выплате выходных пособий как можно в более короткие сроки для того, чтобы он не потребовал корректировки в связи с существенными изменениями. Так, если выходные пособия будут выплачены по истечении более чем 12 месяцев с момента окончания отчетного периода, то сумма выплат должна быть дисконтирована с применением ставки дисконта.

В некоторых случаях при выплате выходных пособий может возникнуть необходимость включения их в выплаты по пенсионным планам или иным вознаграждениям. Например, при сокращении штата работников, охваченных пенсионным планом.

Вознаграждения работникам после окончания их трудовой деятельности могут включать: вознаграждения по выходу на пенсию, такие как пенсия и другие вознаграждения, например страхование жизни и медицинское обслуживание.

Пенсионные планы делятся на пенсионные планы с установленными взносами и пенсионные планы с установленными выплатами.

Пенсионные планы с установленными взносами - это планы пенсионного обеспечения, согласно которым организация уплачивает фиксированные взносы в определенный фонд. Если у фонда не будет достаточно средств для выплаты всех предусмотренных вознаграждений работникам за услуги, оказанные ими в текущем или предшествующих периодах, то организация не будет иметь юридических или вмененных обязанностей по уплате дополнительных взносов.

Пенсионные планы с установленными выплатами отличаются от пенсионных планов с установленными взносами по многим аспектам.

Пенсионные планы

С установленными взносами	С установленными выплатами
Юридическая или вмененная обязанность внесения определенной законодательством или договором суммы	Сумма определяется индивидуально для каждого работника с учетом многих аспектов
Актуарный и инвестиционный риски не возлагаются на организацию. Привлечение профессионального актуария для оценки обязанностей не требуется	Актуарный и инвестиционный риски возлагаются на организацию. Возможны затраты на привлечение профессионального актуария для оценки обязанностей
Обязанности оцениваются на недисконтированной основе, за исключением обязанностей, не погашенных в течение 12 месяцев после окончания периода получения от работника соответствующих услуг	Обязанности оцениваются на дисконтированной основе, даже если обязанности подлежат погашению в течение 12 месяцев после отчетного периода
Пенсионные выплаты могут быть застрахованы
В пенсионном плане может участвовать группа работодателей
В пенсионном плане может участвовать группа организаций, находящихся под общим контролем
Государственные пенсионные планы могут быть с установленными выплатами и планы с установленными взносами

Учет пенсионных планов с установленными взносами гораздо проще, чем с установленными выплатами. Организация должна за каждый период уплатить в фонд определенную сумму взносов. Сумма определяется исходя из юридической или вмененной обязанности. В этом случае не требуются актуарные допущения для оценки обязанности и расходов и организация не получает актуарных прибылей или убытка. Обязанности оцениваются по недисконтированной стоимости, за исключением случаев, когда они подлежат выплате в течение более чем 12 месяцев после окончания периода, в котором работники оказали соответствующие услуги.

Обязанности по уплате взносов по пенсионному плану с установленными выплатами признаются, если работник оказал услуги организации в течение периода. В этом случае признаются:

- обязательство, уменьшенное на сумму всех ранее уплаченных взносов. Если ранее уплаченная сумма взносов превышает величину взноса, причитающуюся за полученные услуги от работника до конца отчетного периода, то такое превышение признается в качестве авансового платежа, но только в той мере, когда авансовые расходы приведут к уменьшению будущих выплат или возврату денежных средств;

- расход, за исключением сумм вознаграждений, которые в соответствии с другими МСФО включаются в себестоимость актива, например основного средства или запаса.

Если взносы по пенсионным планам с установленными выплатами не подлежат уплате в течение 12 месяцев после окончания соответствующего периода, в котором работник оказал услуги, то сумма выплат должна дисконтироваться с применением ставки дисконта.

Пример. Организация классифицирует пенсионный план как пенсионный план с установленными взносами. В соответствии с требованиями законодательства организация ежемесячно отчисляет в государственный Пенсионный фонд 26% от суммы вознаграждения работникам. Определено, что за отчетный период эта сумма составляет 780 тыс. руб. Также с отдельными работниками есть письменная договоренность о перечислении фиксированной суммы в негосударственные пенсионные фонды. Такие выплаты осуществляются из заработной платы работников и за отчетный период составляют 68 тыс. руб.

Признание обязанности по выплате установленных взносов в государственный Пенсионный фонд:

Д-т сч. "Расходы периода" (780 тыс. руб.)

К-т сч. "Обязательство по уплате пенсионных взносов в государственный пенсионный фонд" (780 тыс. руб.).

Признание обязанности по перечислению сумм из заработной платы работников в негосударственный Пенсионный фонд:

Д-т сч. "Обязательство по выплате вознаграждения работникам" (68 тыс. руб.)

К-т сч. "Обязательство по уплате пенсионных взносов в негосударственный пенсионный фонд" (68 тыс. руб.).

Пример. В результате технической ошибки организацией дважды была перечислена сумма пенсионных взносов. Руководство организации рассмотрело варианты о зачете излишне уплаченных сумм в счет будущих платежей, что приведет к сокращению будущих платежей. Также рассматривался вариант о возврате денежных средств. Сумма была признана существенной. Также было принято решение об инициации возврата излишне уплаченной суммы, что квалифицируется как возврат денежных средств и учитывается в качества актива - авансового платежа.

Признание авансового платежа:

Д-т сч. "Расходы по авансам"

К-т сч. "Денежные средства".

Учет пенсионных планов с установленными выплатами отличается от учета пенсионных планов с установленными взносами. Для оценки обязанностей и расходов применяются актуарные допущения, и, соответственно, могут возникнуть актуарные прибыли или убытки. Обязанности организации по выплате пенсий могут возникнуть через много лет после окончания периода, в котором работники оказали соответствующие услуги, поэтому обязанности оцениваются по дисконтированной стоимости.

Организации необходимо определить схему финансирования пенсионного плана. Отчисления в счет будущих пенсионных выплат могут осуществляться за счет организации, или эта обязанность может быть перераспределена между организацией и работником. Пенсионные планы с установленными выплатами могут быть фондируемыми, частично фондируемыми и нефондируемыми.

Отчисления в счет будущих пенсионных выплат организация может производить в пенсионный фонд, который может создаваться организацией специально для этих целей. Компания ежегодно отчисляет деньги в пенсионный фонд, который инвестирует средства для обеспечения пенсионного плана. Погашение обязательств по пенсионным планам будет производиться через фонд. Такая схема пенсионного обеспечения называется фондируемой.

Если организация будет погашать обязательство по пенсионному плану из своих текущих доходов, то такой пенсионный план является нефондируемым. При схеме, когда обязательство по выплате пенсий погашается через пенсионный фонд и из доходов организации, пенсионный план является частично фондируемым.

Последовательность расчетов пенсионных планов с установленными выплатами представлена ниже.

1. Организация должна определить сумму выплат, подлежащих уплате за текущий и предшествующий периоды, с применением методов актуарных расчетов.

2. Продисконтировать стоимость обязанностей по пенсионному плану с установленными выплатами и стоимость текущих выплат.

3. Определить справедливую стоимость активов пенсионного плана с установленными выплатами.

4. Определить общую величину актуарных прибылей и убытков, а также признаваемых актуарных прибылей и убытков.

5. Если были изменения плана, то необходимо определить итоговую стоимость прошлых услуг, то же следует провести при введении плана в действие.

6. При секвестре или погашении обязательств по плану пересчитать итоговую прибыль или убыток.

В соответствии с планом с установленными выплатами работодатель должен выплачивать работникам при их выходе на пенсию установленную сумму. Например, договором может быть предусмотрено, что ежемесячная выплата будет составлять определенную долю от заработной платы работника, причитающейся к выплате на момент выхода на пенсию. Для того чтобы обеспечить будущие выплаты, организация должна определить сумму выплат за текущий период. Как правило, такой расчет производится профессиональным специалистом - актуарием. Актуарные допущения должны производиться с достаточной осмотрительностью, но в то же время не должны быть излишне консервативными. Они должны быть сбалансированными, поскольку необходимо учитывать множественные факторы, такие как инфляция, доходность активов, темпы роста заработной платы, нормы дисконта.

Актуарные допущения - это наилучшая оценка множества факторов, влияющих на сумму затрат по обеспечению пенсионных планов. В частности, к таким факторам могут относиться:

- демографическое допущение, учитывающее такие аспекты, как смертность, текучесть кадров, наступление инвалидности, досрочное увольнение, наличие у работника наследников и иждивенцев, планы медицинского обеспечения;

- финансовые допущения, учитывающие ставку дисконта, темпы роста заработной платы и других вознаграждений, ожидаемые доходы на инвестиции и активы плана, в некоторых случаях будущие затраты на медицинское обслуживание.

Обязанности по выплатам по пенсионным планам с установленными выплатами должны быть продисконтированы в полном объеме, даже если часть обязанностей будет погашена в течение двенадцати месяцев после отчетной даты.

Ставка дисконта определяется на основании рыночной доходности высококачественных корпоративных облигаций или рыночной доходности государственных облигаций. Рыночная стоимость облигаций определяется на конец отчетного периода. Дисконтированная стоимость обязанностей может отличаться от величины обязательств, признанных в финансовой отчетности. Это связано с тем, что обязательство признается после уменьшения на справедливую стоимость активов плана, а также тем, что не все актуарные прибыли или убытки признаются немедленно. Вследствие этого может возникнуть актуарный риск - вознаграждения будут меньше ожидаемых, и инвестиционный риск инвестируемых активов окажется недостаточным для обеспечения вознаграждения.

В отчете о финансовом положении (бухгалтерском балансе) признается обязательство в соответствии с планом с установленными выплатами, которые представляют собой чистый итог по следующей процедуре действий.

1. Дисконтируется стоимость обязательства на конец отчетного периода.

2. Увеличивается на актуарные прибыли, уменьшается на актуарные убытки, не признанные в соответствии с учетной политикой.

3. Уменьшается на стоимость прошлых услуг, не признанных на дату составления отчетности.

4. Уменьшается на справедливую стоимость активов пенсионного плана на конец отчетного периода, предназначенных для исполнения обязанностей по выплатам.

В прибыли или убытке признается чистая суммарная величина следующих статей:

- стоимость текущих услуг;

- затраты на проценты;

- предполагаемый доход на активы пенсионного плана и прав на получение возмещения;

- актуарные прибыли и убытки, признаваемые в соответствии с принятой учетной политикой;

- стоимость прошлых услуг;

- последствия секвестров или расчетов.

Если есть требования других стандартов, то некоторые затраты на выплату вознаграждений могут включаться в себестоимость активов, таких как запасы, основные средства. Затраты на выплату вознаграждений по окончании трудовой деятельности, включенные в себестоимость активов, отражают вышеперечисленные статьи в соответствующей пропорции.

В соответствии с МСФО стоимость текущих услуг представляет увеличение дисконтированной стоимости обязанности по пенсионному плану с установленными выплатами при получении соответствующих услуг от работников в текущем периоде.

Затраты на проценты - увеличение дисконтированной стоимости обязанности по пенсионному плану с установленными выплатами в течение периода, которое возникает в связи с приближением на один период момента выплаты пенсий.

Стоимость прошлых услуг - изменение дисконтированной стоимости обязанности по пенсионному плану с установленными выплатами по услугам, оказанным работниками в прошлых периодах, но в связи с изменениями в выплатах возникает в текущем периоде. При этом стоимость прошлых услуг может быть положительной или отрицательной. Положительная стоимость возникает при увеличении дисконтированной стоимости обязанности по пенсионному плану с установленными выплатами, а отрицательная - при уменьшении дисконтированной стоимости таких же обязанностей.

Доход на активы плана - проценты, дивиденды и иные доходы, получаемые от активов пенсионного плана, включая реализованные и нереализованные прибыли и убытки от активов плана, уменьшенные на сумму затрат на управление этим планом.

Актуарные прибыли и убытки включают корректировки с учетом предыдущего опыта и результаты изменений в актуарных допущениях. Также актуарные прибыли и убытки могут возникать при изменении дисконтированной стоимости обязанностей по пенсионному плану с установленными выплатами или справедливой стоимости активов плана.

Организация должна выработать учетную политику по признанию актуарных прибылей и убытков с отнесением их на расходы того периода, в котором они возникли, с отражением в отчете о совокупном доходе. Так, возможны варианты:

- актуарные прибыли и убытки, любые корректировки, признанные в прочем совокупном доходе, отражаются в отчете о совокупном доходе;

- актуарные прибыли и убытки, любые корректировки, признанные в прочем совокупном доходе, немедленно признаются в нераспределенной прибыли отчетного периода и не признаются в прибыли и убытке последующих периодов.

Пример. Профессиональный актуарий предоставил организации сведения по применяемому пенсионному плану с установленными выплатами.

Показатели на начало периода	Сумма
Дисконтированная стоимость обязательств
Справедливая стоимость активов
Ставка дисконта	15%
Предполагаемая доходность активов пенсионного плана	17%
Не признанная актуарная разница в предыдущем периоде
Показатели за текущий период
Перечисленные взносы по пенсионному плану
Выплаченные суммы по пенсионному плану
Показатели на конец отчетного периода
Дисконтированная стоимость обязательств
Справедливая стоимость активов

Расчет актуарной прибыли или убытка можно произвести следующим образом:

Активы	Сумма
Справедливая стоимость активов на начало периода
Выплаченные суммы по пенсионному плану в течение периода	(330)
Доходность активов (8250 x 17%)
Перечисленные взносы по пенсионному плану
Оценка активов с учетом актуарных предположений на начало периода
Обязательства
Дисконтированная стоимость обязательств на начало периода
Перечисленные взносы по пенсионному плану	(385)
Начисленные проценты (8250 x 15%)
Оценка обязательств с учетом актуарных предположений на начало периода
Актуарные прибыли или убытки
Оценка обязательств с учетом актуарных предположений на начало периода
Дисконтированная стоимость обязательств на конец периода
Актуарный убыток по обязательствам
Оценка активов с учетом актуарных предположений на начало периода
Справедливая стоимость активов на конец периода
Актуарный убыток по активам
Актуарный убыток по активам и обязательствам

В перспективе может происходить взаимозачет актуарных прибылей и убытков. Вследствие этого оценку величины вознаграждений после окончания трудовой деятельности работников можно рассматривать как диапазон отклонений от наилучшей оценки. Организация может признавать актуарные прибыли и убытки, находящиеся в пределах этого диапазона. Этот вопрос решается в соответствии с выработанной учетной политикой организации. Организация обязана признавать актуарные прибыли и убытки, которые выходят за границы этого диапазона, в размере плюс или минус 10%. При оценке обязательств по пенсионному плану с установленными выплатами организация должна признавать определенную долю актуарных прибылей и убытков в качестве доходов или расходов, если непризнанные актуарные прибыли или убытки на конец отчетного периода превышают большее из значений:

- 10% дисконтированной стоимости обязанностей по плану с установленными выплатами до вычета активов плана;

- 10% справедливой стоимости активов пенсионного плана с установленными выплатами на дату составления отчетности.

Такой подход называется методом коридора.

Доля актуарных прибылей и убытков, которая может быть признана, представляет собой превышение, определенное коридорным методом, деленное на предполагаемую среднюю продолжительность службы, оставшуюся до выхода на пенсию работников, участвующих в плане.

Пример. При сохранении условий предыдущего примера, по данным актуария, средняя продолжительность службы, оставшейся до выхода на пенсию работников, участвующих в плане, составляет 5 лет. Тогда сумма, подлежащая признанию, составит:

Показатели	Сумма
Граница коридора по обязательствам (8250 x 10%)
Граница коридора по активам (8250 x 10%)
Наибольшее значение
Непризнанная актуарная разница в предыдущем периоде
Сумма, выходящая за пределы коридора
Сумма, подлежащая признанию (10 : 5)

Пенсионные планы могут реализовываться как отдельной организацией, так и группой работодателей или группой организаций, находящихся под общим контролем.

Пенсионные планы группы работодателей могут классифицироваться как пенсионный план с установленными взносами либо как пенсионный план с установленными выплатами. В случае пенсионного плана с установленными выплатами каждый работодатель должен учитывать пропорционально свою долю обязанностей, активы плана и затраты по обеспечению плана, так же как и по любому другому пенсионному плану с установленными выплатами.

Обычно такие планы реализуются одной из организаций, входящих в группу, или независимым пенсионным фондом. Участники плана могут на договорной основе установить способ распределения прироста активов плана или финансирование дефицита. Таким образом, организация-участник разделяет актуарные риски каждой участвующей организации и обязанности по финансированию дефицита плана в случае выхода из него других организаций.

Если доля организации в финансовом положении и финансовых показателях плана не может быть оценена с достаточной степенью надежности, то учет плана должен вестись так, как если бы это был пенсионный план с установленными выплатами.

Такая ситуация действительна, если:

- организация не имеет доступа к необходимой информации, предусмотренной стандартом IAS 19;

- пенсионный план подвержен существенным изменениям, связанным с перераспределением обязанностей, активов и затрат между участниками плана.

Пример. Пример пенсионного плана с установленными выплатами организации - участника группы работодателей:

- финансирование плана осуществляется с применением распределительного метода, т.е. сумма взносов должна быть достаточной для выплаты пенсионных вознаграждений, подлежащих выплате в том же периоде;

- финансирование будущих пенсий, заработанных в текущем периоде, будет осуществляться из будущих взносов;

- сумма пенсионных выплат определяется на основании трудового стажа работника и всех вознаграждений работника, причитающихся за услуги, оказанные ему за период, предшествующий наступлению пенсионного возраста;

- организация - участник пенсионного плана не имеет реальных способов выхода из плана без уплаты взносов для погашения обязательств.

Если на конец отчетного периода сумма обязанностей по пенсионным выплатам выше ожидаемых, то организация должна увеличить сумму взносов или снизить сумму пенсионных выплат. В последнем случае план должен классифицироваться как пенсионный план с установленными выплатами.

Пример. Организации заключили договорное соглашение о реализации пенсионного плана с установленными выплатами группы работодателей. Актуарием определено, что на конец финансового периода выявлен дефицит в размере 7 млн руб. Дефицит должен быть погашен в течение трех лет с пропорциональным распределением обязанностей по организациям-участникам в зависимости от количества застрахованных работников.

Планы с установленными выплатами, подлежащими исполнению группой зависимых организаций, находящихся под общим контролем, например материнской организации, относятся не к планам групп работодателей, а к планам организаций, находящихся под общим контролем.

Участие организации в таком плане классифицируется как операция со связанной стороной. В зависимости от договорных отношений по реализации плана возможны следующие варианты отражения информации:

- начисление чистых затрат осуществляется на отдельные организации, входящие в состав группы, и отражается в индивидуальной отчетности;

- чистые затраты признаются в финансовой отчетности той организации, на которой лежит юридическая обязанность по финансированию плана.

Государственные пенсионные планы могут быть как с установленными выплатами, так и с установленными взносами. Чаще всего государственные пенсионные планы бывают с установленными взносами. Таким образом, организации-работодатели не имеют ни юридических, ни вмененных обязанностей по будущим пенсионным выплатам. Обязанностью организации является перечисление пенсионных взносов в сроки, установленные для выплат.

Если организация на добровольной основе обеспечивает работникам дополнительные пенсионные выплаты через государственный Пенсионный фонд после окончания их трудовой деятельности, то такие планы классифицируются для организации как планы с установленными выплатами.

Любой вид пенсионного плана с любым механизмом реализации может быть застрахован в страховой организации. Уплата взносов по страховому полису, соответствующему определенным требованиям, может осуществляться в зависимости от установленных договорных отношений между организацией-работодателем и страховой организацией.

Страховой полис, соответствующий определенным требованиям, - страховой полис, выпущенный страховщиком, который не является связанной стороной отчитывающейся организации. Доходы от полиса:

- могут быть использованы только для финансирования и выплаты работникам пенсий по плану с установленными выплатами;

- не могут быть использованы для погашения иной кредиторской задолженности отчитывающейся организации, в том числе в случаях банкротства;

- выплаты не могут быть возвращены отчитывающейся организации, за исключением случаев, когда поступления являются дополнительными активами, переплатой или являются возмещением за уже выплаченные вознаграждения работникам.

Если страховые взносы не эквивалентны платежам по пенсионному плану с установленными взносами, то организация сохраняет юридические или вмененные обязанности по финансированию пенсионного плана. В этом случае организация:

- признает страховой полис, соответствующий определенным требованиям, в качестве актива пенсионного плана;

- признает прочие страховые полисы в качестве прав на получение возмещения. Сумма права на возмещение по страховому полису уменьшает величину обязательства по плану с установленными выплатами.

Страховой полис может быть выписан на имя организации-работодателя, организации - участника пенсионного плана, на группу участников пенсионного плана, работников. Если по договору со страховщиком организация не имеет юридических или вмененных обязанностей по покрытию убытков по полису, то страховщик в одиночку несет ответственность за выплату пенсий. В этом случае организация должна учитывать страховые платежи как взносы в пенсионный план с установленными взносами.

Раскрытие информации в финансовой отчетности

IAS 19 не требует специального раскрытия информации о:

- краткосрочных вознаграждениях работникам;

- прочих долгосрочных вознаграждениях;

- выходных пособиях.

В отношении пенсионных планов с установленными взносами требуется раскрытие информации по суммам, признанным в качестве расходов по пенсионным планам с установленными взносами.

В отношении пенсионных планов с установленными выплатами требуется раскрыть:

- учетную политику по признанию актуарных прибылей и убытков;

- общие положения пенсионного плана;

- сверку сальдо дисконтированной стоимости обязанности по пенсионному плану на начало и конец периода, а также, если возможно, стоимость текущих услуг, затраты на проценты, сумму взносов участников плана, актуарные прибыли и убытки, курсовые разницы от пересчета в функциональную валюту, осуществленные выплаты по плану, стоимость прошлых услуг, секвестры и расчеты;

- обязанности по фондируемым, частично фондируемым и нефондируемым пенсионным планам;

- сверку сальдо справедливой стоимости активов плана на начало и конец периода, права на получение возмещения, признанного в качестве актива, и, если возможно, предполагаемые доходы на активы плана, актуарные прибыли и убытки, курсовые разницы от пересчета в функциональную валюту, осуществленные выплаты, расчеты;