Аудиторская проверка учёта расчётных и кредитных операций
· Задачи, объекты и источники информации.
· Проверка расчётов с поставщиками и подрядчиками, покупателями и заказчиками.
· Аудит расчётов с подотчётными лицами.
· Аудит кредитов и займов.
Основными нормативными документами, регулирующими объект проверки являются:
1. Гражданский кодекс РФ, части 1 и 2;
2. Налоговый кодекс РФ, части 1 и 2;
3. Закон РФ "О бухгалтерском учёте", № 402-ФЗ от 06.12.2011 г.;
4. Система национальных стандартов по бухгалтерскому учёту (ПБУ);
5. План счетов бухгалтерского учёта финансово-хозяйственной деятельности организаций (Приказ Минфина РФ от 31.10.2000 г., № 94н);
В ходе аудита расчётов с поставщиками и подрядчиками, покупателями, разными дебиторами и кредиторами должны быть решены следующие основные задачи:
1. установлено наличие и правильность оформления документов по поставке ТМЦ (договоры, акты сверки взаиморасчётов и т.д.);
2. проведена проверка правильности расчётов с поставщиками и подрядчиками, а так же с покупателями и заказчиками за ТМЦ и услуги;
3. подтверждена полнота и своевременность оприходования полученных ТМЦ и учёта выполненных работ (услуг);
4. установлена правильность отражения в учёте сумм полученных и выданных авансов, предъявленных претензий;
5. проверена правильность отражения в балансе сумм дебиторской и кредиторской задолженности;
6. установлены причины и давность образования задолженности по расчётам, определены реальность и пути погашения дебиторской задолженности.
Источниками информациидля аудитора являются:
· договоры поставки продукции (работ, услуг), заключенные с поставщиками и подрядчиками, а так же договоры с покупателями и заказчиками;
· акты сверки и инвентаризации расчётов;
· копии платёжных документов;
· Книга покупок, Книга продаж
· учётные регистры (ведомости, журналы-ордера № 6, № 11, 8, 9, 15, машинограммы по счетам 60,62,58,76,79,99 и т.д.)
· Главная книга;
· Годовая отчётность.
Аудит расчётов с контрагентами должен проводится по специальной программе, составленной по результатам оценки системы внутреннего контроля, действующей у клиента. Такая программа позволит последовательно выполнить все необходимые аудиторские процедуры, получить и обобщить достаточное количество аудиторских доказательств надлежащего качества.
· Проверка расчётов с поставщиками и подрядчиками, покупателями и заказчиками.
Основной целью проверки данного раздела учета является установление правильности ведения расчетов с поставщиками и подрядчиками за полученные от них ТМЦ, принятые работы или оказанные услуги.
В соответствии с этим, в первую очередь необходимо проверить наличие и правильность оформления договоров на поставку, куплю-продажу, договоров подряда, а так же возмездного оказания услуг, которые должны отвечать требованиям норм Гражданского Кодекса РФ.
При обнаружении просроченной дебиторской задолженности необходимо установить дату ее возникновения и причину образования. Особое внимание уделяется дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности (более трёх лет), при этом следует проверить, какие меры были предприняты организацией к её взысканию.
При наличии импортеров необходимо уточнить порядок ведения учета курсовых разниц и уточнить, осуществлялся ли на отчётную дату пересчёт остатков по счёту 60 субсчёту "Расчёты с поставщиками в валюте".
Приступая к составлению программы аудиторских процедур, аудитор оценивает состояние внутреннего контроля, действующего на предприятии, чаще всего, используя для этого письменный или устный опрос работников предприятия.
В ходе такого опроса устанавливается:
· наличие договоров поставок;
· периодичность проведения сверок с поставщиками по расчетам (ежеквартально или на конец года);
· полнота охвата сверок (100%, 50% поставщиков);
· регистрируются ли счета-фактуры в отдельном журнале;
· кому предоставлено право на получение ТМЦ от поставщиков (лицам, зафиксированным в приказе или без ограничений);
· сверяет ли бухгалтер цены, указанные в счетах-фактурах поставщиков с договорными ценами.
В таблице № 1 приведён примерный перечень контрольных процедур,
применяемых в организации, наличие которых должен выяснить аудитор. При этом положительный ответ на каждый из первых предложенных методов достижения поставленных двенадцати задач, свидетельствует об очень высоком уровне системы внутреннего контроля, действующей у клиента. Однако все эти ответы должны быть подтверждены организацией документально.
Программа аудиторской проверки расчётов с поставщиками и подрядчиками включает в себя:
N п/п | Перечень аудиторских процедур | Источники информации |
1. | Оценка правильности оформления заключённых хозяйственных договоров | Хозяйственные договоры |
2. | Проверка данных регистров учёта расчётов с поставщиками и сверка их с Главной книгой | Журнал- ордер № 6 (машинограммы), Главная книга |
3. | Проверка неотфактурованных поставок, расчётов по претензиям с поставщиками | Хозяйственные договоры, акты по претензиям, журналы- ордера (машинограммы), Главная книга |
4. | Проверка данных инвентаризации расчётов с поставщиками. Проведение при необходимости выборочной инвентаризации | Хозяйственные договоры, акты сверки расчётов, журналы-ордера (машинограмма). |
5. | Проверка правильности отражения операций на счетах бухгалтерского учёта | Журналы- ордера (машинограммы), |
6. | Проверка правильности отражения и возмещения "входного" НДС | Хозяйственные договоры, счета-фактуры поставщиков, журнал регистрации полученных счетов-фактур, Книга покупок, акты сверки расчётов, журналы-ордера (машинограмма). |
Так же источниками информации для аудитора являются:
· журнал регистрации выданных доверенностей на получение ТМЦ;
· накладные на поступившие ТМЦ, акты выполненных работ;
· таможенные декларации при импортных операциях;
· Бухгалтерский баланс (форма №1);
· Данные аналитического учёта расчётов с поставщиками и подрядчиками.
Далее аудитор выборочно проверяет расчётные операции с поставщиками по данным учётных регистров по счёту 60 "Расчёты с поставщиками и подрядчиками" и платёжных документов, используя методы прослеживания и арифметической проверки.
Проверяя состояние расчетов с поставщиками и подрядчиками, аудитор должен изучить систему расчетов, применяемую в организации (акцептная, аккредитивы, расчеты платежными поручениями, чеками и т.д.). Особое внимание на данном участке проверки уделяется наличию всех оправдательных документов, в случае отсутствия которых, в банк отправляется запрос о предоставлении их копий.
При необходимости может быть проведена инвентаризация расчётов, а так же встречная проверка документов и регистров учёта у клиента и поставщика.
Инвентаризацию целесообразно проводить посредством направления запроса к контрагенту о состоянии расчётов на определённую дату с приложением к нему расшифровки задолженности. Результаты инвентаризации должны быть оформлены специальным актом в двух экземплярах.
К акту прилагается справка с наименованием и адресами дебиторов и кредиторов, а также с указанием сумм задолженности и времени ее возникновения.
Рассмотрим подробнее некоторые аудиторские процедуры:
1. Проверка наличия документов на приобретение ТМЦ.
Проводя эту процедуру, аудитор выборочно просматривает приходные документы, сверяя их с договорами поставок. Затем проверяется наличие счетов-фактур от поставщиков к каждому приходному документу. Особое внимание уделяется проверке неотфактурованных поставок.
2. Проверка своевременности предъявления претензий поставщикам по качеству и количеству ТМЦ.
3. Проверка правильности предъявления поставщиком НДС и определения суммы НДС, подлежащей налоговому вычету.
В ходе этой процедуры следует учесть, что счета-фактуры, выставленные с нарушением установленного НК РФ порядка, не могут служить основанием для принятия НДС к возмещению.
4. Проверка записей учетные регистры. При журнально-ордерной ордерной форме учёта аналитический и синтетический учёт по счёту 60 ведётся в журнале-ордере № 6, по каждому поставщику и по каждому счёту.
5. Проверка полноты оприходования материальных ценностей материально-ответственными лицами. Эта процедура заключается в просмотре счетов поставщиков, приходных ордеров и сравнении их с записями в карточках складского учета материалов.
6. Проверка правильности отражения операций на счетах бухгалтерского учёта.
В ходе этой процедуры аудитор должен помнить, что в соответствии с Планом счетов, ведется раздельный учет авансов выданных поставщикам, т.е. к счету 60 должны быть открыты отдельные субсчета по авансам, выданным и по расчетам за полученные ТМЦ.
При выдаче аванса поставщику (60.2):
Д-т 60.2 К-т 51
При получении ТМЦ (60.1)
Д-т 10 К-т 60.1
Д-т 19 К-т 60.1
Поэтому необходим зачет выданного аванса:
Д-т 60.1 К-т 60.2
Типичными ошибками являются:
· арифметические ошибки, отсутствие необходимых реквизитов и несвоевременная регистрация первичных документов в учётных регистрах;
· несвоевременное списание задолженности в связи с неверным исчисление срока исковой давности;
· возмещение "входного" НДС без счетов-фактур поставщиков;
· несвоевременное предъявление претензий поставщикам;
· отсутствие аналитического учёта по поставщикам, неотфактурованным поставкам, авансам выданным, и т.д.
· ошибки в составлении корреспонденции счетов и др.
Аудит расчётов с покупателями и заказчиками проводится аналогично проверке расчётов с поставщиками и подрядчиками.
В ходе такой проверки аудитор должен установить:
· наличие и правильность оформление договоров поставки продукции (условия оплаты);
· на основе данных инвентаризации выяснить реальную задолженность покупателей;
· на основании платёжных документов оценить состояние расчётов с покупателями;
· путём прослеживания и арифметического контроля устанавливается правильность ценообразования на продукцию, факты её продажи ниже себестоимости, особенно по товарообменным операциям;
· оценивается порядок ведения аналитического учёта с покупателями, который должен обеспечивать получение оперативной информации о сумме реальной задолженности каждого;
· изучаются факты возникновения просроченной дебиторской задолженности, а так же причины неплатежей;
· устанавливается правильность составления бухгалтерских проводок.
Расчёты с покупателями и заказчиками ведутся на одноимённом счёте 62 "Расчёты с покупателями и заказчиками".
Следует отметить, что авансы, полученные от покупателей должны учитываться на счёте 62 обособленно на отдельном субсчёте "Расчёты по авансам полученным". В ходе данной процедуры выяснить:
· обоснованность получения авансов;
· правильность исчисления НДС с полученных сумм частичной оплаты и дальнейших расчётов по определению выручки и налогов;
· правильность ведения синтетического и аналитического учёта полученных сумм предварительной оплаты.
· Аудит расчетов с подотчетными лицами.
Основными нормативными и законодательными актами, регламентирующими объект проверки, являются:
1. НК РФ, часть 2;
2. План счетов бухгалтерского учёта и Инструкция по его применению (Приказ Минфина от 31.10.2000 г., № 94Н);
3. "Порядок ведения кассовых операций в РФ", утвержденный решением Совета директоров ЦБ РФ от 22.09.93 № 40.
4. "Об изменении норм возмещения командировочных расходов на территории РФ (приказ Минфина РФ № 93 от 08.02.2002 г.).
Подотчетными суммами называются денежные авансы, которые выдаются работникам предприятия из кассы на мелкие административно-хозяйственные и операционные расходы, а также на командировочные расходы.
Список подотчетных лиц и порядок выдачи денег в подотчет утверждаются приказом руководителя.
Так как расчеты с подотчетными лицами носят массовый характер, то этот этап аудита является достаточно трудоемким, хотя сами операции довольно однообразны, а методы проверки их просты.
Чаще всего такие операции проверяются сплошным порядком, поэтому выполнять эту работу поручается ассистентам аудитора.
Источниками информации для аудитора являются:
· авансовые отчеты с приложенными к ним оправдательными документами;
· журнал регистрации авансовых отчётов;
· сметы представительских расходов и приказы об их утверждении;
· журнал-ордер № 7 являющийся регистром как синтетического, так и
аналитического учёта;
· Главная книга;
· Бухгалтерский баланс (форма № 1);
· "Отчёт о движении денежных средств" (форма № 4);
· приказы и распоряжения руководителя о перечне подотчетных лиц, о выдаче
денег в подотчет, о направлении работников в командировку и т.д.
Кроме того, в ходе проверки аудитор использует информацию, полученную в результате изучения кассовых операций.
Для сбора информации при составлении программы аудиторской проверки целесообразно использовать вопросник (таблица № 1), по результатам которого аудитор делает выводы и намечает перечень аудиторских процедур, основными из которых являются:
1. Проверка соответствия лиц, фактически получающих деньги в подотчёт утверждённому списку, а так же наличие подотчётных лиц в штате организации.
2. Проверка выдачи в подотчёт денежных средств лицам, не отчитавшимися по раннее полученному авансу;
При этом следует помнить, что "Порядок ведения кассовых операций в РФ", запрещает:
· выдавать деньги в подотчет лицу, не отчитавшемуся по ранее выданному авансу;
· передавать подотчетные суммы от одного работника к другому.
3. Проверка соблюдения сроков предоставления авансового отчета.
При этом следует отметить, что ограничений на размер суммы, выдаваемой в подотчет, законодательно не установлено.
4. Проверка оправдательных документов (формально, арифметически и по существу), а так же проверка целевого использования подотчётных сумм;
5. Проверка командировочных расходов: полноты документов и правильности возмещения таких расходов.
6. Проверка правильности списания подотчётных сумм в налоговом учёте на расходы, не принимаемые для целей исчисления налога на прибыль;
6. Проверка правильности отражения операций с подотчетными лицами на счетах бухучета и записей в журнал-ордер № 7
7. Другие процедуры.
Типичные ошибки при расчетах с подотчетными лицами могут быть классифицированы следующим образом:
1. Нарушение порядка выдачи подотчетных сумм:
· выдача денег лицам, не включенным в список подотчетных лиц;
· выдача денег лицам, не являющимся работниками предприятия;
· выдача денег лицам, не отчитавшимся по ранее полученным авансам;
· нецелевое использование денежных средств.
2. Нарушения при оформлении командировочных расходов:
· отсутствие приказов;
· отсутствие командировочных удостоверений или отметок в них;
· несоблюдение установленных норм командировочных расходов;
· отсутствие приказов об оплате суточных сверх норм.
3. Нарушение порядка налогообложения при оформлении командировочных
расходов:
· некорректное выделение НДС в суммах командировочных расходов
· уменьшение налогооблагаемой прибыли по налогу на прибыль на сумму суточных, выплаченных сверх лимита.
4. Нарушения при приобретении материальных ценностей подотчетными лицами:
· выделение НДС расчетным путем от стоимости материальных ценностей, приобретенных в розничной торговле;
· включение НДС, выделенного отдельной строкой по материальным ценностям, приобретенным у предприятий- изготовителей или у предприятий оптовой торговли на затраты или в стоимость материальных ценностей.
5. Нарушение порядка учета представительских расходов (не соблюдение смет);
6. Нарушение порядка ведения синтетического учета расчетов с подотчетными лицами:
· неверное составление бухгалтерских проводок;
· неправильный подсчет остатков по счету 71 "Расчёты с подотчётными лицами"
· несоответствие записей в авансовых отчетах записям в журнале-ордере № 7.
Выявленные отклонения фиксируются в рабочих документах аудитора.