Основные правила ведения бухгалтерского учета

Построение и ведение бухгалтерского учета осуществляется организациями по определенным правилам^[637], закрепленным в источниках его правового регулирования.

Обязательность ведения бухгалтерского учета. Обязанность ведения бухгалтерского учета Закон о бухгалтерском учете закрепляет за всеми экономическими субъектами. При этом для части из них предусматривает изъятие из установленного правила. Такое исключение сделано для индивидуальных предпринимателей; лиц, занимающихся частной практикой; находящихся на территории РФ филиалов, представительств или иных структурных подразделений организаций, созданных в соответствии с законодательством иностранного государства — в случае если в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах они ведут учет доходов или доходов и расходов и (или) иных объектов налогообложения в порядке, установленном указанным законодательством.

Закон о бухгалтерском учете сохраняет основные, ставшие традиционными, правила (требования) ведения бухгалтерского учета. В частности, к ним относится правило непрерывности его ведения: бухгалтерский учет ведется непрерывно с даты государственной регистрации до даты прекращения деятельности в результате реорганизации или ликвидации. Особенности бухгалтерской (финансовой) отчетности при реорганизации и ликвидации юридического лица определены соответственно ст. 16 и 17 Закона.

Бухгалтерский учет должен вестись посредством двойной записи на счетах бухгалтерского учета (иное может быть установлено федеральными стандартами бухгалтерского учета). Сущность двойной записи заключается во взаимосвязанном отражении каждой совершенной операции одновременно на двух счетах бухгалтерского учета: по дебету одного счета и кредиту другого.

Объекты бухгалтерского учета подлежат денежному измерению, которое производится в валюте РФ (т. е. рублях). По общему правилу стоимость объектов бухгалтерского учета, выраженная в иностранной валюте, подлежит пересчету в валюту РФ.

Закон о бухгалтерском учете предусматривает проведение инвентаризации активов и обязательств. В соответствии с ч. 3 ст. 11 Закона случаи, сроки и порядок проведения инвентаризации, а также перечень объектов, подлежащих инвентаризации, определяются экономическим субъектом, за исключением обязательного проведения инвентаризации. Обязательное проведение инвентаризации устанавливается законодательством РФ, федеральными и отраслевыми стандартами.

Отметим, что в настоящее время случаи обязательного проведения инвентаризации установлены рядом законодательных актов. К примеру, в силу ст. 561 ГК РФ состав и стоимость продаваемого предприятия определяются в договоре продажи предприятия на основе полной инвентаризации предприятия. В соответствии со ст. 11 Закона о приватизации состав подлежащего приватизации имущественного комплекса унитарного предприятия определяется в передаточном акте. Передаточный акт составляется на основе данных акта инвентаризации унитарного предприятия и иных документов. Случаи обязательного проведения инвентаризации установлены также Федеральным законом от 26 октября 2002 г. № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)», Федеральным законом от 25 февраля 1999 г. № 40-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве) кредитных организаций».

Документирование хозяйственных операций. Закон о бухгалтерском учете (ст. 9) предусматривает, что каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом и определяет их обязательные реквизиты.

Закон о бухгалтерском учете отказался от ранее действовавшего законодательного требования унифицированных форм первичных документов и установил, что формы первичных учетных документов утверждает руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета. Лишь для организаций государственного сектора формы первичных учетных документов устанавливаются в соответствии с бюджетным законодательством РФ. При этом следует обратить внимание на закрепленный новым законом перечень организаций государственного сектора, включающий государственные (муниципальные) учреждения, государственные академии наук, государственные органы, органы местного самоуправления, органы управления государственных внебюджетных фондов, органы управления территориальных государственных внебюджетных фондов.

Согласно информации Минфина России^[638], обязательными к применению продолжают оставаться формы документов, используемых в качестве первичных учетных документов, установленные уполномоченными органами в соответствии и на основании других федеральных законов (например, кассовые документы). Кроме того, порядок подписания документов, которыми оформляются операции с денежными средствами, продолжает регулироваться нормативными правовыми актами (в частности, Положением о порядке ведения кассовых операций с банкнотами и монетами Банка России на территории Российской Федерации, утвержденным Банком России 12 октября 2011 г. № 373-П, Положением о правилах осуществления перевода денежных средств, утвержденным Банком России 19 июня 2012 г. № 383-П).

Учитывая тенденции перехода к электронному документообороту, Закон о бухгалтерском учете определяет возможность составления первичного учетного документа на бумажном носителе и (или) в форме электронного документа, подписанного электронной подписью, и устанавливает обязанность экономического субъекта по требованию другого лица или государственного органа за свой счет изготавливать на бумажном носителе копии первичного учетного документа, составленного в виде электронного документа в случае, если законодательством Российской Федерации или договором предусмотрено представление первичного учетного документа на бумажном носителе.

Закреплено, что данные, содержащиеся в первичных учетных документах, подлежат своевременной регистрации и накоплению в регистрах (от лат. registrum — список, перечень чего-либо). Закон устанавливает запрет на пропуски или изъятия при регистрации объектов бухгалтерского учета в регистрах бухгалтерского учета, тем самым развивая правило сплошной регистрации. Не допускается регистрация мнимых и притворных объектов бухгалтерского учета. Указывается также на необходимость хронологической и (или) систематической группировки объектов бухгалтерского учета при их регистрации.

Ранее в практике ведения бухгалтерского учета наиболее распространенной являлась журнально-ордерная форма счетоводства^[639], на базе которой и формировались регистры. Закон о бухгалтерском учете установил новое правило о том, что формы регистров бухгалтерского учета утверждает руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета, и закрепил перечень обязательных реквизитов регистров (ст. 10).

Для организаций государственного сектора формы регистров бухгалтерского учета устанавливаются бюджетным законодательством Российской Федерации. Закон о бухгалтерском учете предусматривает составление регистров бухгалтерского учета на бумажном носителе и (или) в форме электронного документа, подписанного электронной подписью. Указанные правила составления регистров аналогичны составлению и подписанию первичных учетных документов.

Совокупность способов ведения экономическим субъектом бухгалтерского учета составляет его учетную политику. Она утверждается приказом (распоряжением) руководителя. Экономический субъект самостоятельно формирует свою учетную политику, руководствуясь Законом о бухгалтерском учете (ст. 8), федеральными и отраслевыми стандартами (ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации», утв. приказом Минфина России от 6 октября 2008 г. № 106н).

Ведение бухгалтерского учета организуется руководителем экономического субъекта. В случае если индивидуальный предприниматель воспользовался правом ведения бухгалтерского учета, он сам и организуют его ведение, а также несет иные обязанности, установленные для руководителя экономического субъекта.

Руководитель экономического субъекта обязан выбрать один из предложенных законом вариантов, возложив ведение бухгалтерского учета на главного бухгалтера или иное должностное лицо этого субъекта, либо заключив договор об оказании услуг по ведению бухгалтерского учета.

Впервые Закон о бухгалтерском учете предусматривает квалификационные требования к главному бухгалтеру или иному должностному лицу, на которое возлагается ведение бухгалтерского учета:

1) наличие высшего образования;

2) наличие стажа работы, связанной с ведением бухгалтерского учета, составлением бухгалтерской (финансовой) отчетности либо с аудиторской деятельностью, не менее трех лет из последних пяти календарных лет, а при отсутствии высшего образования в области бухгалтерского учета и аудита — не менее пяти лет из последних семи календарных лет;

3) отсутствие неснятой или непогашенной судимости за преступления в сфере экономики.

Дополнительные профессиональные требования могут устанавливаться другими федеральными законами.

Указанным квалификационным требованиям должны соответствовать главный бухгалтер или иное должностное лицо, на которое возложено ведение бухгалтерского учета в следующих организациях: открытых акционерных обществах (за исключением кредитных организаций), страховых организациях и негосударственных пенсионных фондах, акционерных инвестиционных фондах, управляющих компаниях паевых инвестиционных фондов, в иных экономических субъектах, ценные бумаги которых допущены к обращению на организованных торгах (за исключением кредитных организаций), в органах управления государственных внебюджетных фондов, органах управления государственных территориальных внебюджетных фондов.

Главный бухгалтер кредитной организации и главный бухгалтер некредитной финансовой организации должен отвечать требованиям, установленным Центральным банком РФ.

Важно, что указанным требованиям также должны соответствовать:

— физическое лицо, с которым экономический субъект заключает договор об оказании услуг по ведению бухгалтерского учета;

— не менее одного работника юридического лица, с которым экономический субъект заключает договор об оказании соответствующих услуг.

Закон о бухгалтерском учете содержит также правила разрешения возникающих разногласий в отношении ведения бухгалтерского учета между руководителем экономического субъекта и главным бухгалтером (иным должностным лицом, на которое возложено ведение бухгалтерского учета, либо лицом, с которым заключен договор об оказании услуг по ведению бухгалтерского учета).