Э.: Владимир Иванович, что вы пожелаете бухгалтерам? 53 страница

Суммовой критерий для внешнеэкономических сделок установлен в п. 7 ст. 105.14 НК РФ. Сумма доходов по сделкам каждого типа, совершенным с одним лицом за календарный год, должна превышать 60 млн руб.

Пример. АО "Уральские самоцветы" заключило договор с российским представительством австрийской фирмы на поставки ему драгоценных камней. Драгоценные камни передают представительству в Москве. Эти сделки не считаются контролируемыми, поскольку в них товары непосредственно через границу Российской Федерации не перемещаются.

Различие цен по сделкам

На протяжении календарного года фирма может отражать доходы в налоговом учете исходя из цен, указанных сторонами сделки. Однако бухгалтер должен помнить: по окончании года ему предстоит сгруппировать сделки с взаимозависимыми лицами, а также сделки, которые приравниваются к таковым по признакам, установленным в ст. 105.14 НК РФ. После этого нужно просуммировать доходы в каждой группе и сравнить совокупный доход группы с соответствующим суммовым критерием. Если этот критерий превышен - все сделки группы окажутся контролируемыми. Тогда необходимо подготовить уведомление для налоговой инспекции о контролируемых сделках за 2016 г.

С 1 января 2014 г. дополнительные суммовые критерии в отношении представления уведомлений о контролируемых сделках и процедур налогового контроля не предусмотрены.

Как выявить контролируемые сделки - поясняют примеры.

Пример. АО "Геркулес" осуществляет добычу торфа и продает его, в том числе своим дочерним обществам (с долей участия в их уставном капитале, превышающей 25%) - ООО "Сириус" и АО "Арктур". Налог на добычу полезных ископаемых для торфа исчисляется по налоговой ставке, установленной в процентах (пп. 2 п. 2 ст. 342 НК РФ). За 2016 г. торфа продано: "Сириусу" - на 25 млн руб., "Арктуру" - на 40 млн руб. (без учета НДС). При этом "Геркулес" применял цены ниже рыночных. Предельный совокупный доход, при превышении которого сделки признаются контролируемыми, определяется суммированием по всем взаимозависимым лицам (пп. 2 п. 2, абз. 1 п. 3 ст. 105.14 НК РФ). Такой суммарный доход (п. 9 ст. 105.14 НК РФ) составляет 65 млн руб. (25 + 40) и превышает предельно допустимую величину - 60 млн руб. По этому критерию (п. 3 ст. 105.14 НК РФ) сделки с обеими "дочками" оказываются контролируемыми.

О таких сделках нужно уведомить налоговую инспекцию не позднее 20 мая 2017 г.

Пример. АО "Урожай" экспортирует минеральные удобрения. По итогам 2016 г. у него было два крупных покупателя: один - в Белоруссии, с объемом продаж 62 млн руб., другой - в Казахстане, с объемом продаж 101 млн руб.

На основании пп. 2 п. 1, пп. 4 п. 5, п. п. 7 и 8 ст. 105.14 НК РФ сделки с каждым из покупателей являются контролируемыми. Поясним: согласно НК РФ суммовой критерий по сделкам в области внешней торговли с товарами мировой биржевой торговли, совершенным с одним лицом за календарный год, составляет 60 млн руб. Для каждого из покупателей этот порог превышен. Поэтому о таких сделках нужно уведомить налоговую инспекцию.

Помимо этого, целесообразно оценить, какого доначисления налогов можно ожидать от ФНС России после применения рыночных цен.

Сумма корректировки прибыли вследствие применения методов определения соответствия цен, примененных в сделках, рыночным ценам (рентабельности), предусмотренных ст. ст. 105.12 и 105.13 НК РФ, учитывается во внереализационных доходах. Основание - п. 22 ст. 250 НК РФ.

Пример. Совокупный объем экспортной выручки АО "Урожай" по договорным ценам в контролируемых сделках - 101 млн руб. (ставка НДС - 0%), в то время как доходы по этим сделкам, определенные исходя из метода сопоставимых рыночных цен (ст. 105.9 НК РФ), составляют 111 млн руб. Занижение выручки от реализации - 10 млн руб. (111 - 101). Эту корректировку прибыли (на сумму 10 000 000 руб.) "Урожай" отразил в составе внереализационных доходов.

Ожидаемое доначисление налога на прибыль за 2016 г. - 2 000 000 руб. (10 000 000 руб. x 20%). Эту сумму бухгалтер "Урожая" указал в уточненной налоговой декларации за 2016 г. и перечислил в бюджет, не дожидаясь результатов проверки ФНС России (п. п. 3 и 6 ст. 105.3 НК РФ).

Форма уведомления о контролируемых сделках и Порядок ее заполнения, а также Формат представления такого уведомления в электронной форме утверждены Приказом ФНС России от 27 июля 2012 г. N ММВ-7-13/524@.

Внереализационные доходы

По правилам налогового учета все доходы, которые не являются выручкой от реализации товаров, считают внереализационными (в бухгалтерском учете такие доходы чаще всего оказываются прочими). Перечень внереализационных доходов приведен в ст. 250 НК РФ.

Внимание! Этот перечень не носит исчерпывающего характера. К внереализационным доходам относят любые доходы, которые облагают налогом на прибыль и не учитывают в составе выручки от реализации.

Например, суммы неполученных дивидендов, если причиной невыплаты явилось отсутствие денег у общества (Письмо Минфина России от 21 марта 2016 г. N 03-03-06/1/15735). В такой ситуации суммы кредиторской задолженности по выплате дивидендов включаются в состав внереализационных доходов общества по истечении срока исковой давности - в момент списания долга (п. 18 ст. 250 НК РФ). Положения пп. 3.4 п. 1 ст. 251 Налогового кодекса РФ в этом случае не применяются. Ведь не полученные при таких обстоятельствах дивиденды нельзя отнести к доходам в виде имущества, имущественных или неимущественных прав, переданных обществу акционерами в целях увеличения чистых активов, в т.ч. путем формирования добавочного капитала и (или) фондов.

Согласно ст. 250 НК РФ к внереализационным доходам, в частности, относят:

- доходы от сдачи имущества в аренду и предоставления прав на результаты интеллектуальной деятельности (если такие доходы не отражены в составе выручки от реализации);

- штрафы и пени, начисленные за нарушение контрагентами условий хозяйственных договоров;

- стоимость имущества, полученного безвозмездно;

- доходы прошлых лет, выявленные в отчетном (налоговом) периоде;

- положительные курсовые разницы от переоценки валюты, валютной задолженности и рублевых обязательств (кроме авансов), выраженных в иностранной валюте;

- стоимость ценностей, полученных при ликвидации основных средств;

- положительные разницы, возникшие при продаже или покупке иностранной валюты по курсу, который отклоняется от официального курса Банка России;

- стоимость ценностей, которые выявлены в результате инвентаризации;

- кредиторскую задолженность, списанную в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям;

- суммы восстановленных резервов;

- дивиденды, полученные от долевого участия в уставном капитале других фирм;

- проценты, полученные по договорам займа и ценным бумагам;

- доходы от участия в простом товариществе (совместной деятельности);

- доходы при наступлении страхового случая.

Общий порядок учета

Если фирма выбрала кассовый метод учета доходов, то внереализационные доходы признают после фактической оплаты. Если фирма учитывает внереализационные доходы по методу начисления, то их отражают в налоговом учете так, как показано в таблице на следующей странице.

Вид внереализационного дохода	Момент отражения дохода в налоговом учете
Доход от сдачи имущества в аренду и предоставления прав на результаты интеллектуальной деятельности	Возможные варианты: - дата проведения расчетов в соответствии с условиями договоров; - дата предъявления документов, служащих основанием для расчетов; - последний день отчетного (налогового) периода. Конкретный порядок учета доходов устанавливается "налоговой" учетной политикой фирмы (п. 4 ст. 271 НК РФ)
Штрафы и пени, начисленные за нарушение контрагентами условий хозяйственных договоров	Дата признания штрафа (пеней) должником либо дата их присуждения судом (п. 4 ст. 271 НК РФ)
Стоимость имущества, полученного безвозмездно	Дата подписания акта приемки-передачи имущества или поступления денежных средств (п. 4 ст. 271 НК РФ)
Доходы прошлых лет, выявленные в отчетном (налоговом) периоде	Дата выявления дохода (п. 4 ст. 271 НК РФ)
Положительная курсовая разница от переоценки валюты и валютной задолженности и рублевых обязательств, выраженных в иностранной валюте (кроме авансов)	Исходя из наиболее ранней даты (п. 8 ст. 271 НК РФ): дата совершения операции в иностранной валюте (например, ее перечисления поставщику, погашения дебиторской задолженности в иностранной валюте); последний день отчетного (налогового) периода
Стоимость ценностей, полученных при ликвидации основных средств	Дата составления акта ликвидации основного средства (п. 4 ст. 271 НК РФ)
Положительные разницы, возникающие при продаже или покупке иностранной валюты по курсу, который отклоняется от официального курса Банка России	Дата перехода права собственности на иностранную валюту (п. 4 ст. 271 НК РФ)
Стоимость ценностей, которые выявлены в результате инвентаризации	Дата оформления результатов инвентаризации (п. 4 ст. 271 НК РФ)
Суммы кредиторской задолженности, списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям	Последний день отчетного (налогового) периода (п. 4 ст. 271 НК РФ)
Суммы восстановленных резервов	Последний день отчетного (налогового) периода (п. 4 ст. 271 НК РФ)
Доходы, полученные от долевого участия в уставном капитале других фирм	Дата поступления денег в оплату дивидендов (п. 4 ст. 271 НК РФ)
Проценты, начисленные по договорам займа, долговым ценным бумагам, договорам банковского счета и банковского вклада	Последний день месяца соответствующего отчетного периода - по договорам, которые действуют дольше одного отчетного периода, либо дата прекращения договора (п. 6 ст. 271 НК РФ)
Доходы от участия в простом товариществе (совместной деятельности)	Последний день отчетного (налогового) периода (п. 4 ст. 271 НК РФ)
Доход в виде прибыли контролируемой иностранной компании	- 31 декабря календарного года, следующего за налоговым периодом, на который приходится дата окончания периода, за который в соответствии с личным законом такой компании составляется финансовая отчетность за финансовый год; - при отсутствие в соответствии с личным законом такой компании обязанности по составлению и представлению финансовой отчетности - 31 декабря календарного года, следующего за налоговым периодом, на который приходится дата окончания календарного года, за который определяется ее прибыль (пп. 12 п. 4 ст. 271 НК РФ)

Доходы от сдачи имущества в аренду

Доходы от сдачи имущества в аренду в бухгалтерском учете относят к внереализационным, если выполняются два условия:

1) сдача имущества в аренду не обозначена как вид деятельности в уставе фирмы;

2) сумма доходов от аренды не превышает пяти процентов от общей суммы выручки фирмы за отчетный период.

В противном случае доходы от аренды отражают в составе выручки от реализации.

Чтобы определить, к какому виду доходов их следует относить в налоговом учете, используют правило "систематичности". Если такие доходы получены два и более раза в течение календарного года, то их считают доходами от реализации. В противном случае - внереализационными доходами.

Пример. ООО "Лотос" сдает производственные помещения в аренду.

Вариант 1. В отчетном году был заключен один договор аренды с ООО "Паола". В этой ситуации доходы от сдачи имущества в аренду в налоговом учете относят к внереализационным.

Вариант 2. В отчетном году было заключено два договора аренды: с ООО "Паола" и ООО "Слава". В этой ситуации доходы от сдачи имущества в аренду в налоговом учете относят к доходам от реализации.

Курсовые разницы

Вы можете установить продажную цену на товары (работы, услуги, имущественные права) в условных единицах (или иностранной валюте) при условии уплаты ее в рублях.

Такую цену нужно пересчитывать в рубли. Если с даты реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав) до даты их оплаты курс иностранной валюты вырос, то после пересчета рублевая задолженность покупателя увеличится.

Если с даты реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав) покупателю до даты их оплаты курс понизился, то задолженность покупателя уменьшится.

В результате пересчета обязательств, которые выражены в иностранной валюте, в налоговом учете, так же как и в бухгалтерском, возникает курсовая разница.

В налоговом учете положительные курсовые разницы учитывают как внереализационные доходы, а отрицательные - как внереализационные расходы. На выручку от реализации они не влияют.

Внимание! С 1 января 2015 г. понятие "суммовые разницы" не применяется в налоговом учете (Закон от 20 апреля 2014 г. N 81-ФЗ). Бывшие суммовые разницы стали частью курсовых. Положительной признается курсовая разница, возникающая при дооценке имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований, стоимость которых выражена в иностранной валюте, или при уценке обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте.

Пример. ООО "Парус" реализует товары. По договору купли-продажи стоимость товаров выражена в долларах США и составляет 2000 долл. США (без НДС), оплата - в рублях. "Парус" учитывает выручку при расчете налога на прибыль по методу начисления. Официальный курс доллара США составил (условно):

- на дату отгрузки товаров покупателю - 28 руб/долл. США;

- на дату оплаты товаров - 31 руб/долл. США.

И отгрузка, и оплата осуществлены в пределах одного отчетного периода.

Бухгалтер ООО "Парус" сделал записи:

Дебет 62 Кредит 90-1

- 56 000 руб. (28 руб/USD x 2000 USD) - отражена задолженность покупателя;

Дебет 51 Кредит 62

- 62 000 руб. (31 руб/USD x 2000 USD) - поступили деньги от покупателя;

Дебет 62 Кредит 91-1

- 6000 руб. ((31 руб/USD - 28 руб/USD) x 2000 USD) - отражена положительная курсовая разница.

Фирма получила от покупателя 62 000 руб., в том числе:

- 56 000 руб. - цена товаров;

- 6000 руб. - положительная курсовая разница.

Выручку от реализации товаров отражают так:

1) в бухгалтерском учете - в размере 56 000 руб. Положительную курсовую разницу (6000 руб.) учитывают как прочий доход;

2) в налоговом учете - в размере 56 000 руб. Положительную курсовую разницу (6000 руб.) учитывают как внереализационный доход.

Внимание! Если фирма использует кассовый метод, то курсовые разницы при налогообложении прибыли не возникают.

В бухгалтерском учете пересчет активов или задолженностей (кроме авансов) в рубли осуществляют:

1) на дату совершения операции в иностранной валюте;

2) на отчетную дату (п. 7 ПБУ 3/2006).

В налоговом учете валюту или валютные задолженности в рубли пересчитывают в те же сроки.

Результат - сближение бухгалтерского и налогового учета этого вида доходов. Временные разницы, имевшие место при переоценке валютных обязательств в предыдущие годы, больше не возникают.

Внимание! Выданные и полученные авансы, выраженные в иностранной валюте, в дальнейшем не переоцениваются, курсовые разницы по ним не выявляют. Такие авансы учитываются или пересчитываются в рубли по курсу Банка России на дату их получения (перечисления).

Проценты по коммерческим кредитам и дисконты

по товарным векселям

В договоре купли-продажи товаров (работ, услуг, имущественных прав) ваша фирма может предусмотреть, что покупателю предоставляется отсрочка или рассрочка платежа (иными словами, покупателю предоставляется коммерческий кредит).

Обычно при таких условиях договора покупатель должен оплатить как стоимость товаров (работ, услуг, имущественных прав), так и проценты за отсрочку их оплаты.

В бухгалтерском учете проценты за отсрочку увеличивают выручку от реализации. В налоговом учете проценты, полученные по любым долговым обязательствам (в т.ч. коммерческим кредитам), учитывают как внереализационные доходы. На выручку от реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав) они не влияют.

Пример. ООО "Парус" продает товары, стоимость которых согласно договору составляет 26 000 руб. (без НДС).

По условиям договора покупатель должен оплатить товары через 45 дней после их получения. При этом он должен уплатить 0,1 процента от стоимости товаров за каждый день отсрочки платежа.

Общая сумма процентов за отсрочку по оплате товаров составит:

26 000 руб. x 0,2% x 45 дн. = 1170 руб.

Бухгалтер "Паруса" должен сделать записи:

Дебет 62 Кредит 90-1

- 6000 руб. - отражена выручка от продажи товаров по ценам прайс-листа;

Дебет 62 Кредит 90-1

- 270 руб. - доначислена выручка от продажи товаров на сумму процентов;

Дебет 51 Кредит 62

- 27 170 руб. (26 000 + 1170) - поступили деньги от покупателя.

Выручку от продажи товаров отражают так:

- в бухгалтерском учете - в размере 27 170 руб.;

- в налоговом учете - в размере 26 000 руб.

Проценты по коммерческому кредиту (1170 руб.) учитывают в налоговом учете как внереализационный доход.

Дисконт по товарным векселям, выданным в оплату товаров (работ, услуг, имущественных прав), отражается в аналогичном порядке.

Пример. ООО "Парус" продает товары, цена которых составляет 55 000 руб. (без НДС). В оплату товаров покупатель выдал "Парусу" собственный вексель. Номинальная стоимость векселя - 60 000 руб. Бухгалтер "Паруса" должен сделать записи:

Дебет 62, субсчет "Расчеты с покупателями", Кредит 90-1

- 55 000 руб. - отражена выручка от продажи товаров;

Дебет 62, субсчет "Расчеты с покупателями", Кредит 90-1

- 5000 руб. (60 000 - 55 000) - доначислена выручка от продажи товаров на сумму дисконта по векселю;

Дебет 62, субсчет "Векселя полученные", Кредит 62, субсчет "Расчеты с покупателями",

- 60 000 руб. - учтен вексель, полученный от покупателя;

Дебет 51 Кредит 62, субсчет "Векселя полученные",

- 60 000 руб. - поступили деньги от покупателя в погашение векселя.

Выручку от продажи товаров отражают так:

- в бухгалтерском учете - в размере 60 000 руб.;

- в налоговом учете - в размере 55 000 руб.

Дисконт по векселю (5000 руб.) учитывают как внереализационный доход.

Проценты по займам, предоставленным другим фирмам

Если ваша фирма предоставляет заем другой организации или физическому лицу, то между вами и заемщиком должен быть заключен письменный договор (п. 1 ст. 808 ГК РФ).

Ни размер, ни срок погашения займа законодательство не ограничивает. Банковская лицензия для предоставления займа не требуется.

Сумму процентов, полученных по договору займа, отражают в бухгалтерском учете в составе прочих доходов, в налоговом учете - в составе внереализационных доходов.

Внимание! Проценты, получаемые по договору займа, предоставленного в денежной форме, НДС не облагают (пп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ).

В бухгалтерском учете проценты по выданному займу начисляют в конце каждого отчетного периода в соответствии с условиями заключенных договоров (п. 16 ПБУ 9/99). Для целей бухгалтерского учета отчетным периодом является месяц.

В налоговом учете проценты по займам начисляют в конце каждого месяца (п. 6 ст. 271 и п. 8 ст. 272 НК РФ).

Как начислить проценты по займу в бухгалтерском и налоговом учете, показано в примере.

Пример. В январе отчетного года ООО "Альфа" предоставило ООО "Парус" заем на сумму 200 000 руб. сроком на 10 месяцев. По договору "Парус" должен заплатить проценты по займу из расчета 20 процентов годовых.

"Парус" должен уплачивать проценты ежеквартально. "Альфа" платит налог на прибыль ежемесячно, исходя из доходов, фактически полученных за прошедший месяц.

Бухгалтер "Альфы" должен начислить проценты по займу так (условный расчет процентов независимо от количества дней в месяце):

- в бухгалтерском учете - 31 января, 28 февраля, 31 марта в сумме 3333,3 руб. (200 000 руб. x 20% : 12 мес. x 1 мес.). Сумму процентов включают в состав прочих доходов;

- в налоговом учете - 31 января, 28 февраля и 31 марта - по 3333,33 руб. (200 000 руб. x 20% : 12 мес. x 1 мес.). Сумму процентов включают в состав внереализационных доходов.

Суммы восстановленных резервов

Ваша фирма может создать в налоговом учете такие резервы:

1) по ремонту основных средств;

2) по предстоящим расходам на оплату отпусков и выплату вознаграждений за выслугу лет;

3) по гарантийному ремонту и обслуживанию;

4) по сомнительным долгам.

Сумма созданных резервов уменьшает налогооблагаемую прибыль фирмы. Если на конец налогового периода тот или иной резерв будет использован не полностью, его неизрасходованную сумму в налоговом учете включают в состав внереализационных доходов.

Резерв на ремонт основных средств

Если вашей организации предстоит дорогостоящий ремонт основных средств, вы можете зарезервировать средства на эти цели. Иначе единовременное списание крупных расходов приведет к резкому увеличению расходов и может стать причиной убытка.

В бухгалтерском учете резерв на ремонт основных средств не предусматривается. Все соответствующие затраты отражаются на счетах в обычном порядке, то есть по дебету счетов учета затрат на производство и расходов на продажу (счета 20 - 29, 44 и др.) в корреспонденции с кредитом счетов учета произведенных затрат (10, 60, 69, 70 и др.).

Налоговый кодекс предусматривает два вида таких резервов:

1) на оплату обычного ремонта;

2) на оплату особо сложных и дорогих видов капитального ремонта.

В порядке создания и списания этих резервов есть некоторые отличия.

Создание резерва

Чтобы создать резерв на оплату обычного ремонта, нужно рассчитать предельную сумму отчислений в него.

Предельная сумма отчислений - это плановая сумма расходов на ремонт основных средств в текущем году. Ее определяют исходя из периодичности ремонта, стоимости деталей, которые меняют в процессе ремонта, и его сметной стоимости.

Для расчета суммы отчислений в резерв нужно составить график ремонта основных средств и смету расходов на ремонт основных средств.

График ремонта основных средств может быть составлен так:

┌─────────────────────────────────────────────────────────────────────────┐

│27 декабря 2015 г. УТВЕРЖДЕН│

│ Генеральным директором АО "Свет"│

│ Иванов /Иванов А.Н./│

│ │

│ График ремонта основных средств на 2016 год │

│ │

│┌───┬────────────────────────┬─────────┬──────────────────────────┬─────┐│

││ │ │ │Сроки выполнения в 2016 г.│ ││

││ N │ Вид работ │ Единица ├────────┬──────┬──────────┤Всего││