Неопределенность и консерватизм.

Неопределенность (uncertainty) в учете обусловлена дву­мя причинами. Во-первых, бухгалтерский учет, как прави­ло, имеет отношение к хозяйствующим единицам, которые предположительно будут существовать и в будущем. Во-вторых, оценка, используемая для характеристики благо­состояния, также отличается неопределенностью. Однако это не означает, что оценки и прогнозы не должны делать как можно точнее, если они релевантны.

Неопределенность послужила основой для выработки традиционного бухгалтерского принципа - консерватизма (conservatism). Консерватизм в целом означает корректи­ровку данных, которые в других отношениях могут быть надежными и релевантными.

Консерватизм сводится к тому, что бухгалтеры должны отражать самую низкую из возможных стоимостей акти­вов и доходов и самую высокую из возможных стоимостей пассивов и расходов.

В пользу консерватизма выдвигают три аргумента:

Первый из них состоит в том, что пессимизм бухгалтеров нейтрализует сверх оптимизм менеджеров и собственников.

Второй аргумент сводится к тому, что преувеличение прибылей и оценок имущества более опасно для дела и его собственников, чем преуменьшение.

Третий аргумент в пользу консерватизма основывается на том, что бухгалтеру доступен более значительный объем информации, нежели инвесторам и кредиторам.

Денежный измеритель. Бухгалтерский учет может применять различные изме­рители, но традиционно он использует преимущественно финансовую информацию. Денежный измеритель являет­ся предпочтительным, особенно там, где необходимо или желательно агрегирование.

Учетные данные, основанные на прошлых ценах, долж­ны быть приведены в соответствие с текущей денежной оценкой. Другими словами, проблема измерения, имею­щая место вследствие нестабильности единицы измерения, требует периодического внесения поправок в цены, по ко­торым в различные периоды времени учитывался обмен;

Принцип последовательности. Заключается в том, что, выбрав какой-то один метод уче­та расходов и доходов, предприятие должно его использо­вать для всех последующих периодов, пока не возникнут веские причины его отмены или изменения.

Принцип существенности. Важен в процессе определения расходов и доходов отчет­ного периода. Он устанавливает, что незначительные со­бытия (факторы) могут не приниматься во внимание, если они незначительно оказывают влияние на общий финансо­вый результат. Например, расходы на телефонные разгово­ры следовало бы включить в издержки в тот момент, когда они фактически имели место. Однако списание их на рас­ходы по месяцам производится по мере получения счетов телефонных станций и узлов связи. Наряду с рассмотренными в зарубежной теории бухгал­терского учета применяется множество принципов, пред­лагаемых различными исследователями и официальными органами в различные годы.

4). Общая характеристика национальных и межнациональных систем бухгалтерского учета.

В процессе исторического развития общества возникали и постоянно совершенствовались национальные системы бухгалтерского учета. К концу 60-х годов в мире сформи­ровалось более 100 национальных систем бухгалтерского учета. Начали проводить анализ и группировку нацио­нальных бухгалтерских систем рабочие группы экспертов ООН, международные организации бухгалтеров и отде­льные ученые. Появились попытки дать определение на­циональной учетной системы.

Национальная учетная система характеризуется рядом принципов: методами учета и оценки производственных запасов, начисления износа и его отражения в учете, от­ражения иностранной валюты в отчетности и т. д. Кроме того, национальные учетные системы имеют различные подходы к формам отчетности и перечню ее показателей, способам контроля за деятельностью фирм.

Национальная система бухгалтерского учета позво­ляет решать определенные тактические и стратегичес­кие задачи развития экономики страны путем издания соответствующих законодательных актов, регулирующих национальную учетную систему.

В целом национальная система учета и отчетности харак­теризуется следующими основными показателями:

- наличием и использованием системы национальных бухгалтерских стандартов, разработанных на основе меж­дународных стандартов с учетом национальных особеннос­тей развития экономики;

- присутствием национального плана счетов бухгалтерс­кого учета, который является определяющим фактором в построении бухгалтерского учета и учетной политики го­сударства;

- системой организации бухгалтерского учета в масшта­бе предприятия;

- методологией определения конечного финансового ре­зультата деятельности предприятия;

- системой финансовой отчетности с указанием типовых форм и приложений применительно к международным стандартам.

Немаловажное значение при изучении и определении национальной системы учета и отчетности имеет наличие законодательной базы и других нормативных документов, являющихся основой организации учета, их соответствие международной практике и утвержденным стандартам.

Степень разработки и изученности этих основных пока­зателей национальной системы бухгалтерского учета и от­четности во многом характеризуют учетную политику го­сударства, состояние учета и отчетности в сопоставлении с мировой практикой и международными стандартами.

Международные стандарты учета, отражающие различ­ные стороны методологии и организации бухгалтерского учета в системе рыночной экономики, разрабатываются и издаются Комитетом международных стандартов учета (КМСУ), который создан в 1973 году в соответствии с со­глашением бухгалтерских организаций Австралии, Кана­ды, Франции, Германии, Японии, Мексики, Нидерландов, Ирландии и США. Главные задачи КМСУ - формирование и издание в го­сударственных интересах стандартов учета, отчетности и аудита, подлежащих применению при организации учета, составление и представление финансовой отчетности, рабо­та по совершенствованию и гармонизации бухгалтерских инструкций, стандартов и т. п.

Однако международные стандарты учета, утвержденные КМСУ, не искажают и не отменяют национальные стан­дарты. Международные стандарты учета используются различными странами в качестве ориентиров при разра­ботке своих национальных стандартов учета и отчетности. Отдельные страны используют международные стандарты после их доработки и приспособления к национальным особенностям и требованиям бухгалтерского учета. Дру­гие страны используют международные стандарты учета как основу для детализации национальных требований к учету. В отдельных странах требования международных стандартов включены в национальные законы без особых изменений.

Зарождение рыночных отношений в экономике нашей стране, расширение внешнеэкономической деятельности требуют совершенствования учета и отчетности в соответс­твии с требованиями международной практики, обеспе­чения сопоставимости показателей учета с аналогичными показателями других стран. А это возможно при наличии национальных стандартов учета и отчетности, которые бы отражали особенности экономического развития и состо­яние экономики России и в то же время соответствовали международным стандартам. Такая работа в нашей стране проводится, и имеются определенные результаты.

Определяющим фактором надлежащей организации бухгалтерского учета, обеспечения достоверности и повы­шения его управленческих функций является план счетов бухгалтерского учета. Вопросами создания, совершенство­вания и внедрения планов счетов бухгалтерского учета в мире уже в течение столетия уделяется большое внимание ученых и специалистов в целях обеспечения достоверности учета и повышения его управленческих функций.

В 1937 году был разработан и внедрен национальный план счетов Германии, в 1947 году - Франции. В последу­ющие годы было разработано более 100 национальных пла­нов счетов.

Новый план счетов бухгалтерского учета, введенный в России с 1 января 2002 года, максимально приближен к региональным межнациональным планам счетов, однако он не полностью отвечает требованиям международных стандартов учета и отчетности и принципам организации учета в условиях регулируемой рыночной экономики. О его недостатках свидетельствует такой факт, что по мере более широкого внедрения в экономику нашей страны ры­ночных отношений приходится постоянно вносить в него соответствующие изменения. Так были внесены измене­ния в действующий план счетов в 2003 году.

Учетная система на национальном и межнациональном уровне во многом характеризуется состоянием бухгалтерс­кой отчетности. Она должна быть направлена, кроме обес­печения предприятий реальной и надежной информацией, на поиск лучших вариантов прогресса, на решение не толь­ко тактических, но и стратегических задач.

Финансовая отчетность подготавливается в интересах потребителей этой информации. Отчетность отличается не только по формам, но и по существу и объему представлен­ной в ней информации. Содержательная часть отчетности зависит от того, кому она предназначена: инвесторам или кредиторам, правительственным или иным органам. Зна­чительное влияние на структуру и содержание отчетности оказывают национальные традиции.

Структура и содержание отчетности во многом определя­ются различиями в национальных системах учетных стан­дартов. В некоторых странах стандартами определен ряд статей и показателей, которые рекомендуется включать в отчеты. Тем не менее, компании самостоятельно включают в отчетность аналитическую информацию, какую они счи­тают нужной. В мире идет жесткая конкурентная борьба за дополнительные источники финансирования, поэтому компании, нуждающиеся в них, вынуждены включать в годовую отчетность все более детализированную и анали­тическую информации.

Все страны в зависимости от степени влияния законодательства на организацию бухгалтерского учета можно подразделить на две группы: страны, имеющие разветвленный кодекс законов; страны, имеющие законодательство общеправовой ориентации.

В странах первой группы учетные стандарты возводятся в ранг государственных законов. Процедуры ведения уче­та детализируются и жестко регламентируются. К таким странам следует отнести Германию, Францию и др.

В странах второй группы законы как бы указывают на пределы, в рамках которых физические и юридические лица могут принимать соответствующие решения. Учет­ные стандарты регулируются различными профессиональ­ными организациями бухгалтеров.

К странам второй группы относятся Великобритания, США и др. Таким образом, если считать идею воздействия «окружающей среды» на систему бухгалтерского учета верной, можно ожидать, что в странах с похожими соци­ально-экономическими условиями и системы учета имеют много общего.

Прежде чем привести одну из известных классифика­ций, отметим, что не существует и двух стран с идентич­ными системами учета. Относя страны к одному кластеру (классификационной группе), необходимо видеть не толь­ко схожесть, но и определенные различия в бухгалтерской практике. Тем не менее, в мировой практике используется следующая группировка моделей бухгалтерского учета.

Британо-американская модель. Основополагающие принципы этой модели были разработаны в Великобрита­нии и США. Большой вклад в ее развитие внесла Голлан­дия, поэтому правильнее называть эту модель британо-аме­рикано-голландской. И в настоящее время роль этих стран продолжает оставаться чрезвычайно активной. Основная идея этой модели - ориентация учета на информационные запросы инвесторов и кредиторов. В трех ведущих странах, использующих эту модель, хорошо развиты рынки ценных бумаг, где большинство компаний и находят дополнитель­ные источники финансовых ресурсов. Система общего и профессионального образования также отвечает высоким стандартам, что в полной мере распространяется как на бухгалтеров, так и на пользователей учетной информации. В этих странах расположены штаб-квартиры многих мультинационнальных компаний (МНК). Эти три страны рас­пространили свое влияние в области бухгалтерского учета на многие страны мира.

Континентальная модель. Этой модели придержива­ются большинство стран Европы и Япония. В ней бизнес имеет тесные связи с банками, которые в основном и удов­летворяют финансовые запросы компаний. Бухгалтерс­кий учет регламентируется законодательно и отличается значительной консервативностью. Ориентация на управ­ленческие запросы кредиторов не является приоритетной задачей учета. Напротив, учетная практика направлена, прежде всего, на удовлетворение требований правитель­ства, в частности в отношении налогообложения в соот­ветствии с национальным макроэкономическим планом. Франкоязычные африканские страны в большинстве сво­ем также придерживаются такой системы учета.

Южноамериканская модель. За исключением Бразилии, государственным языком которой является португаль­ский, эти страны объединяет общий язык - испанский, а также общее прошлое. Основным отличием этой модели от вышеописанных является перманентная корректировка учетных данных на темпы инфляции. В целом учет ори­ентирован на потребности государственных плановых ор­ганов, а методики учета, используемые на предприятиях, достаточно унифицированы. Информация, необходимая для контроля за исполнением налоговой политики, также хорошо отражается в учете и отчетности.

Вновь нарождающиеся модели. Можно выделить две мо­дели, получающие сейчас определенное развитие, одна из них - исламская модель. Находясь под огромным влияни­ем богословских идей, она имеет ряд особенностей, в час­тности, запрещается получение финансовых дивидендов ради собственно дивидендов. Рыночным ценам отдается предпочтение при оценке активов и обязательств компа­ний. Считается, что эта модель еще не достигла того уровня развития, который присущ финансовому учету вышеопи­санных моделей. Еще одна модель, получающая все боль­шее развитие, - интернациональная модель. Она вытекает из потребности в международной согласованности учета, прежде всего в интересах МНК и иностранных участни­ков международных валютных рынков. Только небольшое число крупных корпораций могут сейчас утверждать, что их годовые финансовые отчеты отвечают международным финансовым учетным стандартам.

Вряд ли можно сказать, что учет в той или иной стране поставлен лучше, чем в другой. Система учета создается для достижения определенных целей, и до тех пор, пока эта задача выполняется, основные принципы, заложенные в данную конкретную систему учета, остаются неизменны­ми. Бухгалтерский учет определяется, в которой он функционирует. Разнообразие социаль­ных, политических и экономических условий порождает и разнообразие идей, и их реализацию в теории и практике учета.

5). Необходимость создания международной системы учета и отчетности.

На современном уровне экономической интеграции стран бухгалтерский учет становится одним из средств междуна­родного общения. В последние десятилетия проводится большая работа по унифицированию учета в странах Европейского экономи­ческого сообщества. Имея общие экономические интересы, страны ЕЭС принимают конкретные шаги по сближению национальных учетных систем и правовому обеспечению бухгалтерского учета.

Параллельно с процессом создания межнациональных учетных систем происходит процесс создания междуна­родной системы бухгалтерского учета и интегрирования региональных учетных систем в единую международную систему учета и отчетности. Инвесторы и кредиторы, желающие вложить имеющи­еся у них свободные финансовые ресурсы в тот или иной бизнес, выбирают прежде всего сферу приложения своего капитала на основании данных финансовой отчетности.

В условиях интернационализации экономики, появления мульти национальных корпораций финансовая отчетность подготавливается в интересах всех потребителей инфор­мации, которые могут быть расположены даже на разных континентах. Финансовая отчетность приобретает транс­национальный характер. Под транснациональной финан­совой отчетностью понимают отчетность, представляемую заинтересованным лицам за пределы страны. В этих усло­виях появляется необходимость подготовки финансовой отчетности в соответствии с международными учетными стандартами, которые бы учитывали национальные осо­бенности ведения бухгалтерского учета и вместе с тем удов­летворяли требованиям пользователей различных стран. Проблемами согласования стандартов различных стран за­нимаются международные и региональные организации.

К региональным организациям относятся: Европейское экономическое сообщество; Африканский совет по бухгал­терскому учету; Ассоциация бухгалтеров стран Америки; Федерация бухгалтеров Ассоциации государств Юго-Вос­точной Азии (стран АСЕАН); Конфедерация бухгалтеров Азиатского и Тихоокеанского регионов; Федерация евро­пейских бухгалтеров.

Европейское экономическое сообщество (Европейский общий рынок) было создано в 1957 году. В него входят 12 европейских стран. Главными задачами сообщества при его создании было обеспечение свободного обращения товаров, разработка единых таможенных правил и гармонизация правовых законодательных актов. Эксперты ЕЭС занима­ются проблемами согласованности и унификации учета, интеграции своих национальных законов. В рамках этой программы ЕЭС опубликовало ряд директив, представля­ющих свод законов сообщества, которыми страны - члены этой организации должны руководствоваться при разра­ботке своих нормативных документов, в том числе и в об­ласти бухгалтерского учета и отчетности.

Однако ЕЭС испытывает большие проблемы с внедрени­ем своих директив, так как имеются большие различия в национальных системах бухгалтерского учета различных европейских стран. Попытка ЕЭС подвести законодатель­ные основы под разрабатываемые унифицированные учет­ные стандарты оказывает большое влияние на процесс со­гласованности европейских учетных систем и на развитие общемировых тенденций по созданию международной сис­темы учета и отчетности.

Африканский совет по бухгалтерскому учетубыл со­здан в 1979 году. В его состав входят правительственные организации бухгалтеров из 27 африканских стран. За­дачей совета является унификация методик учета, совер­шенствование профессионального образования.

Основным итогом деятельности Африканского совета по учету явилась разработка и внедрение плана счетов, кото­рый привел к стандартизации и способствует интегрирова­нию учета в африканских странах.

Ассоциация бухгалтеров стран Америки создана в 1949 году, она объединяет бухгалтерские организации стран американского континента. Основные усилия этой органи­зации направлены на унификацию учета в южноамерикан­ских странах. Каждые два-три года собираются научные конференции, по результатам которых публикуются науч­но-методические материалы.

Федерация бухгалтеров Ассоциации государств Юго-Восточной Азии создана на совещании, состоявшемся в Таиланде в 1977 году. Она объединяет бухгалтерские ор­ганизации пяти стран - членов блока АСЕАН: Индонезии, Малайзии, Филиппин, Сингапура и Таиланда.

В основе создания этой организации лежит признание профессиональных услуг бухгалтеров важным фактором эффективного воздействия на экономическое развитие этих стран.

Федерация бухгалтеров АСЕАН на основе анализа действующих принципов учета и методик отчетности при­няла документ «Унификация принципов и стандартов уче­та», исполнение которого будет способствовать стандарти­зации учета в странах-участницах.

Конфедерация бухгалтеров Азиатского и Тихоокеанс­кого регионов создана в 1976 году и объединяет 29 бухгал­терских организаций из 20 стран региона. Ее ближайшая цель - координация развития учетной профессии в странах региона. Долгосрочной целью является разработка обязан­ностей бухгалтера на основе гармонизации учета и унифи­цированных учетных стандартов.

Федерация европейских бухгалтеровявляется ведущей профессиональной организацией в Европе. Она создана в 1986 году в результате объединения двух профессиональ­ных организаций, одна из которых представляла интере­сы стран Общего рынка, а вторая - интересы других евро­пейских стран. Она организовывает проведение научных конференций, семинаров, выпускает печатную продукцию по проблемам бухгалтерского учета. Все больше внимания уделяет федерация проблемам унификации учета, разра­ботке учетных стандартов.

6). Международное законодательство по бухгалтерскому учету.

Интенсивная интеграция политических и экономичес­ких систем стран Западной Европы находит свое проявле­ние в унификации законодательства для стран — участниц ЕЭС, в функционировании Европейского парламента, пра­вительства (Европейская комиссия) и судебных органов, в принятии общеевропейской валюты (евро), в создании единого эмиссионного центра и других формах сотрудни­чества. Это не может не отражаться и на процессах регу­лирования вопросов, связанных с бухгалтерским учетом и отчетностью.

Наиболее существенное влияние на систему бухгалтерс­кого учета западноевропейских стран оказали 4-я и 7-я Ди­рективы, подготовленные Европейской комиссией и при­нятые Советом Европейского Сообщества соответственно в 1978-м и 1983 годах. Порядок осуществления аудиторской деятельности и регулируется 8-й Директивой.

4-я Директива ЕЭС является наиболее важным докумен­том, определяющим пути, формы и методы гармонизации и унификации бухгалтерского учета и отчетности стран За­падной Европы.

Эта Директива:

- определяет требования к тому формату (перечню и груп­пировке показателей), по которому должны составляться бухгалтерский баланс и отчет о прибылях (убытках);

- содержит в себе набор основных требований, которым должен удовлетворять бухгалтерский учет, осуществляе­мый частными компаниями, акционерными обществами и обществами с ограниченной ответственностью.

4-я Директива стандартизирует требования, которым должны удовлетворять две основные формы отчетности любого зарубежного предприятия - бухгалтерский баланс и отчет о прибылях (убытках). При этом директивой уста­новлен гибкий подход к построению отчетности. Предус­мотрены четыре возможных варианта отчета о прибылях (убытках) и два варианта баланса. Отличия вариантов не­значительны. В основном они касаются классификаций, группировок и расположения отражаемых в отчетах пока­зателей. Содержание различных вариантов отчетных форм в целом обеспечивает сопоставимость данных. Выбор того или иного варианта отчета зависит, главным образом, от размера предприятия и типа собственности.

Отчеты о прибылях (убытках) отличаются друг от друга либо различными подходами к классификации затрат (по их экономическому содержанию или функциональному назначению), либо расположением показателей (по верти­кали или по горизонтали).

Рекомендуемый 4-й Директивой вертикальный формат отчета о прибылях (убытках) с группировкой затрат по их функциональному назначению (имеющий предпочтение в Великобритании) выглядит следующим образом:

Выручка (оборот)

Себестоимость продаж (прямые затраты)

Валовой доход

Расходы, связанные с реализацией продукции (издержки обращения)

Административные расходы

Доход от прочих операций

Доход от участия в совместных операциях

Проценты к получению и прочие подобные доходы

Стоимость корректировок финансовых активов Проценты к оплате

Налог на прибыль от основной деятельности

Прибыль (убыток) от основной деятельности после упла­ты налога

Чрезвычайные (непредвиденные) доходы

Чрезвычайные (непредвиденные) расходы

Налог на чрезвычайные доходы

Прочие налоги

Прибыль (убыток) за финансовый год

Горизонтальный формат отчета о прибылях (убытках) с отражением затрат по их экономическому содержанию, что традиционно присуще большинству континентальных европейских стран, имеет следующий вид:

Затраты

Уменьшение стоимости запасов готовой продукции и не­завершенное производство

Расход материалов

Расходы на персонал (принимаемые на баланс)

Корректировки стоимости нефинансовых активов

Прочие операционные расходы

Корректировки стоимости финансовых активов

Выплаты по процентам

Налоги на прибыль от основной деятельности

Прибыль (убытки) от основной деятельности после нало­гообложения

Чрезвычайные (непредвиденные) расходы

Налоги на чрезвычайные (непредвиденные) доходы

Прибыль за финансовый год

Доходы

Чистая выручка (оборот)

Увеличение стоимости запасов

готовой продукции и незавершенное производство

Капитализируемые собственные работы

Прочие операционные доходы

Доходы от участия

Доходы по инвестициям и процентам

Прочие доходы по процентам

Убытки после налогообложения

Чрезвычайные (непредвиденные) доходы

Убытки за финансовый год

Основные отличия, касающиеся формы бухгалтерского баланса, заключаются в расположении составляющих его групп показателей (разделов). Так, в Великобритании ба­ланс традиционно строится по принципу:

Активы - Обязательства = Собственный капитал.

В других странах Европы принято придерживаться сле­дующего балансового равенства, имеющего вид:

Активы = Обязательства + Собственный капитал.

Активы

Постоянные активы:

Нематериальные активы

Овеществленные долгосрочные вложения

Финансовые активы

Оборотные активы:

Запасы

Дебиторы

Инвестиции

Денежные средства

Авансы полученные

Расходы будущих периодов

Обязательства и собственный капитал

Собственный капитал: Уставный капитал, Резервы, До­ходы будущих периодов, Прибыль отчетного финансового года. Обязательства (кредиторы).

В качестве преобладающего метода оценки имущества, отражаемого в балансе, рекомендовано использовать при­нцип «исторически сложившихся затрат», хотя допуска­ется и оценка по реальной стоимости с учетом инфляции.

Для предприятий, имеющих численность сотрудников менее 50 человек, уставный капитал менее 1 млн. евро или выручку менее 2 млн. евро, разрешено составлять баланс по сокращенной форме, то есть без детализации по однород­ным группам или статьям.

Специальный параграф 4-й Директивы посвящен при­ложениям, которые должны дополнять отчетность. В при­ложении отражается информация о тех учетных методах, которые применялись предприятием при оценке стоимос­ти активов (ЛИФО, ФИФО, средневзвешенная оценка, прямая идентификация), при исчислении амортизации, а также обороты в разрезе основных видов деятельности и географических рынков, детализация размеров и причин значительных долговых обязательств, выплаты членам со­вета директоров, отчисления в пенсионные фонды и другие показатели, имеющие существенное значение для объек­тивной оценки финансового положения предприятия.

Следует отметить, что 4-я Директива содержит в себе лишь наиболее общие положения и оставляет достаточную свободу действий странам - членам ЕЭС и транснациональ­ным компаниям. Ей присущ ряд недостатков, связанных главным образом с отличиями и происходящими измене­ниями в национальных законодательствах, в частности по вопросам специфики лизинговых операций, отчетности о движении денежных средств, по учету различных финан­совых инструментов, по контрактам, заключаемым на дол­госрочной основе и др.

Основные положения 7-й Директивы посвящены взаимо­отношениям между материнской и дочерними компания­ми, составлению консолидированной отчетности трансна­циональных корпораций, аудиторским проверкам, порядку придания гласности отчетности компаний.

Несмотря на то, что в 1970-х годах подготовка консолиди­рованных счетов была обязательна для многих компаний ФРГ и Великобритании, считалась нормой в Нидерландах и использовалась по желанию во Франции, не было доста­точного однообразия в принципах учета (например, по ме­тодам оценки гудвилла) и не существовало официальных инструкций, регулирующих составление сводных отчетов в таких странах, как Испания, Италия, Португалия и др.

Хотя 7-я Директива основана на идеях и традициях ан­глосаксонской системы учета и отчетности, однако в ней допускается возможность применения различных вариан­тов консолидации счетов, предусмотренных законами раз­ных стран Западной Европы.

Принятие 7-й Директивы было обусловлено необходимос­тью унификации вопросов отражения в учете и отчетности операций с иностранными валютами, методов приведения показателей бухгалтерского баланса, отчета о прибылях (убытках) и других форм к единой валюте, сроков состав­ления отчетности, методов обеспечения сопоставимости данных, стабильности приемов и способов консолидации отчетов.

В настоящее время составление консолидированных от­четов и соответствующей отчетности транснациональных корпораций является характерным признаком глобали­зации экономики и гармонизации западноевропейских стран. Ключевым вопросом правил консолидации учетной ин­формации является то, какие компании подлежат вклю­чению в консолидированные отчеты. Основные положе­ния 7-й Директивы касаются тех компаний, которые были сформированы в результате приобретения, а не объедине­ния или слияния. Такая организационная модель бизне­са предполагает наличие одной головной «родительской» («материнской») компании и придание статуса «дочерних» компаний остальным членам объединенной группы пред­приятий. Дочерняя компания - это та, которая контроли­руется другой компанией. Подобная структура образуется в одном из следующих случаев:

- родительская компания имеет большинство акций с правом голоса;

- родительская компания обладает правом назначения членов совета директоров;

- меньшинство акционеров управляет компанией по со­глашению с прочими акционерами на основе специального соглашения.

Директива позволяет странам - членам ЕЭС по желанию расширить рамки консолидированных счетов и включать в них те компании, над которыми родительская компания имеет «де-факто контроль» (имеются в виду случаи, когда контролируемая компания не подходит ни под одно из юри­дических определений, но в действительности управляет­ся другой компанией). Сюда включается концепция так называемого доминирующего влияния, когда компания, имея меньшинство акций, может, тем не менее, домини­ровать над другой компаний. Например, доминирующий держатель акций имеет 30 % акций, а остальные акции рассеяны между мелкими акционерами.

Банки, страховые компании и прочие финансовые ин­ституты могут быть исключены из консолидированных отчетов, если они являются составными частями единой коммерческой группы. Согласно положениям директивы взаимные требования, финансовые обязательства, доходы, расходы, прибыли и убытки дочерних компаний должны исключаться из консолидированного отчета. В приложе­ниях к консолидированной отчетности должны отражать­ся показатели, оказывающие существенное влияние на объективность оценки финансового положения материнс­кой и дочерних компаний. Это финансовые обязательства, их имущественное обеспечение, наиболее дорогостоящие контракты и инвестиции и др.

Данные консолидированной отчетности должны быть доступны широкому кругу заинтересованных лиц, поэто­му обязательным является опубликование бухгалтерского баланса, отчета о прибылях (убытках) и других форм в их консолидированном виде. Консолидированная отчетность должна подвергаться ре­гулярным аудиторским проверкам.

8-я Директива Совета Европейского Союза посвящена аудиторской деятельности. В ней сформулированы требо­вания к членам Союза, касающиеся уровня квалификации аудиторов, этических норм, порядка осуществления аудита. Основными требованиями, зафиксированными в 8-й Ди­рективе, являются следующие: независимость аудиторов, наличие необходимой академической и практической (не менее трех лет) подготовки, а также государственной аккре­дитации. Получение права на проведение аудита осущест­вляется при условии успешной сдачи соискателем серии специальных комплексных экзаменов по бухгалтерскому учету, аудиту, финансовому анализу, праву. Разрешается допускать к экзаменам лиц без высшего образования, име­ющих не менее 15 лет профессиональной деятельности в области учета, контроля и анализа.

Аудитору, успешно сдавшему все экзамены, дастся право на выполнение проверок деятельности не только промышленных, сельскохозяйственных, транспортных, торговых и иных предприятий, но и банков, страховых компаний, инвестиционных и пенсионных фондов и дру­гих видов бизнеса.

7). Деление учета на финансовый и управленческий.

За рубежом в рамках единого системного бухгалтерско­го учета принято выделять финансовый и управленческий бухгалтерский учет. Эти виды учета близки к друг другу. Если учет можно назвать «языком бизнеса», то финансо­вый и управленческий учет можно отнести к «диалектам» этого языка.

Финансовый бухгалтерский учет обеспечивает бухгал­терское оформление и регистрацию хозяйственных опера­ций, ведение сводного учета.

Основными задачами финансового бухгалтерского учета являются следующие:

- учет активов предприятия (учет основных средств, то­варно-материальных ценностей, денежных средств и рас­четов с покупателями готовой продукции и т.д.);

- учет источников имущества предприятия (учет собс­твенного капитала владельцев предприятия, прибыли, разнообразных видов кредиторской задолженности, расче­тов с поставщиками сырья и материалов, расчетов с работ­никами и т.д.);

- - учет расчетов с бюджетом;

- - составление бухгалтерского баланса, отчета о прибы­лях, отчета о капитале собственников предприятия, отчета о движении денежных средств и других форм внешней фи­нансовой отчетности;

- - анализ конечных финансовых результатов и оценка сте­пени его финансовой устойчивости и платежеспособности.

Ведение финансового бухгалтерского учета строго рег­ламентируется специальными положениями, правила­ми и стандартами. Соблюдение этих установок является обязательным требованием при формировании учетной информации.

Управленческий бухгалтерский учет помогает при реше­нии задач, связанных с информационным обеспечением процесса принятия решений.

Основными задачами управленческого бухгалтерского учета являются:

- учет затрат и калькулирование себестоимости продук­ции;

- внутрифирменное бухгалтерское планирование: со­ставляется расчет будущих параметров развития предприятия, прогнозного баланса, прогнозного отчета о прибыли и прогнозного отчета движения денежных средств;

- составление внутренней отчетности о затратах, объемах производства и реализации продукции;

- анализ соотношения между издержками, объемами продаж и прибылью предприятия.

Несмотря на отличительные особенности финансового и управленческого бухгалтерского учета, следует иметь в виду их единую основополагающую функцию в общей сис­теме предприятия. Такой функцией является информаци­онное отражение экономического и финансового состояния предприятия через систему специальных показателей (ба­ланса, выручки, затрат, денежных потоков и др.), которые формируют при помощи бухгалтерских приемов и методов (двойная запись, соответствие доходов и расходов, приме­нение системы бухгалтерских счетов и др.).

В силу этого за рубежом бухгалтерский учет рассматри­вается как единая специфическая область прикладной экономики, в рамках которой выделяют финансовый и управ­ленческий учет.

Таблица 1