Учет ремонтов основных средств и их переоценки

В процессе хозяйственной деятельности возможно проведение ремонтов, модернизаций и других видов ра­бот с основными средствами.

В соответствии с П(с)БУ7 расходы на ремонт и улучшение основных средств разделяют­ся следующим образом:

- если расходы осуществляются для поддер­жания объекта основных средств в рабочем состоянии и получения первоначально опре­деленной суммы будущих экономических выгод от его использования, то независимо от величины рас­ходов они вклю­чаются в состав расходов отчетного перио­да;

- если расходы связаны с улучшением объек­та (осуществляется его модернизация, мо­дификация, достройка, дооборудование и т. п.), что приводит к улучшению функциональных возможностей объекта и, следовательно, к увеличению будущих экономических выгод, первоначально ожи­даемых от использования объекта, то такие расходы подлежат капитализации и увеличи­вают первоначальную стоимость основных средств.

Например, предприятие произвело работы по капитальному ре­монту легкового автомобиля: замена кузова на аналогич­ную модификацию на сумму 3000 грн. (НДС – 500 грн.), замена двигателя на аналогичный на сумму 4500 грн. (НДС – 750 грн.), установка газобалонного оборудования на сумму 600 грн. (НДС – 100 грн.).

К рабо­там по восстановлению ресурса, т.е. к ремонту, относятся, замена кузова на аналогичную модификацию и замена двигателя на аналогичный, а к работам по мо­дернизации и улучшению автомобиля – установка газобалонного оборудования. В учете необходимо сделать следующие проводки (табл. 5.1.).

Отражение операций в учете

Таблица 5.1.

№ п/п	Содержание операции	Корреспонденция счетов	Сумма, грн.
Дебет	Кредит
1.	Оприходованы кузов, двигатель и газобалонное оборудование
2.	Отражен налоговый кредит по НДС
3.	Списаны расходы на ремонт кузова и двигателя (2500 – 3750)	23, 91, 92, 93, 941, 949
4.	Отражено в капитальных инвестициях установленное газобалонное оборудование
5.	Отражено увеличение балансовой стоимости автомобиля
6.	Оплачены счета поставщиков

Любые виды ремонтов и улучшений (текущий и капитальный ремонт, реконструкция, модернизация, техническое перевооружение и т.п.) в налоговом учете называются улучшениями основных фондов. Рассмотрим их отражение в налоговом учете.

Любые затраты, связанные с улучшением основных фондов, подлежащих амортизации, в сум­ме, не превышающей 10 % совокупной балансо­вой стоимости всех групп основных фондов (в том числе стоимости фактически произведенных улуч­шений арендованных объектов), по состоянию на начало отчетного периода включаются в состав валовых расходов. Поскольку начало каждого отчетного периода (квартала, полугодия, трех кварталов и года) при­ходится на одну и ту же дату – 1 января отчетного периода, то, определив 10 % совокупной балансо­вой стоимости всех групп основных фондов на начало года, бухгалтер получит искомый показа­тель. Эта сумма будет составлять "ремонтный лимит" для включения затрат на улучшение основных фондов в состав валовых расходов в течение года.

Расходы, связанные с улучшением основных фондов, превышающие "ремонтный лимит", увеличивают "балансовую стоимость групп 2, 3 и 4 или отдельных объектов основных фондов груп­пы 1 пропорционально совокупной балансовой стоимости таких групп и таких отдельных объек­тов основных фондов группы 1 на начало расчет­ного квартала. Следовательно, ремонты (улучшения), прове­денные по одному объекту, должны распределять­ся по всем имеющимся группам основных фондов и даже по объектам группы 1. Такой подход выго­ден в том случае, если ремонтируются объекты медленно амортизируемых групп (основные фонды группы 1) и расходы распределяются по другим быстро амортизируемым группам. И наобо­рот, распределение затрат на улучшение быстро амортизируемых основных фондов по другим, медленно амортизируемым группам невыгодно.

Описанные правила увеличения балансовой стоимости групп (объектов) основных фондов применяются в том случае, если при проведении работ по улучшению основных фондов объект не выводится из эксплуатации, т.е. отсутствует приказ руководителя о выводе из эксплуатации. В том случае, если объект по решению налогоплательщика на время проведения ремонтных ра­бот и других улучшений выводится из эксплуа­тации, то применяются правила, изложенные в Законе о прибыли.

При этом на выведенные из эксплуатации объекты основных фондов группы 1 (в связи с про­ведением работ по улучшению объекта) амортизационные отчисления не начисляют­ся. При обратном их вводе в эксплуатацию следует руководствоваться правилами (случай самостоятель­ного изготовления основных фондов), поэто­му балансовую стоимость объекта следует увеличить на сумму всех понесенных нало­гоплательщиком расходов на улучшение. На выведенные из эксплуатации объекты основных фондов групп 2–4 продолжает начисляться амортизация. При обратном их вводе в эксплуатацию балансовая стоимость группы увеличивается на сумму расходов на улучшение. Таким образом, если в связи с проведением расходов на улучшение основных фондов объект выводится из эксплуатации, то понесенные расхо­ды не распределяются между всеми группами основных фондов (либо объектами группы 1).

Отдельно следует остановиться на отражении в налоговом учете расходов на оплату труда в том случае, если ремонт или улучшения осуществля­ются хозяйственным способом. В Законе о прибыли можно найти доказатель­ства существования двух подходов к таким видам расходов. Поскольку данный закон не содержит каких-либо оговорок относительно невклю­чения в состав валовых расходов затрат на оплату труда работников, занятых ремонт­ными или другими работами по улучшению основных фондов, то они могут рассматри­ваться как обычные расходы на оплату тру­да работников, участвующих в хозяйствен­ной деятельности предприятия. Государственная налоговая инспекция Украины также признает этот вариант учета. Такие расходы могут рассматриваться как часть расходов на ремонт, поскольку возникает необходимость амортизации расходов (без каких-либо ог­раничений) на все виды ремонтных работ. В этом случае сумма заработной платы работни­ков, занятых ремонтом (улучшением) основных фон­дов, должна отражаться по общим "ремонтным" правилам.

Также заслуживает отдельного рассмотрения вопрос учета материальных ценностей в ремонте. В этом случае возможны два способа учета.

1). Стоимость материалов (зап­частей) включается в состав валовых расходов по первому событию и пересчитывается. В том периоде, когда какие–либо матери­альные ценности списываются на ремонтные ра­боты, их стоимость отражается в гр. 4 табл. 1 приложения К1/1 (несмотря на то что она называется "Запасы, использованные не в хозяйственной деятельности"), для того чтобы не учесть стоимость таких материальных ценностей в составе валовых расходов дважды. Затем стоимость таких материалов (запчастей) в составе прочих расходов на ремонт списывается в состав валовых расходов (в пределах "ремонтного лимита") либо увеличивает балансовую стоимость основных фондов.

2). Стоимость материалов (запча­стей) не включается в состав валовых расходов по первому событию. Стоимость таких материальных ценностей непосредственно списывается в состав валовых расходов (в пределах "ремонтного лими­та") либо увеличивает балансовую стоимость ос­новных фондов в составе прочих расходов на ремонт. Такой способ учета применяется в том случае, если уже в момент приобретения известно, что они предназначены исключительно для ремонта.

В процессе хозяйственной деятельности согласно П(С)БУ 7 предприятие имеет право проводить переоценки (до­оценки, уценки) в случае, когда балансовая стоимость объекта существенно отличается от его справедливой стои­мости. Если в результате переоценки балансовая стои­мость объекта увеличивается (дооценка), сумма дооценки отражается в балансе по статье «Прочий дополнительный капитал». При уменьшении (уценке) балансовой стоимос­ти в результате переоценки сумма уценки отражается как расходы. Однако если по результатам первой переоценки произошла уценка балансовой стоимости, то последующая дооценка признается как прибыль в размере предыдущей уценки. Если по результатам первой переоценки произош­ла дооценка балансовой стоимости, то последующая уценка уменьшает статью «Прочий дополнительный капитал» а размере предыдущей дооценки.

В учете операции по переоценке основных средств отра­жают следующими проводками:

Дт 10 «Основные средства»

Кт 423 «Дооценка активов»

– на сумму дооценки основных средств;

Дт 423 «Дооценка активов»

Кт 131 «Износ основных средств»

– на сумму износа дооцененных основных средств.

В случае выбытия основных средств суммы дооценки отражают следующими проводками:

Дт 423 «Дооценка активов»

Кт 441 «Прибыль нераспределенная».

Отражение результатов уценки основных средств:

Дт 131 «Износ основных средств»

Кт 10 «Основные средства»;

Дт 975 «Уценка необоротных активов и финансовых инвестиций»

Кт 10 «Основные средства».

Например, автозаправочное оборудование было зачислено на баланс по первоначальной стоимости 21200 грн. в де­кабре 2002 г. На дату проведения первой переоценки (31.12.2003 г.) справедливая стоимость оборудования составила 24000 грн., на дату второй переоценки (31.12.2004 г.) – 18000 грн., на дату третьей (31.12.2005 г.) – 30000 грн. Предприятие применяет метод прямолинейного списания для начисления амортизации, исходя из срока полезного использования 10 лет и ликвидационной стоимости, раз­ной нулю. Рассчитаем сумму переоценки и отразим результаты в регистрах бухгалтерского учета.

Индекс переоценки определяют по формуле:

I _{переоц.} = СС / Б(О)С, (5.1)

где I _{переоц.} – индекс переоценки,

СС – справедливая стоимость,

Б(О)С – балансовая (остаточная) стоимость.

Переоцененную первоначальную стоимость определя­ют по формуле:

ПС₂ = ПС₁ * I _{переоц.}, (5.2)

где ПС₂ – переоцененная первоначальная стоимость;

ПС₁ – первоначальная стоимость до переоценки.

Переоцененную амортизацию определяют по формуле:

А₂ = А₁ * I _{переоц.}, (5.3)

где А₂ – переоцененная амортизация;

А₁ – амортизация до переоценки.

В регистрах бухгалтерского учета эти данные отража­ют следующими проводками (табл. 5.2.).

Отражение результатов переоценки

в бухгалтерском учете

Таблица 5.2.

№ п/п	Содержание операции	Корреспонденция счетов	Сумма, грн.
Дебет	Кредит
– на дату проведения первой переоценки (31.12.2003 г.)
1.	Отражено увеличение первоначальной стоимости оборудования на сумму переоценки балансовой стоимости я амортизация
2.	Отражена дооценка накопленной амортизации
– на дату проведения второй переоценки (31.12.2004 г.)
3.	Отражено уменьшение дополнительного капитала на сумму уценки балансовой стоимости
4.	Отражена уценка амортизации
– на дату проведения третьей переоценки (31.12.2005 г.)
5.	Отражено увеличение первоначальной стоимости оборудования на сумму переоценки балансовой стоимости и амортизации
6.	Отражена дооценка накопленной амортизации

Балансовую стоимость после переоценки определяют на уровне справедливой стоимости. Полученные результаты записывают в таблице (табл. 28.).

Результаты переоценки

Таблица 5.3.

Дата	Справедливая стоимость	Балансовая стоимость до переоценки	Индекс переоценки	Первоначальная стоимость после переоценки	Амортизация до переоценки	Амортизация после переоценки	Балансовая стоимость после переоценки	Сумма переоценки балансовой стоимости	Сумма переоценки амортизации
31.12. 2002	–		–	–	–	–	–	–	–
31.12. 2003			1,25786
31.12. 2004			0,84372					-3334	-834
31.12. 2005			1,90452

Вопросы для самоконтроля

1. Раскрыть понятие сущности основных средств в соответствии со стандартом 7 «Основные средства».

2. Рассмотреть классификацию основных средств.

3. Охарактеризовать первоначальную и все другие виды оценки основных средств.

4. Отразить задачи финансового учета основных средств и их значение.

5. Раскрыть документальное оформление поступления основных средств.

6. Раскрыть документальное оформление выбытия основных средств.

7. Рассказать о порядке учета поступления основных средств:

а) приобретение за плату (покупка);

б) безвозмездное получение;

в) строительство (сооружение);

г) получение в качестве взноса в уставный капитал;

д) прочие случаи зачисления на баланс.

8. Охарактеризовать причины выбытия основных средств.

9. Составить бухгалтерские проводки по учету продажи основных средств на сторону.

10. Составить бухгалтерские проводки по учету безвозмездной передачи основных средств другому предприятию

11. Рассказать о порядке учета ликвидации основных средств.

12. Отразить в учете недостачу основных средств.

13. Раскрыть понятие амортизации и износа основных средств.

14. Описать методы начисления амортизации основных средств:

а) метод прямолинейного списания основных средств;

б) метод изменения остаточной стоимости (остатка) основных средств;

в) кумулятивный метод;

г) производственный метод.

15. Рассмотреть отражение амортизации основных средств в учете.

16. Рассказать, как в учете разделяются расходы на ремонт основных средств.

17. Какие виды ремонтов могут производить предприятия?

18. Раскрыть понятие ремонта, осуществляемого хозяйственным способом, и его учет.

19. Раскрыть понятие ремонта, осуществляемого подрядным способом, и его учет.

20. Отразить результаты переоценки основных средств в учете.

21. Отразить результаты переоценки в части уценки основных средств в учете.

© Бурова Людмила Ивановна

Финансовый учет Ι. Опорный конспект лекций

по теме «Учет основных средств» для студентов специальности

6.050100 «Учет и аудит» дневной и заочной формы обучения

Тираж _____ экз. Подписано к печати _______________.

Заказ № _________. Объем __________ п.л.

Изд-во «Керченский государственный морской технологический университет»

98309 г. Керчь, Орджоникидзе, 82.