Налоговые методы финансового регулирования.

Налоги являются действенным методом государственного регулирования экономических процессов в условиях рыночных отношений. Система налогообложения должна воздействовать на развитие деловой активности, повышение заинтересованности работников в результатах своего труда и, как следствие, развитие производства, побуждать организации продуктивно использовать основные производственные фонды, оптимизировать величину производственных запасов, сокращать непроизводственные расходы, обеспечивать формирование доходной части бюджета в объеме, позволяющем покрывать расходы государства, направленные на выполнение им своих функций. Долгое время налоги носили исключительно фискальный характер, однако со временем понятие распределительной функции налогов значительно обогатилось и обрело регулирующее свойство, главным образом благодаря государственному решению об активном участии в организации хозяйственной деятельности.

Эффективное налоговое регулирование прежде всего осуществляется через меры косвенного влияния на социально-экономические процессы с помощью изменения налоговых режимов, видов налогов, налоговых ставок, налоговых льгот и санкций, изменения общей налоговой нагрузки, отчислений и платежей в бюджеты разных уровней. Стимулирующее воздействие на производство оказывает снижение налоговых ставок и общего количества налогов, напротив, противоположные действия могут подавлять или сдерживать определенные виды деятельности.

Налоги влияют на экономическую активность субъектов хозяйствования, на соотношение платежеспособного спроса и предложения, регулируют денежную массу в обращении, могут способствовать изменению вектора развития определенных отраслей и сфер деятельности. Все эти изменения отражает кривая Лаффера. А. Лаффер, знаменитый американский экономист, считал, что повышение налоговой нагрузки целесообразно до определенной границы, изменение которой неминуемо приведет к обратным последствиям, таким как снижение уровня собираемости налогов в результате перехода легальной экономики в теневую. Обоснование теории подтверждается построением графика Лаффера. Налоговое регулирование призвано осуществлять ряд задач, основной из которых является формирование централизованных бюджетных и внебюджетных фондов путем аккумулирования налоговых поступлений. Для этого составляются планы, программы поступления налогов, как долгосрочные, так и краткосрочные, разрабатываются общие принципы формирования и учета налогооблагаемой базы, а также осуществляются контрольные мероприятия, направленные на проверку правильности исчисления и полноты собираемости налогов и, что немаловажно, выявление субъектов, уклоняющихся от уплаты налогов и привлечение их к ответственности.

Регулирующее влияние налогов на деятельность предприятий приобретает многосторонний характер. Налоговое регулирование выступает важным элементом налогового механизма. Сущность налогового регулирования заключается в том, что вмешательство государства в финансово-хозяйственную деятельность предприятия, независимо от его объема, обязано быть абсолютно целесообразным и всесторонне обоснованным.

Основных методов налогового регулирования немного, они активно используются во всех странах, не только в России, и к ним обычно относят такие методы, как: налоговые каникулы; выбор и установление налоговых ставок; отсрочка налогового платежа; налоговые вычеты; инвестиционный налоговый кредит; налоговая амнистия; международные договоры об устранении двойного налогообложения и пр.

Налоговая амнистия представляет собой мероприятия, предоставляющие налогоплательщикам права уплатить суммы недоимки по налоговым платежам с истекшими сроками уплаты без наложения административной ответственности.

Налоговые каникулы — это законное освобождение от уплаты налогов на строго отведенный промежуток времени.

Налоговый кредит представляет собой наиболее перспективный метод налогового регулирования, суть которого сведена к изменению срока уплаты налога при наличии законодательно установленных соответствующих оснований. К этим основаниям относятся: проведение НИОКР, осуществление инновационной деятельности, выполнение оборонного заказа государства либо важного стратегического заказа по социально-экономическому развитию региона. Сумма инвестиционного кредита определяется соглашением сторон, а при проведении НИОКР сумма кредита не может превышать 30% стоимости приобретенного организацией для этих целей оборудования. Это достаточно слабо согласуется с возможностями малого и среднего бизнеса, которые являются основными потенциальными участниками договоров об инвестиционном налоговом кредите, поэтому в настоящее время данная норма практически не используется.

Налоговые вычеты относят к социально значимым методам налогового регулирования. Они могут применяться не только юридическими, но и физическими лицами. Налоговыми вычетами признается сумма в денежном выражении, на которую уменьшается налогооблагаемая база. Их размер, порядок применения и расчета строго регламентирован и установлен действующим Налоговым кодексом.

В настоящее время в Российской Федерации для физических лиц установлено четыре вида налоговых вычетов: стандартные, социальные, имущественные и профессиональные. Особого внимания заслуживает такой метод налогового регулирования, как выбор и установление размера налоговой ставки. Как известно, именно от размера ставки налога зависит сумма налога, подлежащего уплате в бюджет. Размер ставки любого налога должен обеспечить баланс между интересами хозяйствующих субъектов и государства. Это значит, что ее размер должен позволять хозяйствующим субъектам осуществлять свою деятельность не только без значительных потерь, но и получать прибыль, при этом соблюдать фискальные интересы государства в целом.

Эффективным способом налогового регулирования экономики является применение двух чрезвычайно связанных между собой категорий — это налоговые льготы и налоговые санкции. Результативность налоговой политики в конечном итоге зависит от оптимального сочетания этих мер. Система налоговых льгот предусматривает отмену авансовых платежей, предоставление отсрочки либо рассрочки по платежам в бюджет, освобождение определенных категорий налогоплательщиков от налогообложения, снижение налоговых ставок и пр. Например, если прибыль предприятия направлялась на развитие производства, жилищное строительство, создание рабочих мест для инвалидов и пенсионеров, то организация может воспользоваться данной льготой по налогу на прибыль.

Существующие льготы по налогообложению прибыли хозяйствующих субъектов предназначены для стимулирования финансового обеспечения расходов на строительство непроизводственного характера, а также развитие производства, поддержку малого предпринимательства, обеспечение занятости пенсионеров и инвалидов, поощрение благотворительной деятельности в социально-культурной и природоохранной сферах.

Сокращение числа индивидуальных льгот является едва ли не самым важным условием оптимальности налогового регулирования. Географические, политические, природно-климатические факторы относят к экономическому обоснованию предоставляемой налоговой льготы, так как именно эти факторы предопределяют условия вхождения товаропроизводителя в рынок. Эффективная налоговая политика современного государства ориентирована на выравнивание таких условий путем предоставления права на применение налоговых льгот, а кроме того, и предоставление субъектам экономики возможности самостоятельно распоряжаться имеющимся экономическим потенциалом.

Система налоговых льгот неразрывно связана со своей противоположностью — системой налоговых санкций, которые существуют преимущественно в виде финансовых санкций — пени и штрафов, и административных санкций. Вид налогового правонарушения определяет размер и состав налоговых санкций, которые, в свою очередь, устанавливаются на законодательном уровне. Финансовые санкции применяются исключительно в отношении хозяйствующих субъектов, т. е. к предприятиям и организациям, а административные санкции накладываются на должностных лиц этих предприятий.

В условиях свободной рыночной экономики налоговое регулирование деятельности предприятий является одним из основополагающих видов экономического воздействия государства на хозяйственную деятельность субъектов. В отличие от более жестких и прямых административных методов регулирования, экономические методы в целом и налоговые в частности не сдерживают, а, наоборот, стимулируют развитие предпринимательства, оптимизируют производство товаров и услуг, способствуют снижению непроизводственных затрат, росту масштабов автоматизации производства.

Следовательно, налоговое регулирование является важной со- ставной частью налоговой политики государства, а его цель заключается не только в соблюдении интересов государства в бюджетно-налоговой сфере и обеспечении формирования доходной части бюджета в размере, необходимом для выполнения расходных обязательств, но и интересов налогоплательщиков, а также обеспечении необходимых условий для роста благосостояния страны в целом.

Важное место в системе налогового регулирования занимает налоговый контроль, т. е. комплекс налоговых мероприятий, осуществляемых уполномоченными органами государственной власти, представляющий собой сбор и анализ информации об исполнении налогоплательщиками обязанности по уплате налогов. Основной целью налогового контроля является выявление и пресечение нарушений налогового законодательства, обеспечение достоверности данных о полноте и своевременности уплаты налогов и сборов, а также привлечение к ответственности налогоплательщиков за выявленные нарушения. Качественный и непрерывный налоговый контроль является основой эффективной налоговой системы.

Отсутствие налогового контроля либо его низкая продуктивность не позволяют рассчитывать на своевременность внесения налоговых платежей субъектами хозяйствования, как, впрочем, и на правильность их расчета. Про- ведение налогового контроля обеспечивает формирование бюджетов всех уровней и дисциплинирует налогоплательщиков.

Налоговая ответственность установлена: за нарушение сроков уплаты налогов; грубое нарушение правил учета доходов и расходов, а также объектов налогообложения; за неуплату или неполную уплату сумм налогов; отказ от постановки на учет в налоговом органе; несвоевременное представление или непредставление налоговой декларации и др.

Нарушение законодательства в экономической сфере может привести к уголовной ответственности, если имеет место уклонение от уплаты налогов и (или) сборов предприятием (организацией); сокрытие денежных средств или имущества субъекта хозяйствования, за счет чего и должно производиться взыскание налогов, сборов. Основная ответственность за осуществление хозяйственной деятельности предприятия возлагается на руководителя, и потому он, наряду с главным бухгалтером, несет уголовную ответственность в случае неуплаты налогов. Возбуждение уголовного дела зависит от размера неуплаченных налогов. Уголовная ответственность наступает при неуплате налогов в крупном и особо крупном размерах. Важным условием является тот факт, что сумма неуплаченных налоговых платежей рассчитывается за три последовательных года, предшествующих году проведения налоговой проверки. Среди многообразия экономических рычагов, необходимых для регулирования рыночной экономики, важнейшее место занимают налоги, выступающие одним из важнейших методов управления экономическими процессами.

Налоги призваны обеспечить баланс общегосударственных интересов и коммерческих интересов предпринимателей и организаций независимо от организационно-правовой формы, формы собственности, а также их ведомственной принадлежности. С помощью налогов государство получает в свое распоряжение ресурсы, перераспределение которых позволяет ему выполнять свои общественные функции. За счет централизации денежных средств в виде налогов, взносов и сборов финансируются не только общегосударственные нужды, но и расходы социального характера, которые меняют порядок распределения доходов. Система налогообложения обеспечивает распределение доходов между физическими лицами. Налоги оказывают различное влияние на деятельность субъектов хозяйствования.

К факторам, оказывающим негативное влияние на экономическую деятельность организаций, можно отнести непрерывно вносимые поправки в налоговое законодательство, стремление к мгновенному пополнению бюджета, отсутствие экономического обоснования налогового реформирования, что приводит к усилению нестабильности хозяйствования и к повышению уровня налоговой нагрузки предприятий. Многие экономисты утверждают, что доход, который получает государство с использованием исключительно фискальных методов, имеет меньшее значение, чем экономические убытки, которые наносятся субъектам рыночных отношений. Необычайно важно, чтобы стратегия развития предприятия содержала легальные факторы успеха, которые обеспечивали бы возможность организации адекватно оценить уровень влияния налогообложения на финансовые результаты ее деятельности, разрабатывать эффективную налоговую политику и обеспечивать не только экономический рост своего предприятия, но и развитие общественного производства в целом.

Налоги оказывают существенное влияние на производственную деятельность организаций, влияют на уровень их доходности, платежеспособности и финансовой устойчивости, а также на возможность формирования финансовых ресурсов, достаточных для осуществления инвестиционной деятельности, повышения конкурентоспособности производства. Степень этого влияния главным образом зависит от системы налогообложения, которая определяет состав налогов, подлежащих расчету и уплате в бюджет, методы их взимания, изменение налоговой системы в отношении отдельных налогов.

Наибольшее влияние на деятельность предприятий оказывают следующие налоги: налог на прибыль предприятий и организаций, НДС, налог на доходы физических лиц. Так, прибыль является источником финансовых ресурсов предприятия для развития собственного производства. Налог на прибыль исчисляется из суммы полученной предприятием прибыли, а значит, напрямую влияет на деятельность организации, уменьшая либо увеличивая ее возможности по расширению воспроизводства. Установление разумной ставки налога на прибыль является необходимым условием обеспечения развития бизнеса. В европейских странах уровень налога на прибыль колеблется от 10 до 33,3%. Что касается налога на добавленную стоимость, то здесь необходимо учитывать, что его влияние на финансовые результаты деятельности организации определяется назначением товара и типом покупателя. В случае, когда приобретенный товар используется покупателем в качестве средства производства и есть возможность возмещать суммы входного НДС, включаемого в цену товара, то вероятно, что изменение ставок НДС как в сторону повышения, так и в сторону понижения существенного влияния на финансовое состояние продавца товара не окажет. Если же приобретенный товар используется в качестве предмета потребления, а следовательно, отсутствует возможность принять суммы НДС к вычету, то, вероятнее всего, эффект от изменений ставки НДС будет рассматриваться либо в пользу товаропроизводителей — продавцов, либо потребителей, исходя из эластичности спроса на данный товар. В соответствии с установленными в настоящее время правилами расчета НДС возникает временной разрыв между моментом оплаты НДС в цене товара и моментом возмещения его из бюджета, что, в свою очередь, крайне негативно влияет на экономическую деятельность предприятия. Повышение ставок по акцизным сборам не окажет столь негативного влияния на экономику страны, так как касается части предметов роскоши, поэтому есть резерв для повышения ставок.

Нельзя недооценивать уровень влияния на эффективность деятельности предприятий таких платежей, как взносы по обязательному пенсионному и социальному страхованию, подлежащих уплате во внебюджетные фонды. Их величина учитывается в себестоимости продукции, поэтому и влияют они на деятельность предприятия косвенно. В результате их повышения происходит сокращение платежеспособного спроса конечных потребителей, и как следствие, уменьшается объем производства и снижается совокупный доход предприятий. Аналогичное действие оказывает и повышение объемов налогов, взимаемых с населения, воздействие на доходы потребителей будет прямым. Негативно скажется на доходах населения повышение уровня их прямого налогообложения. Это вызовет снижение доходов, как номинальных, так и реальных, что приведет к сокращению спроса со стороны населения на товары, произведенные предприятиями. Если предложение этих товаров не изменится, то цены на них снизятся, что будет способствовать сокращению доходов предприятий, уменьшению темпов роста объемов производства. Цена рабочей силы определяется объемом физиологически необходимых потребностей. В результате, повышая налоги на зарплату, в частности речь идет об НДФЛ, работодатель будет вынужден повышать расходы на оплату труда, обеспечивая существование работников. Это, в свою очередь, приведет к росту производственных расходов и, соответственно, снижению прибыли. Стремясь воздействовать на этот процесс, производители будут оптимизировать расходы за счет сокращения объемов производства.

Аналогичным будет действие и косвенных налогов, по той причине, что конечным их плательщиком также является население. Повышение ставок НДС сначала будет способствовать увеличению доходной части федерального бюджета за счет поступлений от этого налога, а дальнейшее увеличение приведет к обратному эффекту, и поступления в бюджет могут сократиться. Для оценки эффективности механизма налогообложения на первом этапе важным является определение суммы налоговых платежей, осуществляемых предприятиями от начисленного фонда оплаты труда. Поскольку платежи во внебюджетные фонды и налог на доходы физических лиц рассчитывается на основе единой базы, то при расчете ставки этих налогов складываются для применения единой ставки отчислений.

На следующем этапе определяется размер платежей, входящих в себестоимость реализуемой продукции, а также сумма налога на прибыль и эффективная ставка налогообложения прибыли организаций. На последнем этапе оценки эффективности механизма налогообложения осуществляется определение суммы общих налоговых платежей как суммы всех налогов. Эти коэффициенты и формируют оценочные показатели эффективности механизма налогообложения. Рассматривая налоги как подсистему хозяйственного механизма, можно оценить их позитивную роль, которая заключается в том, что они выступают важнейшим регулятором общественного производства, преодолевая узкие рамки фискального подхода.

Вместе с тем, наряду с позитивными результатами воздействия налоговых регуляторов на экономические процессы, следует отметить и возникшие проблемы, связанные прежде всего с сокращением налоговых поступлений в результате предоставления многочисленных налоговых льгот, применения не всегда оправданных групповых налоговых льгот, специальных налоговых режимов и пр.

Налоговое регулирование активно используется государством в решении задач социально-экономического развития общества и выступает составной частью налоговой политики, которая в свою очередь подчинена задачам экономической государственной политики. В XX—XXI вв. сформировалась практика налогового регулирования, которая дала значимые результаты в области государственной поддержки инновационного развития экономики, формирования благоприятного инвестиционного климата, развития малого предпринимательства, решения социальных задач и др. Вопросы повышения эффективности налогового регулирования актуальны и для Российской Федерации.

Налоговое регулирование относится к косвенным методам государственного воздействия на социально-экономическое развитие общества. В основе налогового регулирования, как и других косвенных методов государственного влияния, лежит воздействие на экономические интересы хозяйствующих субъектов. Экономическая природа налогов создает основу для использования их в качестве стимула предпринимательской деятельности.

Налоговое регулирование непосредственно связано с экономической природой налогов. Обязательность уплаты налогов, которая предопределена их законодательным характером, а также индивидуальная безвозмездность налогов — это лишь форма проявления экономической сути. Налоги — это не просто вид финансового платежа, посредством которого осуществляется законодательное изъятие части дохода хозяйствующего субъекта. За уплатой налогов скрываются экономические отношения, а именно отношения перераспределения ВВП. Налоги — это отношения, которые возникают между государством и налогоплательщиками (хозяйствующими субъектами) по поводу перераспределения ВВП с целью формирования доходной части бюджета. Внутренний валовой продукт создается хозяйствующими субъектами, а государство в силу закона изымает определенную его часть для формирования государственных финансовых ресурсов. Результаты такого рода изъятия неоднозначны как для налогоплательщиков, так и для государства. При поверхностном взгляде создается впечатление, что налоговые отношения порождают лишь противоречие интересов государства и налогоплательщиков. Налогоплательщик стремится к сохранению созданного им дохода, который он может по собственному усмотрению использовать как на потребление, так и на сбережение, инвестирование. При этом бизнес сам определяет пропорции распределения дохода на потребление и инвестирование. Налогоплательщик рассматривает налоги как узаконенное изъятие своего дохода, определенное нарушение своих прав собственности. Кроме того, для налогоплательщика налоги выступают законодательно установленным расходом, который, в отличие от других видов обязательных платежей, непосредственно не вытекает из самого воспроизводственного процесса. В такой ситуации у налогоплательщика рождается естественный интерес снижения таких "неестественных" с его точки зрения расходов. Налогоплательщиками разработан целый арсенал инструментов реализации своего экономического интереса по снижению объемов налоговых платежей, которые носят как легитимный (налоговое планирование, налоговая оптимизация), так и нелегитимный характер (уклонение от налогов, уход от налогов, обход и минимизация налогов). Экономический интерес другого участника налоговых отношений (государства) заключается, казалось бы, в постоянном увеличении налогов для формирования все больших объемов государственных доходов. Однако более пристальный взгляд на налоговые отношения позволяет увидеть иной расклад интересов участников налоговых отношений. С одной стороны, государство далеко не всегда может получить желаемый финансовый эффект от увеличения налогов. При неумелом наращивании налоговой нагрузки на экономику государство будет нести ощутимые как финансовые, так и экономические потери. С другой стороны, и налогоплательщик как хозяйствующий субъект может получить экономический выигрыш от увеличения налогов.

Первое утверждение вряд ли вызывает возражение. Со второй половины XX в. широко известна даже среди неспециалистов кривая Лаффера, которая демонстрирует зависимость между ростом налоговой нагрузки и объемами доходной части бюджета. Результаты научных исследований этого американского ученого позволяют говорить о том, что чрезмерная налоговая нагрузка ведет к снижению темпов экономического роста, к усилению кризисных явлений в экономике. В определенной ситуации необоснованная налоговая нагрузка может вызвать рецессию производства.

Важным направлением американской неолиберальной школы стала разработанная в 1980-х гг. А. Лаффером, М. Фелдстайном, М. Бернсом, Р. Риганом теория экономики предложения. Ее основоположники, как и все экономисты неолиберального толка, выступают против активной роли государства в регулировании экономики. Государственное регулирование, по их мнению, выглядит неизбежным злом, которое снижает предпринимательскую инициативу и эффективность самого предпринимательства. Основные рецепты данной теории сводятся к следующему.

1. Всемерное снижение уровня налоговой нагрузки для стимулирования экономического роста. Американский экономист А. Лаффер на основе эмпирических исследований показал зависимость между ставками налогов, доходами бюджета и налоговой базой. Им был сделан вывод о том, что уровень налогов достиг критического значения, при котором они стали препятствовать экономическому росту. Налоговые реформы в США конца 1970-х — начала 1980-х гг. во многом были осуществлены на основе концептуальных выводов А. Лаффера. Ставки налогов были резко снижены в надежде на то, что возросшие деловая активность и интенсивность труда компенсируют потери налоговых доходов. В результате проведенных реформ не было зафиксировано весомого роста доли личных сбережений или предложения труда. Однако федеральные налоговые доходы сократились, а вследствие этого федеральный бюджет, сбалансированный в 1979 г., в 1983 г. характеризовался беспрецедентным дефицитом в 200 млрд долл.

2. Приватизация большей части государственных предприятий, что позволит не только получить дополнительные средства в бюджет от продажи этих предприятий, но и повысит поступления налоговых платежей от них в результате роста эффективности деятельности приватизированных предприятий. Сокращение государственного сектора должно привести к росту конкуренции, а значит, и к повышению качества продукции, к росту конкурентоспособности национальной экономики.

3. Следует снижать бюджетные расходы и бюджетный дефицит, в первую очередь, за счет сокращения финансирования социальных программ.

Недоумение может вызвать положение о возможном экономическом выигрыше налогоплательщика при росте налогов. Однако парадоксальность данного положения мнимая. Мобилизованные государством посредством налогов доходы бюджета используются для финансирования производства разнообразных публичных благ. Практически все публичные блага в той или иной мере удовлетворяют потребности бизнеса, способствуют его устойчивому развитию. Национальная оборона, правопорядок, судебная система обеспечивают сохранность бизнеса. Государственное финансирование образования, здравоохранения, культуры позволяет бизнесу получить доступ к трудовым ресурсами необходимого уровня качества. Создание за счет бюджетных средств современной инфраструктуры, развитие фундаментальной науки во многом обеспечивают жизнеспособность современного бизнеса и потенциал его дальнейшего развития. Перечень примеров может быть продолжен самим читателем. Следует обратить внимание на то, что именно концентрация финансовых ресурсов в бюджете государства с их последующим распределением обеспечивает синергетический эффект необходимых для развития бизнеса потребностей, таких как безопасность, инфраструктура, наличие фактора труда и его качество, научные разработки и пр.

У государства есть выбор инструментов социально-экономической политики. Наряду с применением налоговых льгот и освобождений (косвенным субсидированием) могут осуществляться программы расходования бюджетных средств (прямое субсидирование). Так, поддержка организаций, осуществляющих инновационную деятельность, может одновременно осуществляться через выделение субсидий и предоставление определенных налоговых льгот (например, освобождение от уплаты НДС, применение повышающих коэффициентов при начислении амортизации и пр.).

В то же время (и часто как раз в связи с тем, что в рамках программ расходования бюджетных средств возможно точечное определение объекта и соответственно адресное предоставление средств) прямое субсидирование характеризуется неполным покрытием и большей избирательностью, чем стимулирование через налоговую систему. Государственное регулирование имеет более прямой и быстрый эффект, чем регулирование через налоговые льготы, потому что прямо и непосредственно воздействует на соответствующий объект; в обычной практике может реализовываться исполнительной властью без одобрения законодательной и, таким образом, является наиболее оперативным способом реагирования.

Налоговое регулирование выступает неотъемлемой частью налоговой политики государства. В соответствии с определением В. Г. Панскова налоговая политика представляет собой совокупность экономических, финансовых и правовых мер государства по формированию налоговой системы страны в целях обеспечения потребностей государства, отдельных социальных групп общества, а также развития экономики страны за счет перераспределения ресурсов^[2]. При проведении налоговой политики государство преследует определенные цели, которые отражают функции налогов. Фискальные цели налоговой политики состоят в обеспечении потребностей всех уровней власти в финансовых ресурсах, достаточных для проведения экономической и социальной политики, а также выполнении соответствующими органами власти и управления возложенных на них функций. Экономические и социальные цели налоговой политики государства отражают регулирующую функцию налогов и достигаются посредством налогового регулирования. Посредством налогового регулирования обеспечиваются экономический рост и конкурентоспособность национальной экономики, а также осуществляются регулирования доходов населения, перераспределение национального дохода в интересах определенных социальных групп, сглаживание неравенства.

Цели налоговой политики, в том числе налогового регулирования, не являются абстрактным понятием. Они всегда конкретны для каждой страны и для каждого периода развития, так как формируются под воздействием ряда факторов: уровня развития экономики в целом, уровня развития налоговой системы, экономической и социальной ситуации в стране, расстановки политических сил в обществе. Поставленные цели реализуются через совокупность задач, которые также соответствуют конкретной социально-экономической и политической ситуации в стране. Задачами налоговой политики могут быть:

• проведение налоговой реформы;

• снижение бюджетного дефицита;

• обеспечение конкурентоспособности национальной экономики;

• формирование благоприятного налогового климата в стране;

• развитие налогового администрирования. Посредством налогового регулирования решаются такие задачи, как поддержание темпов экономического роста; решение задач социальной политики; сглаживание дифференциации доходов различных групп населения; стимулирование развития отдельных регионов; стимулирование развития отдельных сфер экономики (инновационная деятельность, энергоэффективное производство, малый бизнес и др.).

Практическая реализация налогового регулирования осуществляется государством посредством конкретных налоговых инструментов. К инструментам налогового регулирования относятся: состав налогов, взимаемых в стране, величина налоговых ставок, налоговые льготы.

Зарубежная практика предоставления налоговых льгот показывает, что к настоящему времени устоялся набор конкретных видов налоговых льгот, используемых в целях стимулирования социально-экономического развития. Направления налогового стимулирования и соответствующий им инструментарий также стандартен. Вместе с тем в зависимости от приоритетов в экономическом развитии и конкретных задач государственной политики формы налоговых льгот могут отличаться от страны к стране, делая их применение более эффективным.

Основным инструментом налогового регулирования экономики выступают налоговые льготы. В настоящее время налоговые льготы представляют собой комплексное понятие. С одной стороны, они активно используются государством в качестве инструмента реализации налоговой политики. С другой стороны, налоговые льготы представляют собой структурный элемент налогов. Экономическая природа налоговых льгот как элемента налогов позволяет использовать их в качестве инструмента проведения налоговой политики. Однако исторически сложилось так, что потенциальные возможности налогов как инструмента государственного воздействия на экономику были выявлены не теорией, а практикой налогообложения.

Длительное время наука рассматривала налоги как неизбежное зло. Д. Рикардо считал, что налоги являются злом, так как препятствуют образованию и накоплению капитала. Ж-Б. Сэй считал, что налоги не только разрушают промышленность, но и порождают ложь, портят нравы, вызывают склонность к лени. Однако уже в XVII— XVIII вв. экономическая наука поставила вопрос о возможном положительном влиянии налогов на производство. Позитивное воздействие налогов на производство было доказано, в первую очередь, практикой налогообложения. В XVIII в. во многих европейских странах в связи с бурным развитием производства остро стояла проблема недостатка населения. Политика увеличения народонаселения включала в себя и налоговые мероприятия. Так, в Англии были введены налоги на холостяков (налог платили мужчины старше 25 лет, не состоявшие в браке, и бездетные вдовцы). В Испании полностью освобождались от налогов лица, имевшие шесть детей, родившихся в законном браке.

В XVIII в. во Франции за счет повышенного обложения потребления роскоши были созданы налоговые привилегии для тех отраслей промышленности, в развитии которых особенно было заинтересовано правительство.

В XIX в. активное развитие косвенного налогообложения способствовало значительному росту винокуренного производства и производства сахара из сахарной свеклы, так как увеличение налогового бремени заставило предпринимателей активнее внедрять в производство новые технологии.

Исторически налоговые льготы появились как инструмент налоговой политики государства и лишь затем, при расширении их активного использования стали структурным элементом налога, природа которого исследуется экономистами. Общая теория налогов трактует налоговые льготы как преимущество, которое законодательство предоставляет налогоплательщику с целью смягчения для него налоговой нагрузки. Льготы позволяют уменьшить сумму налогового платежа для отдельного налогоплательщика или отодвинуть для него сроки уплаты налога на более позднюю дату.

Налоговые льготы не вытекают из экономической сущности налогов. Налоги как метод мобилизации доходов бюджета посредством перераспределения ВВП не предполагают обязательности такого элемента, как налоговые льготы. Для практической реализации фискальной функции налогов нет необходимости в установлении государством налоговых льгот. Однако для получения регулирующего эффекта налогов (регулирующая функция налогов) необходимо использование налоговых льгот. Начиная с XX в., регулирующее воздействие налогов становится неоспоримым фактом экономической жизни общества. Особенно активно к регулирующему воздействию налогов государства прибегали как в период экономических кризисов, так и в периоды перегрева экономики, которые предваряют экономический кризис.

Эффективность применения налоговых льгот зависит также от их комплексного использования с другими инструментами налогового регулирования (налоговой политики в целом), такими как:

• состав налогов в национальной налоговой системе;

• общая величина налоговой нагрузки в экономике;

• величина налоговой ставки по конкретным налогам.

Следует отметить, что установление общего уровня налоговой нагрузки на макроуровне, так же как и налоговых ставок по отдельным налогам, — это прерогатива налоговой политики государства. Увеличение или снижение налоговых ставок и как следствие изменение налоговой нагрузки на экономику можно рассматривать как самостоятельный инструмент налогового регулирования. Однако понижение налоговой ставки для отдельных категорий налогоплательщиков представляет собой налоговую льготу, так как создает для них преимущества по сравнению с другими категориями налогоплательщиков. Например, понижение ставки налога на прибыль организаций в Российской Федерации с 24 до 20% в 2008 г. явилось мерой государства по поддержке экономики в период глобального экономического кризиса. В то же время применение нулевой ставки налога на прибыль для организаций, осуществляющих образовательную и медицинскую деятельность, по сути своей является налоговой льготой. Понижение ставки НДС с 20 до 18% — это мера по снижению общей налоговой нагрузки и повышению конкурентоспособности российской экономики. При этом пониженная ставка НДС в размере 10% на продукты питания, товары для детей, лекарства и другие товары может рассматриваться в качестве налоговой льготы.

Российское налоговое законодательство придает налоговым льготам статус элемента налогообложения. В соответствии со ст. 17 НК РФ налоговые льготы являются факультативным (необязательным) элементом налогообложения. В п. 1 ст. 17 НК РФ говорится, что налог считается установленным лишь в том случае, когда определены налогоплательщик и элементы налогообложения, а именно: объект налогообложения, налоговая база, налоговый период, налоговая ставка, порядок исчисления налога, порядок и сроки уплаты налога, т.е. для установления и взимания налога необязательно законодательное установление налоговых льгот. Однако п. 2 ст. 17 НК РФ гласит, что в необходимых случаях при установлении налога в акте законодательства о налогах и сборах могут также предусматриваться налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиком.

В последние годы в научный оборот российскими учеными был введен термин "налоговые преференции", который используется наряду с понятием "налоговые льготы". Экономисты предпринимают попытки провести разграничение этих двух понятий, выявить между ними различия. Однако термины "льгота", "преимущество", "преференция", "послабление" по сути своей являются синонимами, поэтому не представляется целесообразным использовать наряду с понятием "налоговые льготы" понятие "налоговые преференции". Налоговая льгота, с точки зрения ее экономической природы, является мерой, направленной на снижение величины налогового обязательства налогоплательщика или на отсрочку выполнения данного налогового обязательства.

В общей теории налогов используется разветвленная классификация налоговых льгот. Одним из критериев такой классификации является структурный элемент налога, на который направлена льгота. В соответствии с этим критерием можно назвать следующие виды налоговых льгот.

1. Освобождение от уплаты налога. Льгота направлена на плательщика налога, т.е. определенные категории плательщиков освобождаются от уплаты налогов (не признаются плательщиками налога). Например, не признаются плательщиками НДС организации, являющиеся иностранными организаторами XXII Олимпийских зимних игр 2014 г. в г. Сочи. Освобождены от уплаты земельного налога религиозные организации в отношении принадлежащих им земельных участков, на которых расположены здания, строения и сооружения религиозного и благотворительного назначения.

2. Налоговые изъятия. Льгота направлена на объект налогообложения. Например, из спиртосодержащей продукции не признаются подакцизной парфюмерно-косметическая продукция, лекарственные средства.

3. Налоговые вычеты. Льгота направлена на налоговую базу. Например, социальный налоговый вычет по НДФЛ (налоговая база уменьшается на сумму фактически произведенных налогоплательщиком расходов по обучению своих детей).

4. Пониженная налоговая ставка. Например, ставка НДС в размере 10% установлена на лекарства, книжную продукцию, товары для детей и др.

5. Отсрочка или рассрочка уплаты налога. Налоговая льгота направлена на изменение срока уплаты налога.

Рост масштабов предоставляемых налогоплательщикам различного рода послаблений неизбежно ведет к увеличению потерь доходной части бюджетной системы всех уровней. В 2010 г. объем выпадающих налоговых доходов бюджетной системы от предоставления налоговых льгот составил около 1 трлн руб. Объем льгот по федеральным налогам в 2011 г. составил 2,103 трлн руб., а льгот по уплате таможенных платежей — 315,4 млрд руб. Сумма льгот по всем налогам за 2011 г. составила около 3 трлн руб.

Российская практика предоставления и контроля применения налоговых льгот имеет свою специфику, связанную с особенностями переходного периода от плановой экономики к рыночной. Для первого этапа развития налоговой системы РФ (1992—1998) характерным была чрезмерная множественность налоговых льгот, причем многие из них носили индивидуальный характер. Права субъектов РФ и муниципалитетов по введению и регулированию налоговых льгот на их территории практически не ограничивались. Проводимая в то время политика максимальных налогов приводила к усугублению экономических трудностей в реальном секторе экономики. В результате для поддержания угасающих отраслей производства в спешном порядке вводились налоговые льготы без должного их экономического обоснования. Чрезмерный и экономически необоснованный рост числа налоговых льгот приводил не только к потерям доходной части бюджета, но и к усложнению налогового законодательства, росту несправедливости налогообложения, нарушению конкурентных основ рыночной системы. Кроме того, "разбухание" налоговых льгот стало питательной средой для уклонения от уплаты налогов, усиления агрессивной политики налогоплательщиков по минимизации налоговых платежей, роста правового нигилизма в области налогообложения.

Многие льготы использовались для легальной минимизации налогов, а не в качестве стимула дальнейшего развития. Так, например, широкую известность получила практика злоупотребления льготой по налогу на прибыль для налогоплательщиков, использующих труд инвалидов, когда организации фиктивно нанимали инвалидов, в реальности не участвующих в производственном процессе. Такая налоговая политика показала свою несостоятельность. Поэтому во второй половине 1990-х гг. в российской практике наметилась тенденция к сокращению числа налоговых льгот.

Принятие Налогового кодекса РФ привнесло принципиально новые подходы к построению налоговой системы в целом, в том числе и в вопросе предоставления налоговых льгот. Во-первых, законодательное закрепление получила дефиниция налоговых льгот. Несмотря на определенные ее изъяны, данная дефиниция применяется в налоговом законодательстве на протяжении 15 лет. Во-вторых, принципиальное значение имеет положение п. 1 ст. 56 НК РФ касательно того, что "нормы законодательства о налогах и сборах, определяющие основания, порядок и условия применения льгот по налогам и сборам, не могут носить индивидуального характера". Данная норма законодательства ставит серьезные барьеры на пути лоббирования налоговых льгот. Однако отмечаемые многими экономистами и юристами погрешности в дефиниции налоговых льгот позволяют обходить важнейшее требование законодательства и вводить отдельные нормы в интересах определенных групп налогоплательщиков. В-третьих,законодательно разграничены права законодательной власти в области установления налоговых льгот. Согласно п. 3 ст. 56 НК РФ льготы по федеральным налогам и сборам устанавливаются и отменяются НК РФ. Льготы по региональным налогам устанавливаются и отменяются НК РФ и (или) законами субъектов РФ о налогах и сборах. Льготы по местным налогам устанавливаются и отменяются НК РФ и (или) нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований о налогах (законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга). В-четвертых, применение льготы отнесено НК РФ к правам налогоплательщика. Согласно п. 3 ст. 21 НК РФ налогоплательщики имеют право использовать налоговые льготы при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах. В-пятых, налогоплательщик, согласно п. 2 ст. 56 НК РФ, вправе отказаться от использования льготы либо приостановить ее использование на один или несколько налоговых периодов. Предоставленное налогоплательщикам право отказаться от применения налоговых льгот обусловлено тем, что в ряде случаев применение действующего налогового законодательства приводит к возникновению у налогоплательщика рисков при применении налоговых льгот либо ведет к определенным экономическим потерям.

Введение в действие НК РФ сопровождалось резким сокращением числа налоговых льгот, вплоть до их отмены, что, к сожалению, не самым лучшим образом повлияло на развитие экономики. Так, в результате отмены льготы по капитальным вложениям по налогу на прибыль снизился стимул использования прибыли как источника финансирования инвестиций.

Налоговые льготы как инструмент налогового регулирования приносят ожидаемый эффект при условии соблюдения научных принципов их отбора и применения.

Мировой опыт показывает, что в современных условиях государство широко использует налоговые льготы для стимулирования социально-экономических процессов. Однако надо иметь в виду, что последствия применения налоговых льгот как инструмента налогового регулирования, противоречивы. Налоговые льготы дают налогоплательщику экономию финансовых средств при уплате налогов, которая может быть направлена на развитие бизнеса, усовершенствование технологий, использование инноваций. Несмотря на то, что предоставление налоговых льгот напрямую не влечет расходования бюджетных средств, указанные меры оборачиваются сокращением доходов бюджетной системы и тем самым уменьшают ресурсы государства, необходимые для решения поставленных перед ним задач. Поэтому Правительство РФ рассматривает налоговые льготы как "налоговые расходы" бюджетной системы РФ. Необоснованное расширение применения различного рода налоговых послаблений, в том числе налоговых льгот, связанное с этим масштабное "выпадение" доходов бюджета (о чем говорилось в предыдущем параграфе) требует разработки научно обоснованных принципов отбора налоговых льгот и их администрирования.

Одним из важнейших направлений налогового регулирования в России на сегодня является поддержка инвестиций и инноваций, что определено Основными направлениями налоговой политики. В настоящее время у России нет иной альтернативы, как проведение модернизации экономики. Налоговые методы регулирования необходимы для реализации разработанной Минэкономразвития России Стратегии инновационного развития Российской Федерации на период до 2020 года, которая направлена на поддержку производства и выпуска современной и высокотехнологичной продукции. В период с 2000 г. в российское налоговое законодательство неоднократно вносились поправки, нацеленные именно на поддержку инновационного развития экономики. Они касались таких налогов, как НДС, налог на прибыль организаций, налог на имущество организаций, земельный налог. Однако серьезного прорыва в развитии инновационной деятельности не произошло, о чем красноречиво свидетельствуют данные о нарастании изношенности основных фондов. По данным В. Г. Панскова, износ основных фондов в 1990 г. составлял 35,65%, в 2000 г. — 39,3, в 2010 г. — 47,9%]. Обусловлено это тем, что высвобождающиеся при применении налоговых льгот средства направляются организациями не на развитие производства и совершенствование технологий, а на увеличение заработной платы высшему руководству компаний, приобретение ценных бумаг, предоставление займов, вклады в уставные капиталы других организаций. Пример низкой эффективности налоговой поддержки стимулирования инновационного развития экономики показывает важность соблюдения следующих принципов применения налоговых льгот.