Классификация счетов по назначению и структуре

Счета бухгалтерского учета по их назначению и структуре делятся на следующие группы:

• основные счета;

• регулирующие счета;

• операционные счета;

• забалансовые счета.

Данная классификация свидетель­ствует о том, какая информация по учитываемым объектам фор­мируется на тех или иных счетах и по какому типу построены эти счета, т.е. являются они активными или пассивными.

Основные счетапредназначены для учета и контроля хозяйствен­ных средств и источников их формирования. Они характеризуют имущественное состояние орга­низации и ее изменение. Основные счета подраз­деляются на: инвентарные, неинвентарные, денежные, фондовые и расчетные. Названия приведенных подгрупп счетов свидетельствуют об их назначении. По структуре (типу строения) они могут быть активными, пассивными и активно-пассивными.

Инвентарные счета используются для учета активов, фактическое наличие которых устанавливается путем проведения инвентаризации. Пример, 01 «Основные средства», 10 «Материалы», 11 «Животные на выращивании и откорме», 43 «Готовая про­дукция», 41 «Товары». Данные основные счета по учету материальных ре­сурсов по отношению к балансу являются активными.

К неинвентарным счетам относится счет 04 «Нематериальные активы», где учитываются лицензии на оп­ределенные виды деятельности, патенты, авторские права, торго­вые марки и иные нематериальные активы.

Денежные счета предназначены для учета денежных средств. К ним относятся счета: 50 «Касса», 51 «Расчетный счет», 52 «Валютные счета», 55 «Специальные счета в банке». Эти счета являются активными.

Фондовые счета используются для учета собственных источников образования имущества. К ним относятся счета: 80 «Уставный фонд», 82 «Резервный фонд», 93 «Добавочный фонд», 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» и др. Эти счета являются пассивными, кроме счета 84, который является активно-пассивным.

Расчетные счета служат для учета расчетных взаимоотношении, поэтому счета этой подгруппы могут быть по структуре активными, пассив­ными и активно-пассивными. На активных счетах расчетов отражается образование и движение де­биторской задолженности (62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 71 «Расчеты с по­дотчетными лицами»). Основное назначение перечисленных счетов – это отра­жение дебиторской задолженности и, следовательно, они должны быть активными счетами. Вместе с тем, в отдельных случаях эти счета расчетов могут выступить в качестве пассивных или актив­но-пассивных. Пассивные счетадля учета расчетов используются для учета обра­зования и движения кредиторской задолженности (60 «Расчеты с поставщиками и под­рядчиками», 68 «Расчеты по налогам и сборам», 66 «Расчеты по краткосроч­ным кредитам и займам» и др.) Основным назначением перечисленных счетов является отражение кредиторской задолженности. Это и определяет их структуру как пассивных счетов. Однако, отдельные хозяйствен­ные операции могут привести к появлению дебиторской задолжен­ности. В этом случае перечисленные счета будут выполнять роль активных счетов. Активно-пассивные счета служат для учета расчетных взаимоотношений с организациями, которые в результате операций с ними являются то дебиторами, то кредиторами (76 «Расчеты с разными дебиторами и креди­торами»). Начальное и конечное сальдо по этому счету развернутое (дебетовое и кредитовое), определяется по данным аналитических счетов, откры­тых к синтетическому счету.

Все рассмотренные основные счета могут быть ак­тивными, пассивными и активно-пассивными.

Однако основные счета не в полной мере дают характеристику имущественного состояния организаций. В хозяйственной деятельности появляется необходи­мость регулирования (уточнения) оценки имущества и его источ­ников, учтен­ных на основных счетах. Такая информация может быть получена на регулирующих счетах, которые открываются и ведутся в качестве дополнения к основным счетам, раскрывают их содержание. Необходимость их использования в бухгалтер­ском учете определяется обязательным для всех организаций примене­нием единых принципов оценки статей баланса, поэтому кроме основ­ного счета, отражающего какую-либо статью баланса в условной оценке, в текущем учете ведут еще и регулирующий счет. Для получе­ния фактической величины учитываемого объекта сумма, отраженная на регулирующем счете, складывается с суммой, отраженной на ос­новном счете, или, наоборот, вычитается из суммы основного счета. Регулирующие счета делятся на две группы – дополнительные и кон­трарные.

Дополнительные регулирующие счета предназначены для учета сумм, дополняющих оценку объекта, учитываемого на основном счете. Они мо­гут быть активными и пассивными. Примером является счет 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей», который дополняет оценку материалов, учитываемых в постоянных ценах на счете 10 «Ма­териалы».

Контрарные регулирующие счета позволяют определять действительную величину оцен­ки объекта учета путем вычитания из первоначальной его оценки регулиру­ющей суммы. Счета, входящие в эту подгруппу, бывают контрактивными и контрпассивными.

Контрактивные счета противостоят основным активным сче­там и являются по структуре пассивными (счета 02 «Амортизация основных средств», 05 «Амортизация нематериаль­ных активов», 14 «Резервы под снижение себестоимости материальных ценностей», 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений в ценные бумаги»).

Контрпассивные счета уточняют соответствующий показатель на пассивных счетах, поэтому по структуре такие счета являются активными. Например, счет 18 «Налог на добав­ленную стоимость по приобретенным товарам, работам, услугам», который регулирует счет 68 «Расчеты по налогам и сборам». Также счет 81 «Собственные акции (доли)».

Операционные счетапредназначены для учета хозяйственных процессов и выявле­ния их результатов. Хозяйственные процессы заготовления (снаб­жения), производства и реализации состоят из множества различ­ных хозяйственных операций, поэтому счета для их отражения называются операционными. Они подразделяются на распределительные, калькуляци­онные и сопоставляющие (финансово-результативные).

Распределительные счета используются для учета затрат предприя­тия, подлежащих распределению. Распределительные счета делятся на собирательно-распределительные и бюджетно-распределительные.

Собирательно-распределительные счетапредназначены для отражения в отчетном периоде (как правило, за месяц) таких зат­рат, которые имеют общий характер и не могут быть отнесены на один конкретный объект, а подлежат распределению между от­дельными объектами учета. По структуре собирательно-распреде­лительные счета являются активными. К ним относят­ся счета 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы» и 44 «Расходы на реализацию».

Бюджетно-распределительные (отчетно-распределительные) счетапредна­зна­чены для размеже­вания (разграничения) расходов и доходов между смежными отчетны­ми периодами. Необходимость применения таких счетов объясняется тем, что организация может иметь в данный момент расходы, которые относятся к ее деятельности в будущем, и, наоборот, расходы, относя­щиеся к данному периоду, но еще не выплаченные. Примером служат счет 97 «Расходы будущих перио­дов» (активный счет), счета 98 «Доходы будущих перио­дов» и 96 «Резервы предстоящих расходов» (пассивные счета).

Калькуляционные счета служат для учета затрат и определения фак­тической себестоимости произведенной продукции, выполненных ра­бот и услуг. По дебету этих счетов отражаются произведенные затраты на производство продукции, работ, услуг, на основе кото­рых определяется себестоимость единицы. Исчисление себестои­мости единицы произведенной продукции называется каль­куляцией. На калькуляционных счетах аналитический учет ведется по отдельным объектам калькуляции и установленным статьям зат­рат. По структуре данные счета являются активными, так как по дебету их учитываются все фактические расходы по производству продукции, работ, услуг, а по кредиту отражается списание этих расходов, относящихся к готовой продукции. Остаток по калькуляционным счетам может быть толь­ко дебетовым, свидетельствующим о наличии незавершенного про­изводства, которое отражается в активе баланса. К калькуляционным счетам относят счета 23 «Вспомогательные производства», 20 «Основное производство» и др.

Сопоставляющие счета используются для выявления результатов хозяйственных процессов. Примером служат счета 90 «Реа­лизация», 91 «Операционные доходы и расходы», 92 «Внереализационные доходы и расходы». Это активно-пассивные счета.

Финансово-результативные счетаиспользуются для формирова­ния и учета конечного финансового результата деятельности органи­зации, который слагается из финансового результата от обычных видов деятельности, а также прочих доходов и расходов, включая чрезвычайные. В организации учет финансовых результатов ведется на счете 99 «Прибы­ли и убытки». По дебету счета отражаются убытки (потери, расходы), а по кредиту – прибыль (доходы), сопоставление дебетового и кредитового оборотов за отчетный период показывает конечный финансовый результат отчетного года.

Все рассмотренные выше группы счетов используются для от­ражения активов, пассивов и хозяйствен­ных процессов, что прямо или косвенно представле­но в балансе. Поэтому название этих счетов – балансовые счета.

В бухгалтерском учете применяются также забалансовые счета, остатки по которым не включены в баланс, а показываются за его итогом. Они используются для учета ценнос­тей, не принадлежащих организации, но находящихся определенное вре­мя в ее распоряжении или на ее сохранности, а также для контроля за отдельными хозяйственными операциями. В частности, к этой группе от­носятся счета для учета: арендованных основных средств; товарно-мате­риальных ценностей, принятых на ответственное хранение; материалов, принятых в переработку; товаров, принятых на комиссию; оборудования, принятого для монтажа; списанной в убыток задолженности неплатежеспособных дебиторов и других операций.

Необходимость обособленного учета ценностей, не принадле­жащих данной организации, на забалансовых счетах обосновыва­ется тем, что в балансе должно отражаться только принадлежащее ей имущество и источники, которые его формируют. Отражение на забалансовых счетах не собственного имущества производится для того, чтобы не преувеличить размер имущества, находящегося в собственности организации. В противном случае оно было бы отражено в балансе два раза: один раз у собственника и второй – в организации, где оно находится во временном пользовании и которому оно не принадлежит.

Особенностью забалансовых счетов является то, что учет операций на них ведется не двойной, а односторонней записью, т.е. только на дебете или только на кредите счета. Они не корреспондируют как между собой, так и с другими (балансовыми) счетами.

5.4. План счетов бухгалтерского учета, его назначение и содержание

План счетов бухгалтерского учета организации представляет собой систематизированный перечень счетов, разработанный организацией на основе типового плана счетов бухгалтерского учета, установленного законодательством Республики Беларусь, с учетом отраслевых и других особенностей хозяйственной деятельности.

В настоящее время в Республике Беларусь действует Типовой план счетов бухгалтерского учета и инструкция по его применению, утверж­денные Министерством финансов 30 мая 2003 г. № 89, а также отраслевой План счетов бухгалтерского учета в сельскохозяйственных организациях, утвержденный постановлением Министерства сельского хозяйства и продовольствия 6 апреля 2004 г. № 28.

В плане счетов указываются наименование синтетических сче­тов (счета первого порядка), их номера, а также номера и назва­ния субсчетов, открываемых к отдельным синтетическим счетам. Для кодирования синтетических счетов используется двузнач­ный шифр (от 01 до 99), серийно-порядковой системы ну­мерации. Эта система нумерации устанавливает серию порядко­вых номеров для группы однородных счетов, объединенных в отдельные разделы плана. В каждом разделе имеются свободные номера на случай дополнительного введения счетов. Нумерация субсчетов осуществляется в пределах каждого синтетического счета по порядку. Нумерация субсчетов однозначная, а забалансовых счетов – трехзначная. Аналитические счета в план не включаются.

В соответствии с установленной системой план счетов включа­ет 8 разделов:

I. Внеоборотные активы.

II. Производственные запасы.

III. Затраты на производство.

IV. Готовая продукция и товары.

V. Денежные средства.

VI. Расчеты.

VII. Источники собственных средств.

VIII. Финансовые результаты.

Забалансовые счета.

В целях правильного и единого применения счетов раз­рабатывается и утверждается инструкция, в которой приводится характеристика хозяйственных операций по каждому счету и по­рядок их отражения в учете, а также даны указания по организации аналитического учета и приведена типовая корреспонденция каж­дого счета с другими счетами.

В учетной практике возникают операции, по ко­торым в инструкции не даны рекомендации по корреспонденции счетов. В этом случае организации могут дополнить ее в соответ­ствии с едиными подходами в организации бухгалтерского учета, предусмотренными инструкцией.