Э.: Владимир Иванович, что вы пожелаете бухгалтерам? 40 страница

Иванов И.И. Иванов

Руководитель --------- --------------

(подпись) (расшифровка

подписи)

14 марта 17

"--" -------- 20-- г.

--------------------------------

Примечания

<1> Указывается отчетный период.

<2> Указывается период предыдущего года, аналогичный отчетному периоду.

Если фирма не может однозначно отнести денежные потоки к текущей, инвестиционной или финансовой деятельности, п. 12 ПБУ 23/2011 разрешает отнести их к денежным потокам от текущих операций. На этом основании вы можете не обособлять денежные потоки по НДС по инвестиционной и финансовой деятельности, а сформировать общий денежный поток по НДС и показать его как движение денежных средств по текущей деятельности.

Поступления и платежи, проводимые в рамках одной операции, могут относиться к разным видам денежных потоков и отражаться по разным строкам отчета о финансовых результатах.

Пример. ООО "Мечта" в прошлом году получило денежный заем в сумме 200 000 руб. Сумма процентов, начисленная к возврату заимодавцу, - 20 000 руб.

Фирма возвратила долг вместе с процентами единой суммой - 220 000 руб. (200 000 + 20 000).

Для отражения в отчете о движении денежных средств бухгалтер должен разделить указанную сумму на две части и отразить возврат основной суммы долга по финансовой деятельности, а сумму возвращенных процентов - по текущей деятельности.

ПОЯСНЕНИЯ К БУХГАЛТЕРСКОМУ БАЛАНСУ

И ОТЧЕТУ О ФИНАНСОВЫХ РЕЗУЛЬТАТАХ

Общие требования

В качестве приложения к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах фирмы должны составлять пояснения. Их можно составить как в табличной, так и в текстовой форме.

Пояснения входят в состав бухгалтерской отчетности (Письмо Минфина России от 23 мая 2013 г. N 03-02-07/2/18285, направлено Письмом ФНС России от 20 июня 2013 г. N ЕД-4-3/11174@).

Содержание пояснений компании определяют самостоятельно. При этом удобно воспользоваться формами для составления подобных пояснений, приведенными в Приложении N 3 к Приказу Минфина России от 2 июля 2010 г. N 66н.

Для отражения количественных данных удобнее использовать табличную форму пояснений.

Номера пояснений указываются в графе 1 ("Пояснения") бухгалтерского баланса и отчета о финансовых результатах. Пояснения - общий документ к обеим формам. Составление пояснений к каждой из названных форм в отдельности не предусмотрено. Поэтому применяйте сквозную нумерацию пояснений.

Пояснения не являются самостоятельной отчетной формой, а считаются приложением к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах. По сути дела они выступают расшифровкой к этим формам. А связь баланса и отчета с пояснениями устанавливается через нумерацию пояснений.

Если информации, представленной в табличной форме, недостаточно, чтобы максимально полно раскрыть картину финансового состояния организации, дополнительно дают пояснения и в текстовом виде, то есть пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах могут состоять из двух частей - табличной и текстовой.

Должны ли составлять пояснения малые предприятия?

Из п. 85 ПВБУ следует, что субъекты малого предпринимательства представлять пояснения не обязаны. Более того, согласно Приказу N 66н (п. 6.1), малые предприятия составляют бухгалтерский баланс, отчет о финансовых результатах и отчет о целевом использовании средств по специальным упрощенным формам, в которых графа "Пояснения" отсутствует. Причем эти формы применяются по умолчанию, оговаривать их использование в учетной политике не требуется. В то же время малые предприятия вправе составлять отчетность и по общеустановленным формам (абз. 4 п. 6 Приказа N 66н). А вот такой выбор уже должен быть отражен в учетной политике. Но в этом случае в первой графе баланса и отчета о финансовых результатах бухгалтер может поставить прочерки.

Внимание! От составления иных приложений (помимо пояснений) малые предприятия не освобождены (пп. "б" п. 6 Приказа N 66н).

Отчет о движении денежных средств считается одним из приложений к балансу и отчету о финансовых результатах (п. 1 ст. 14 Закона от 6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ). Однако Минфин России в Информации "Бухгалтерская отчетность субъектов малого предпринимательства" (от 26 апреля 2013 г.) разъяснил, что все необходимые пояснения к балансу и отчету о финансовых результатах малое предприятие может оформить одним-единственным приложением, составленным в свободной форме. Так что в учетной политике имеет смысл закрепить состав приложений. Заведомо отказаться от оформления приложений недопустимо.

В частности, в приложении уместно привести данные, подтверждающие, что фирма соответствует критериям малого предприятия.

В приложении целесообразно раскрывать:

1) те положения учетной политики, которые необходимы для объяснения порядка формирования показателей бухгалтерского баланса, отчета о финансовых результатах и отчета о целевом использовании средств. Например, использовался ли кассовый метод учета доходов и расходов, учитывался ли наряду с текущим отложенный налог на прибыль, факты перспективного изменения учетной политики или перспективного пересчета при исправлении существенных ошибок и т.п.;

2) информацию о существенных фактах хозяйственной жизни, не раскрываемую показателями бухгалтерского баланса и отчета о финансовых результатах. Например, о существенных операциях с собственниками (учредителями), таких как начисления и выплаты дивидендов, вклады в уставный капитал и т.п.

Объем информации, который выносится в пояснения, определяется положениями по бухгалтерскому учету.

Пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах, рекомендованные Минфином России, состоят из следующих разделов.

1. Нематериальные активы и расходы на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы (НИОКР).

2. Основные средства.

3. Финансовые вложения.

4. Запасы.

5. Дебиторская и кредиторская задолженность.

6. Затраты на производство.

7. Оценочные обязательства.

8. Обеспечения обязательств.

9. Государственная помощь.

Бухгалтерский баланс не предусматривает отражения сведений о забалансовых счетах. "Забалансовые" данные включаются в пояснения. Обязанности компаний по ведению забалансового учета отражает приведенная ниже таблица.

Обязанности по ведению забалансового учета,

установленные нормативными правовыми актами

Источник (приказ, зарегистрированный в Минюсте России)	Объекты учета	Забалансовый счет (из Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета)
Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств (утв. Приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. N 91н), п. 14	Объект основных средств, полученный в аренду, подлежит учету на забалансовом счете	001 "Арендованные основные средства"
Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов (утв. Приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. N 119н), п. 155	Материалы, принятые организацией на ответственное хранение, учитываются на забалансовом счете "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение"	002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение"
Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов (утв. Приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. N 119н), п. 156	Давальческие материалы учитываются на забалансовом счете "Материалы, принятые в переработку"	003 "Материалы, принятые в переработку"
Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов (утв. Приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. N 119н), п. 158	Организация-комиссионер учитывает товары, принятые от физических и юридических лиц (комитента) для продажи, на забалансовом счете "Товары, принятые на комиссию"	004 "Товары, принятые на комиссию"
ПВБУ, п. 77	Списанные в убыток вследствие неплатежеспособности должника задолженности должны отражаться за бухгалтерским балансом в течение пяти лет с момента списания (для наблюдения за возможностью их взыскания в случае изменения имущественного положения должника)	007 "Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов"
ПБУ 19/02 "Учет финансовых вложений", п. 42	В бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию стоимость и виды ценных бумаг и иных финансовых вложений, обремененных залогом	009 "Обеспечения обязательств и платежей выданные"
ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов", п. 27	В бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию с учетом существенности информация о стоимости материально-производственных запасов, переданных в залог
ПБУ 6/01 "Учет основных средств", п. 17	По объектам основных средств некоммерческих организаций на забалансовом счете производится обобщение информации о суммах износа (амортизация не начисляется)	010 "Износ основных средств"
ПБУ 6/01 "Учет основных средств", п. 32	В бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию с учетом существенности информация об объектах основных средств, предоставленных по договору аренды	011 "Основные средства, сданные в аренду"
ПБУ 6/01 "Учет основных средств", п. 5	В целях обеспечения сохранности в производстве или при эксплуатации объектов стоимостью не более 40 000 руб., отражаемых в составе материально-производственных запасов, должен быть организован надлежащий контроль за их движением	Не предусмотрен (компания может открыть забалансовый счет 012 "Активы стоимостью не более 40 000 руб. и со сроком полезного использования свыше 12 месяцев в эксплуатации")
ПБУ 14/2007 "Учет нематериальных активов", п. 39	Нематериальные активы, полученные в пользование, учитываются пользователем (лицензиатом) на забалансовом счете (в оценке, определяемой исходя из размера вознаграждения, установленного в договоре)	Не предусмотрен (компания может открыть забалансовый счет, например, 013 "Нематериальные активы, полученные в пользование")
Методические указания по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды (утв. Приказом Минфина России от 26 декабря 2002 г. N 135н), п. 12	Специальная оснастка и специальная одежда, не принадлежащие данной организации, но находящиеся в ее пользовании или распоряжении, учитываются на забалансовых счетах (в оценке, предусмотренной в договоре, или в оценке, согласованной с их собственником)	Не предусмотрен (можно учитывать на отдельном субсчете, открытом к счету 001 "Арендованные основные средства")

Особенности представления сведений по отдельным статьям разъяснены Информацией Минфина России от 22 июня 2011 г. N ПЗ-5/2011 "О раскрытии информации о забалансовых статьях в годовой бухгалтерской отчетности организаций".

Внимание! Минфин не разъясняет, какого характера пояснения нужно давать к отчету о финансовых результатах. В этом вопросе вы должны руководствоваться п. п. 18.1, 19 - 21 ПБУ 9/99 (в отношении доходов) и п. п. 21.1, 22 ПБУ 10/99 (в отношении расходов). В частности, необходимо раскрыть расходы по обычным видам деятельности в разрезе элементов затрат (п. 8 ПБУ 10/99).

Раздел 1. Нематериальные активы и расходы на НИОКР

В этом разделе отражают информацию о нематериальных активах фирмы, а также о расходах, произведенных на научные исследования и опытно-конструкторские и технологические работы. Раздел состоит из пяти таблиц.

1.1. Наличие и движение нематериальных активов.

1.2. Первоначальная стоимость нематериальных активов, созданных самой организацией.

1.3. Нематериальные активы с полностью погашенной стоимостью.

1.4. Наличие и движение результатов НИОКР.

1.5. Незаконченные и неоформленные НИОКР и незаконченные операции по приобретению нематериальных активов.

Рассмотрим порядок их заполнения.

В строках таблицы 1.1 указывают информацию о наличии и движении нематериальных активов за отчетный год. Данные указываются отдельно по каждому виду таких активов. Например, если у фирмы есть товарный знак, селекционное достижение или патент на изобретение, то информацию о них укажите в трех отдельных строках.

Информация в строках указывается за отчетный и предшествующий ему годы.

Информацию о деловой репутации в таблице 1.1 отражают фирмы, которые приобрели предприятие в целом как имущественный комплекс. В этой формулировке предприятие - не юрлицо, а его обособленное структурное подразделение, предназначенное для ведения предпринимательской деятельности (ст. ст. 132 и 559 ГК РФ). Предприятие характеризуется относящимися к этой деятельности активами и связанными с этой деятельностью обязательствами. Например, ваша фирма может купить у другой фирмы или у индивидуального предпринимателя работающий завод. Разницу между покупной ценой, уплачиваемой продавцу при приобретении предприятия, и стоимостью его чистых активов (разностью получаемых активов и переданных обязательств) называют положительной деловой репутацией и отражают в составе нематериальных активов.

В столбцы таблицы 1.1 вносят информацию о стоимости нематериальных активов на начало года, на конец года, а также об изменениях этих показателей в отчетном периоде. В столбцах "На начало года" и "На конец периода" отражают данные:

- о первоначальной стоимости нематериальных активов;

- о суммах накопленной амортизации;

- об убытках от обесценения.

Обратите внимание: в случае переоценки в графе "Первоначальная стоимость" приводится текущая рыночная стоимость или текущая (восстановительная) стоимость.

В столбец "Изменения за период" вписывают данные о стоимости поступивших и выбывших нематериальных активов, о начисленной за период амортизации и о результатах переоценки и обесценения.

Напомним, компании вправе переоценивать нематериальные активы по состоянию на конец отчетного года.

Пример. В 2015 г. АО "Актив" приобрело исключительное право на изобретение. Его первоначальная стоимость составила 100 000 руб. На конец 2015 г. сумма амортизации по нематериальному активу составила 8000 руб. В течение 2016 г. по нему начислена амортизация в сумме 12 000 руб.

В 2016 г. фирма зарегистрировала товарный знак, израсходовав на его оформление 25 000 руб. Амортизация товарного знака на конец 2016 г. составила 4000 руб. Таблицу 1.1 "Наличие и движение нематериальных активов" бухгалтер заполнил так:

1.1. Наличие и движение нематериальных активов

Наименование показателя	Период	На начало года	Изменения за период	На конец периода
поступило	выбыло	начислено амортизации	убыток от обесценения	переоценка
первоначальная стоимость	накопленная амортизация и убытки от обесценения	первоначальная стоимость	накопленная амортизация и убытки от обесценения	первоначальная стоимость	накопленная амортизация	первоначальная стоимость	накопленная амортизация и убытки от обесценения
Нематериальные активы - всего	за 20-- г.		(8)		(-)	-	(16)	-	-	-		(24)
за 20-- г.	-	(-)		(-)	-	(8)	-	-	-		(8)
в том числе: Исключительное право на изобретение	за 20-- г.		(8)	-	(-)	-	(12)	-	-	-		(20)
за 20-- г.	-	(-)		(-)	-	(8)	-	-	-		(8)
Товарный знак	за 20-- г.	-	(-)		(-)	-	(4)	-	-	-		(4)
за 20-- г.	-	(-)	-	(-)	-	(-)	-	-	-	-	(-)

Если фирма в отчетном, предыдущем или позапрошлом году сама создавала нематериальные активы, то бухгалтеру придется заполнить таблицу 1.2.

По строкам в ней указывают виды созданных активов (например, товарный знак или изобретение), а по столбцам - их первоначальную стоимость на:

- отчетную дату (столбец 2);

- 31 декабря предыдущего года (столбец 3);

- 31 декабря года, предшествовавшего предыдущему, т.е. позапрошлого года (столбец 4).

Если ваша фирма владеет нематериальными активами, стоимость которых полностью погашена, то вам нужно заполнить таблицу 1.3. Данные в ней отражаются в таком же порядке, как и в таблице 1.2. Разница лишь в том, что в таблице 1.3 указывается стоимость полностью самортизированных нематериальных активов.

В таблице 1.4 отражают данные о наличии и движении результатов научных исследований и опытно-конструкторских разработок (НИОКР), не признаваемых нематериальными активами.

Данные указываются отдельно по каждому объекту НИОКР или по группе таких объектов.

Информация в строках указывается за отчетный и предыдущий периоды.

В столбцы таблицы 1.4 вносят информацию о стоимости научных исследований и опытно-конструкторских разработок на начало года, на конец года, а также об изменениях в отчетном периоде. В столбцах "На начало года" и "На конец периода" отражают данные:

- о первоначальной стоимости НИОКР;

- о части стоимости НИОКР, списанной на расходы.

В столбец "Изменения за период" вписывают данные о стоимости поступивших и выбывших результатов НИОКР, а также о части стоимости, списанной на расходы за период.

Пример. ООО "Пассив" выпускает телевизоры. Весной 2016 г. фирма занялась разработкой видеотехники нового поколения. На это было израсходовано 1 500 000 руб. Работа над новой моделью телевизора закончилась в этом же году. До конца 2016 г. было списано на производство новых изделий 1 350 000 руб.

Таблица 1.4 "Наличие и движение результатов НИОКР" будет заполнена так:

1.4. Наличие и движение результатов НИОКР

┌───────────────┬──────────┬──────────────────┬────────────────────────────────────┬──────────────────┐

│ Наименование │ Период │ На начало года │ Изменения за период │ На конец периода │

│ показателя │ ├───────┬──────────┼──────┬──────────────────┬──────────┼───────┬──────────┤

│ │ │перво- │ часть │посту-│ выбыло │ часть │перво- │ часть │

│ │ │началь-│стоимости,│пило ├───────┬──────────┤стоимости,│началь-│стоимости,│

│ │ │ная │списанной │ │перво- │ часть │списанная │ная │списанной │

│ │ │стои- │на расходы│ │началь-│стоимости,│на расходы│стои- │ на │

│ │ │мость │ │ │ная │списанной │за период │мость │ расходы │

│ │ │ │ │ │стои- │на расходы│ │ │ │

│ │ │ │ │ │мость │ │ │ │ │

├───────────────┼──────────┼───────┼──────────┼──────┼───────┼──────────┼──────────┼───────┼──────────┤

│НИОКР - всего │ 16 │ - │ (-) │ 1500 │ (-) │ - │ (1350) │ 1500 │ (1350) │

│ │за 20-- г.│ │ │ │ │ │ │ │ │

│ ├──────────┼───────┼──────────┼──────┼───────┼──────────┼──────────┼───────┼──────────┤

│ │ 15 │ - │ (-) │ - │ (-) │ - │ (-) │ - │ (-) │

│ │за 20-- г.│ │ │ │ │ │ │ │ │

├───────────────┼──────────┼───────┼──────────┼──────┼───────┼──────────┼──────────┼───────┼──────────┤

│в том числе: │ 16 │ - │ (-) │ 1500 │ (-) │ - │ (1350) │ - │ (1350) │

│ │за 20-- г.│ │ │ │ │ │ │ │ │

│Разработка ├──────────┼───────┼──────────┼──────┼───────┼──────────┼──────────┼───────┼──────────┤

│новой модели │ 15 │ - │ (-) │ - │ (-) │ - │ (-) │ - │ (-) │

│телевизора │за 20-- г.│ │ │ │ │ │ │ │ │

└───────────────┴──────────┴───────┴──────────┴──────┴───────┴──────────┴──────────┴───────┴──────────┘

В таблице 1.5 отражается стоимость:

- незаконченных и неоформленных НИОКР;

- незаконченных операций по приобретению нематериальных активов.

Информацию указывают отдельно по каждому объекту (группе объектов) НИОКР и нематериальных активов за отчетный и предыдущий периоды.

Все затраты вписывают с разбивкой на начало года, на конец года. Так же отражаются изменения за отчетный и предыдущий периоды.

Пример. АО "Актив" разрабатывает новые наноматериалы с целью их промышленного производства. Исследования начаты в прошлом году, на начало отчетного года на них было затрачено 2 000 000 руб. В отчетном году на эти исследования было дополнительно израсходовано 800 000 руб.

Сумма 200 000 руб. была отнесена к разработкам, не давшим положительных результатов (списанным на прочие расходы). По результатам НИОКР оформлен патент на изобретение, стоимость которого определена в сумме 500 000 руб. Исследования продолжаются. На основании приведенных данных таблица 1.5 будет заполнена так:

1.5. Незаконченные и неоформленные НИОКР

и незаконченные операции по приобретению

нематериальных активов

┌──────────────────────┬───────┬──────┬─────────────────────────────────────┬────────┐

│ Наименование │Период │ На │ Изменения за период │На конец│

│ показателя │ │начало├───────┬──────────────┬──────────────┤периода │

│ │ │ года │затраты│списано затрат│ принято к │ │

│ │ │ │ за │как не давших │ учету в │ │

│ │ │ │период │положительного│ качестве │ │

│ │ │ │ │ результата │нематериальных│ │

│ │ │ │ │ │ активов или │ │

│ │ │ │ │ │ НИОКР │ │

├──────────────────────┼───────┼──────┼───────┼──────────────┼──────────────┼────────┤