Характеристика содержания отчета о финансовых результатах

В соответствии с Концепцией развития бухгалтерского учета и отчетности в РФ на среднесрочную перспективу и ПБУ 4/99 отчет о финансовых результатах должен характеризовать финансовые результаты организации за отчетный период.

Рассмотрим состав и содержание показателей этого отчета.

По строке 2110 «Выручка» (В) отражается выручка от продажи товаров, продукции, работ, услуг за минусом налога на добавленную стоимость, акцизов и экспортных пошлин, т.е. выручка-нетто.

По строке 2120 «Себестоимость продаж» (С) отражаются расходы на производство продукции, работ, услуг в доле, относящейся к проданным в отчетном периоде продукции, работам, услугам.

Организации, осуществляющие торговую деятельность, показывают по строке 2120 «Себестоимость продаж» покупную стоимость товаров, выручка от продажи которых отражена в отчете о финансовых результатах в данном отчетном периоде.

Приводимый по стр. 2100 показатель «Валовая прибыль (убыток)» (ВП) представляет собой разницу между выручкой и себестоимостью продаж:

ВП = В - С.

По строке 2210 «Коммерческие расходы» (КР) производственные организации показывают расходы, связанные со сбытом продукции. Торговые организации отражают здесь сумму издержек обращения. В отчет включаются только те расходы, которые были списаны на продажу товаров, продукции, работ, услуг.

По строке 2220 «Управленческие расходы» (УР) приводятся общехозяйственные расходы и управленческие расходы в составе общепроизводственных затрат в случае признания их в соответствии с учетной политикой полностью в качестве расходов по обычным видам деятельности.

Показатель «Прибыль (убыток) от продаж» (Ппр), приводимый по строке 2200, рассчитывается как разница между валовой прибылью (убытком) и суммой коммерческих и управленческих расходов: Ппр = ВП – КР – УР.

По строке 2310 «Доходы от участия в других организациях» (ДУ) отражаются поступления от участия в уставных капиталах других организаций[7]. Эти доходы (дивиденды, проценты) отражаются в бухгалтерском учете и, соответственно, в отчете о финансовых результатах по мере объявления их размеров источником выплаты.

По строке 2320 «Проценты к получению» (ПП) указываются проценты по облигациям, депозитам, договорам банковского счета, предоставленным займам и т.п., начисленные в пользу организации.

Здесь следует учесть, что в соответствии с п. 5 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» проценты по займам, предоставленным другим организациям, подлежат признанию организацией в суммах причитающихся поступлений в течение срока договора займа равномерно независимо от того, когда фактически поступят платежи согласно заключенным договорам займа.

По строке 2330 «Проценты к уплате» (ПУ) приводятся проценты, подлежащие уплате организацией по займам, кредитам, облигациям. Проценты начисляются независимо от времени их фактической уплаты.

К доходам, которые могут отражаться по строке 2340 «Прочие доходы» (ПД), относятся:

- поступления за временное пользование имуществом и нематериальными активами организации (за вычетом НДС)[8];

- поступления от продажи основных средств и прочего имущества (за вычетом НДС);

- штрафы, пени и неустойки за нарушение условий договоров, полученные или признанные к получению;

- активы, полученные безвозмездно, в т.ч. по договору дарения[9];

- поступления, связанные с возмещением убытков, причиненных организации;

- прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году;

- суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которой истек срок исковой давности;

- положительные курсовые разницы;

- сумма дооценки объектов основных средств и нематериальных активов в результате их переоценки на конец отчетного года, равная сумме их уценки, проведенной в предшествующие годы и отнесенной на финансовый результат в качестве прочих расходов;

- излишки имущества, выявленные в результате инвентаризации;

- стоимость полученных ценностей от разборки списываемых объектов основных средств, спецоснастки, спецодежды и т.п.;

- суммы бюджетных средств на финансирование капитальных и текущих расходов (в корреспонденции со счетом бухгалтерского учета 98 «Доходы будущих периодов»);

- поступления (страховые возмещения, стоимость оставшихся ценностей и т.д.), связанные с чрезвычайными обстоятельствами, т.е. пожаром, аварией и т.п.;

- суммы, поступившие в погашение дебиторской задолженности, списанной в прошлые годы;

- другие прочие доходы.

По строке 2350 «Прочие расходы» (ПР) могут показываться:

- расходы, связанные с получением прочих доходов (балансовая стоимость проданного имущества и т.п.);

- расходы на оплату банковских услуг;

- отчисления в оценочные резервы;

- оценочные обязательства (в корреспонденции со счетом бухгалтерского учета 96 «Резервы предстоящих расходов»);

- отчисления в резервы, связанные с прекращением деятельности;

- штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, уплаченные или признанные к уплате;

- суммы возмещения убытков, причиненных организацией;

- убытки прошлых лет, признанные в отчетном году;

- суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности и других долгов, нереальных для взыскания;

- перечисление средств на благотворительные цели и расходы на спортивные, культурно-просветительские и другие подобные мероприятия;

- отрицательные курсовые разницы;

- суммы уценки объектов основных средств и нематериальных активов в результате их переоценки на конец отчетного года;

- расходы на НИОКР, которые не дали положительного результата, или в случае прекращения использования положительного их результата;

- расходы, являющиеся последствиями чрезвычайных обстоятельств;

- остаточная стоимость спецоснастки при досрочном прекращении выпуска продукции (работ, услуг);

- остаточная стоимость выбывающего амортизируемого имущества и другие расходы по его выбытию;

- расходы по аннулированным заказам;

- расходы по содержанию законсервированных мощностей (объектов);

- судебные издержки;

- другие прочие расходы.

В пояснениях к отчету о финансовых результатах должен раскрываться состав прочих доходов и расходов за отчетный период и аналогичный период предыдущего года.

Показатель по строке 2300 «Прибыль (убыток) до налогообложения» (ПДН) равен сумме прибыли (убытка) от продаж и общей суммы прочих доходов за минусом общей суммы прочих расходов:

ПДН = Ппр + ДУ + ПП – ПУ + ПД – ПР.

Показатель по строке 2410 «Текущий налог на прибыль» заполняется по данным налогового учета, т.е. здесь отражается налог на прибыль, подлежащий уплате в бюджет в соответствии с налоговой декларацией по налогу на прибыль организации за отчетный период.

Приводимые далее в отчете о финансовых результатах постоянные налоговые обязательства (ПНО), постоянные налоговые активы (ПНА), изменения отложенных налоговых обязательств (ΔОНО), изменения отложенных налоговых активов (ΔОНА) являются показателями, введенными ПБУ 18/02 «Учет налога на прибыль». Они возникают в связи с различиями в порядке учета доходов и расходов для целей бухгалтерского учета и для целей налогового учета.

По строке 2460 «Прочее» (ПЭ) могут приводиться данные о суммах:

– штрафов и пени, начисленных к уплате в бюджет и (или) внебюджетные фонды за налоговые правонарушения, штрафов, взимаемых в соответствии с Кодексом об административных правонарушениях, а также за нарушение валютного законодательства;

– перерасчетов по налогу на прибыль в связи с обнаружением ошибок (искажений) в предыдущие отчетные (налоговые) периоды, не влияющих на текущий налог на прибыль отчетного периода;

– налогов, уплачиваемых организациями, применяющими специальные налоговые режимы (единый налог на вмененный доход, налог при упрощенной системе налогообложения, единый сельскохозяйственный налог и т.п.) и др.

Показатель по строке 2400 «Чистая прибыль (убыток)» (ЧП) определяется путем вычитания из прибыли до налогообложения текущего налога на прибыль, прибавления (вычитания) изменения отложенных налоговых обязательств, прибавления (вычитания) изменения отложенных налоговых активов и прибавления (вычитания) суммы по строке «Прочее»:

ЧП=ПДН – ТНП ± Δ ОНО ± Δ ОНА ± ПЭ.

Из прибыли до налогообложения изменения ОНО, или ОНА, или ПЭ вычитаются, если они отражены в отчете о финансовых результатах в скобках. Если же эти элементы показаны в отчете без скобок, они прибавляются к прибыли до налогообложения.

В отчете о финансовых результатах приводится ряд справочных данных за отчетный период и аналогичный период предыдущего года, а именно:

- результат от переоценки внеоборотных активов, не включаемый в чистую прибыль (убыток) периода (строка 2510). Здесь отражается результат переоценки основных средств и нематериальных активов, отнесенный на добавочный капитал;

- результат от прочих операций, не включаемый в чистую прибыль (убыток) периода (строка 2520). Здесь отражаются, например, эмиссионный доход, курсовые разницы, отнесенные на добавочный капитал и др.;

- совокупный финансовый результат периода (строка 2500), который определяется как алгебраическая сумма строк «Чистая прибыль (убыток)», «Результат от переоценки внеоборотных активов, не включаемый в чистую прибыль (убыток) периода» и «Результат от прочих операций, не включаемый в чистую прибыль (убыток) периода»;

- базовая прибыль (убыток) на акцию (строка 2900), при определении которой сначала рассчитывается средневзвешенное количество обыкновенных акций. Для этого их количество на 1-е число каждого месяца периода суммируют и делят на число месяцев в нем. Затем из чистой прибыли вычитают сумму начисленных за отчетный период дивидендов по привилегированным акциям (без учета таких начислений за предыдущие отчетные периоды) и остаток делят на полученное средневзвешенное число обыкновенных акций;

- разводненная прибыль (убыток) на акцию (строка 2910), при расчете которой считают, что все привилегированные акции обменены на обыкновенные. Затем чистую прибыль делят на суммарное количество обыкновенных акций: тех, что были таковыми с самого начала, и тех, что были получены в результате конвертации привилегированных акций.

1 Далее – организация.

1 Возможен и совмещенный, т.е. ресурсно-затратный подход к исчислению показателей эффективности.

1 Производство продукции, выполнение работ, оказание услуг, торговля и т.д.

1 Далее – Приказ № 66н.

2 Включается в бухгалтерскую отчетность общественных организаций (объединений), не осуществляющих предпринимательской деятельности и не имеющих кроме выбывшего имущества оборотов по продаже товаров (работ, услуг).

3 Такая детализация может быть предусмотрена в учетной политике.

[3] В основу изложенной далее краткой характеристики содержания отчетности положено именно такое отражение показателей в бухгалтерском балансе и отчете о финансовых результатах, т.е. исходя из разделов, групп статей и статей, поименованных в формах, приведенных в Приказе № 66н.

1 Конкретная сумма лимита устанавливается в учетной политике организации.

2 В соответствии с п. 41 Положения о ведении бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации к незавершенным капитальным вложениям относятся не оформленные актами приемки-передачи основных средств и иными документами затраты на строительно-монтажные работы, приобретение зданий, оборудования, транспортных средств, инструмента, инвентаря, иных материальных объектов длительного пользования, прочие капитальные работы и затраты (проектно-изыскательские, геологоразведочные и буровые работы, затраты по отводу земельных участков и переселению в связи со строительством, на подготовку кадров для вновь строящихся организаций и другие).

3 На практике могут быть и иные варианты отражения незавершенных капитальных вложений и оборудования к установке, а именно:

- по дополнительно введенным строкам в разделе I баланса;

- включение их суммы в строку 1190 «Прочие внеоборотные активы».

[4] Здесь и в других формах отчетов и пояснений к ним вычитаемый или отрицательный показатель показывается в круглых скобках.

[5] В соответствии с п. 43 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств под текущей (восстановительной) стоимостью объектов основных средств понимается сумма денежных средств, которая должна быть уплачена организацией на дату проведения переоценки в случае необходимости замены какого-либо объекта.

1 Например, здесь может быть обозначена сумма резерва, связанного с прекращением деятельности и образованного в соответствии с ПБУ 16/02 «Информация по прекращаемой деятельности» на срок более года. Здесь уместно сказать, что ПБУ 8/2010 и ПБУ 16/02 могут не применяться субъектами малого предпринимательства, за исключением элементов публично размещаемых ценных бумаг.

[6] Первоначальной стоимостью основных средств, полученных безвозмездно, признается их текущая рыночная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету, под которой понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате их продажи на дату принятия к бухгалтерскому учету (п. 29 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств).

[7] Если такое участие не является предметом деятельности организации.

[8] Если предоставление активов во временное пользование не является предметом деятельности организации.

[9] Первоначальная стоимость (текущая рыночная стоимость) безвозмездно полученных основных средств включается в прочие доходы в течение срока их полезного использования (в корреспонденции со счетом бухгалтерского учета 98 «Доходы будущих периодов»).