Организация учета расчетов с подотчетными лицами по загранкомандировкам

Работники организации в процессе своей трудовой деятельности могут быть направлены в служебные командировки в целях выполнения определенных заданий и видов работ как внутри страны, так и за ее пределы.

Направление работника в командировку производится на основании приказа руководителя с указанием цели и срока командирования, а также страны пребывания. Командировка внутри страны оформляется командировочным удостоверением, в котором проставляются отметки о прибытии работника в пункт назначения и его выбытии по завершении командировки. При командировании сотрудников за рубеж командировочное удостоверение не выписывается, поскольку отметки о пересечении границы страны пребывания проставляются в загранпаспорте.

Согласно ст. 168 ТК РФ, в случае направления в служебную командировку работодатель обязан возмещать работнику:

- расходы по проезду;

- расходы по найму жилого помещения;

- дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные);

- иные расходы, произведенные работником с разрешения или ведома работодателя.

Порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, определяются коллективным договором или локальным нормативным актом организации. При этом размеры возмещения не могут быть ниже размеров, установленных Правительством РФ для организаций, финансируемых из федерального бюджета.

В соответствии с Инструкцией № 62 от 7 апреля 1988 г. организации должны осуществлять контроль выдачи командировок. Для этого предусмотрен журнал учета работников, выбывающих (или прибывающих) в командировки.

Командированному лицу перед отъездом в загранкомандировку выдается аванс в рублях и иностранной валюте. Определение суммы аванса осуществляется в соответствии с составленной сметой командировочных расходов. Смета содержит перечень расходов, предусмотренных для реализации программы или задания по командировке. Чаще всего этот перечень расходов ограничивается предусмотренными компенсационными выплатами.

В расходы по проезду к месту служебной командировки и обратно включаются:

страховой взнос на обязательное личное страхование;

оплата услуг на оформление проездных документов;

расходы за пользование в поездах постельными принадлежностями.

Расходы по проезду к месту служебной командировки и обратно возмещаются в размере фактических расходов, подтвержденных проездными документами, но не выше стоимости проезда:

железнодорожным транспортом — в купейном вагоне фирменного поезда;

водным транспортом — в каюте 5-й группы морского судна, в каюте 2-й группы речного судна, в каюте 1-й группы судна паромной переправы;

3) воздушным транспортом — в салоне экономического класса;

4) автомобильным транспортом — транспортными средствами общего пользования (кроме такси).

При отсутствии подтверждающих документов возмещение расходов по проезду к месту служебной командировки и обратно осуществляется в размере минимальной стоимости проезда.

В случае утери командировочным лицом проездных билетов организация может осуществить оплату их стоимости за счет собственных средств на основании заявления работника. При этом сумма, выплаченная работнику в соответствии со ст. 210 НК РФ, включается в доходы физических лиц с последующим удержанием налога на доходы физических лиц в случае:

когда работники, направленные в краткосрочную командировку за границу, в период командировки обеспечиваются иностранной валютой на личные расходы за счет принимающей стороны, направляющая сторона выплату суточных этим лицам не производит. Если принимающая сторона не выплачивает указанным лицам иностранную валюту на личные расходы, но предоставляет им за свой счет питание, направляющая сторона выплачивает им суточные в размере 30 % нормы, включая надбавки;

направления за границу делегаций учащихся (школьников, студентов вузов, учащихся техникумов и других учебных заведений) направляющая сторона выплачивает суточные в размере 15 % нормы при условии, что они обеспечиваются питанием за счет направляющей или принимающей сторо­ны и не получают иностранную валюту на личные расходы от принимающей стороны; • пребывания работника в краткосрочной командировке за границей более 60 дней выплата суточных начиная с 61-го дня производится в размерах, установленных для работников загранучреждений Российской Федерации при командировках в пределах государства, где находится загранучреждение.

Работникам, выехавшим в командировку за границу и возвратившимся из-за границы в Россию в тот же день, суточные в иностранной валюте выплачиваются в размере 50 % нормы. Со дня пересечения государственной границы при выезде из Российской Федерации суточные выплачиваются по норме, установленной для выплаты в стране, в которую он направляется, а со дня пересечения государственной границы при въезде в Российскую Федерацию — по норме, установленной при командировках в пределах Российской Федерации. Если работник в период командировки находился в нескольких зарубежных странах, то со дня выбытия из одной страны в другую (определяется по отметке в паспорте) суточные выплачиваются по норме, установленной для выплаты в стране, в которую он направляется.

Выдача аванса подотчетному лицу на загранкомандировку оформляется расходным кассовым ордером.

По возвращении из загранкомандировки в течение 10 календарных дней работник представляет в бухгалтерию авансовый отчет со всеми документами, подтверждающими фактические расходы. Остаток неиспользованных валютных средств возвращается в кассу организации, он должен быть сдан в уполномоченный банк.

В организациях, где загранкомандировки осуществляются регулярно, при разработке учетной политики и рабочего Плана счетов на текущий отчетный год в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учетная политика организа­ции» (ПБУ 1/98), утвержденным Приказом Минфина РФ от

09.12.1998 г. № 60н, синтетический учет расчетов с команди­руемыми лицами целесообразно вести в разрезе субсчетов:

71/1 «Расчеты с подотчетными лицами в рублях»;

71/2 «Расчеты с подотчетными лицами в иностранной валюте».

Аналитический учет по счету 71 «Расчеты с подотчетными лицами» ведется по каждой сумме, выданной под отчет.

Полученная иностранная валюта, предназначенная для загранкомандировки, с валютного счета приходуется в кассу организации, а затем выдается под отчет командируемому работнику. В бухгалтерском учете составляются записи:

• на сумму поступившей иностранной валюты в кассу организации согласно представленного чека:

Дебет 50/4 «Касса в иностранной валюте» Кредит 52 «Валютные счета»;

• на выдачу аванса командируемому лицу в иностранной валюте:

Дебет 71/2 «Расчеты с подотчетными лицами в иностранной валюте»

Кредит 50/4 «Касса в иностранной валюте».

Если организация не располагает наличием валютных средств, то банк на основании заявления клиента приобретает иностранную валюту и зачисляет ее на его текущий валютный счет. Если у организации на валютном счете имеется иностранная валюта, не соответствующая стране командирования, то предварительно банком осуществляется продажа имеющейся валюты, а затем приобретение валюты соответствующей заявлению клиента.

Пример. Приказом руководителя предусмотрена командировка работника в Нью-Йорк сроком на 7 дней. Согласно смете расходов определена сумма аванса в рублях и иностранной валюте:

стоимость проезда железнодорожным транспортом от Орла до Москвы и обратно — 708 руб.;

стоимость авиабилетов от Москвы до Нью-Йорка и обратно — 900 долл. США;

суточные на территории России за 1 день, день пересечения границы при возвращении из командировки в размере 800 руб.;

суточные на территории иностранного государства за 6 дней командировки, включая день пересечения границы при направлении в США. Оплата суточных в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 08.02.2002 г. № 93 (в редакции от 13.05.2005 г. № 299) составляет 72 долл. США за каждый день нахождения в загранкомандировке: 72 долл. х 6 = 432 долл. США;

• расходы по найму жилого помещения за 5 дней пребывания в загранкомандировке. При этом следует учитывать, что предельные нормы возмещения расходов по найму жилого помещения в столицах ряда иностранных государств установлены выше, чем в других городах этих государств (Приказ Минфина РФ от 02.08.2004 г. № 64 (в редакции от 12.07.2006 г. № 92)). В частности, норма расходов по найму жилого помещения на территории США составляет до 260 долл. США в сутки, а для Нью-Йорка норма составляет до 350 долл. в сутки. В нашем примере условно рассчитаем исходя из 320 долл. США:

320 долл. х5= 1600 долл. США.

В результате сумма аванса командируемому лицу составляет:

• в рублях 1508 руб. (708 + 800);

• в иностранной валюте 2932 долл. США (900 + 432 + 1600). Для выдачи аванса командируемому лицу в долларах США

организация предварительно должна осуществить покупку валюты.

Купленная банком валюта зачисляется на текущий валютный счет организации. В бухгалтерском учете операции по покупке валюты отражаются записями:

• на сумму денежных средств, перечисленных на покупку валюты по биржевому курсу 24,5 руб. за 1 долл. США:

Дебет 57 «Переводы в пути» Кредит 51 «Расчетные счета» 71 834 руб. (2932 долл. х 24,5);

• зачислены купленные валютные средства на текущий ва­лютный счет по курсу ЦБ РФ на день покупки валюты 24 руб.:

Дебет 52 «Валютные счета» Кредит 57 «Переводы в пути» 70 368 руб. (2932 долл. х 24).

Сумма превышения рублевой суммы, зарезервированной с расчетного счета на покупку валюты, над рублевым эквивалентом приобретенной валюты списывается на прочие расходы:

Дебет 91/2 «Прочие расходы»

Кредит 57 «Переводы в пути»

1466 руб. (2932 долл. х (24,5 - 24)).

Сумма полученного убытка списывается на финансовый ре­зультат:

Дебет 99 «Прибыли и убытки»

Кредит 91/9 «Сальдо прочих доходов и расходов» 1466 руб.

Валютные средства, полученные в банке на командировоч­ные расходы, приходуют в кассу организации. В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» (ПБУ 3/2006), иностранная валюта подлежит пересчету по курсу на день получения их в уполномоченном банке (24 руб. за 1 долл. США):

Дебет 50/4 «Касса в иностранной валюте»

Кредит 52 «Валютные счета»

70 368 руб. (2932 долл. х 24).

Во избежание возникновения курсовой разницы при выдаче аванса командируемому лицу в иностранной валюте эту операцию целесообразно осуществлять в день поступления валютных средств в кассу организации. В учете выдача аванса в рублях от­ражается записью:

Дебет 71/1 «Расчеты с подотчетными лицами в рублях»

Кредит 50/1 «Касса организации» 1508 руб.

Выдача аванса в иностранной валюте отражается записью:

Дебет 71/2 «Расчеты с подотчетными лицами в иностранной валюте»

Кредит 50/4 «Касса в иностранной валюте» 70 368 руб. (2932 долл. х 24).

По возвращении из загранкомандировки работник предоставил в бухгалтерию авансовый отчет со всеми документами, подтверждающими фактические расходы.

В авансовом отчете подотчетного лица по загранкомандировке документально подтверждены расходы:

стоимость проезда железнодорожным транспортом от Орла до Москвы и обратно 708 руб.;

стоимость постельных принадлежностей 90 руб.;

стоимость авиабилетов от Москвы до Нью-Йорка и обратно 1100 долл. США;

стоимость найма жилого помещения за 5 дней проживания в отеле в Нью-Йорке 1700 долл. (340 долл. х 5);

стоимость телефонных переговоров в размере 30 долл. США (подтверждены счетом по оплате стоимости переговоров).

В бухгалтерском учете расходы отражаются на дату утверждения авансового отчета командируемого лица. При этом составляются записи:

• на стоимость проезда железнодорожным транспортом, включая оплату постельных принадлежностей, на территории России:

Дебет 20 «Основное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу»

Кредит 71/1 «Расчеты с подотчетными лицами в рублях» 690 руб. ((708 + 90) - (708 х 18/118 %));

• на сумму НДС, выделенную расчетным путем из стоимости проездных билетов на территории России:

Дебет 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретен­ным ценностям»

Кредит 71/1 «Расчеты с подотчетными лицами в рублях» 108 руб. (708 х 18/118 %);

• на стоимость авиабилетов до Нью-Йорка и обратно по курсу ЦБ РФ на дату утверждения авансового отчета, равного 24,5 руб.:

Дебет 20 «Основное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу»

Кредит 71/2 «Расчеты с подотчетными лицами в иностранной валюте»

26 950 руб. (1100 долл. х 24,5);

• на сумму расходов по найму жилого помещения, согласно предъявленному счету отеля в Нью-Йорке, в пересчете в рублевый эквивалент по курсу ЦБ РФ на дату утверждения авансового отчета:

Дебет 20 «Основное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу»

Кредит 71/2 «Расчеты с подотчетными лицами в иностран­ной валюте»

41 650 руб. ((340 долл. х 5) х 24,5).

Сумма расходов по междугородним расходам отражается по курсу на дату утверждения авансового отчета записью:

Дебет 20 «Основное производство», 25 «Общепроизводствен­ные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу»

Кредит 71/2 «Расчеты с подотчетными лицами в иностранной валюте»

735 руб. (30 долл. х 24,5).

За каждый день пребывания в командировке, включая праздничные и выходные дни, работнику выплачиваются суточные.

По условиям примера, командируемому работнику выплачиваются суточные за один день командировки при возвращении в Россию и пересечении границы — 800 руб. Суточные на терри­тории США установлены в размере 72 долл. в сутки.

В результате общая сумма расходов в рублях по загранкомандировке командируемого лица составит:

в рублях - 1598 руб. (708 + 90 + 800);

в иностранной валюте — 3162 долл. (1100 + 1700 + 30 + (72 х х 6 сут.)).

По авансовому отчету возник перерасход, сумма которого в рублях составляет 90 руб. (1598 - 1508), а в иностранной валюте 330 долл. (3262 - 2932).

Сумма перерасхода в рублях выдается из кассы организации, в учете составляется запись:

Дебет 71/1 «Расчеты с подотчетными лицами в рублях»

Кредит 50/1 «Касса в рублях» 90 руб.

При погашении суммы аванса в иностранной валюте (2932 долл.) на дату предоставления авансового отчета возни­кает положительная курсовая разница, которая отражается записью:

Дебет 71/2 «Расчеты с подотчетными лицами в иностранной валюте»

Кредит 91/1 «Прочие доходы» 1466 руб. (2932 долл. х (24,5 - 24));

• запись на включение положительной курсовой разницы в финансовый результат организации:

Дебет 91/9 «Сальдо прочих доходов и расходов» Кредит 99 «Прибыли и убытки» 1466 руб.

Сумма перерасхода в рублях командированному лицу выдается из кассы организации после утверждения авансового отчета по загранкомандировке.

В целях налогообложения организации при исчислении налога на прибыль командировочных расходы как на территории России, так и на территории зарубежных стран определяются в соответствии со ст. 264 НК РФ. Командировочные расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией. Ими являются:

проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы;

наем жилого помещения. По этой статье расходов подлежат возмещению также расходы на оплату дополнительных услуг, оказываемых в гостиницах (за исключением расходов на обслуживание в барах, ресторанах, расходов на обслуживание в номере, расходов за пользование рекреационно-оздоровительными объектами);

суточные или полевое довольствие в пределах, утверждаемых Правительством РФ;

оформление и выдача виз, паспортов, ваучеров, приглашений и иных аналогичных документов;

консульские, аэродромные сборы, сборы за право выезда, прохода, транзита автомобильного и иного транспорта, за пользование морскими каналами, другими подобными сооружениями и иные аналогичные платежи и сборы.

При оплате налогоплательщиком расходов на командировки работников как внутри страны, так и за ее пределы не подлежат налогообложению суточные в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ, а также фактически про­изведенные и документально подтвержденные целевые расходы на проезд до места назначения и обратно.

Поскольку возникают различия в сумме командировочных расходов, отражаемых в бухгалтерском учете и принимаемых в целях налогообложения, то на практике должен быть организован их раздельный учет. Учет возникших налоговых разниц и обязательств осуществляется в соответствии с требованиями По­ложения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» (ПБУ 18/02), утвержденного Приказом Минфина России от 19 ноября 2002 г. № 114н (в редакции от 11.02.2008 г.).

Сумма сверхнормативных расходов включается в доход под­отчетного лица с последующим исчислением налога на доходы физических лиц и включается в налогооблагаемую базу для исчисления единого социального налога.

В настоящее время установлены нормы, в пределах которых суточные и неподтвержденные расходы по найму жилья не облагаются НДФЛ. Суточные освобождаются от налогообложения в пределах следующих норм: не более 700 руб. за каждый день на­хождения в командировке внутри страны и не более 2500 руб. за каждый день нахождения в загранкомандировке (абз. 10 п. 3 ст. 217 НК РФ).

Порядок налогообложения компенсационных выплат по командировочным расходам единым социальным налогом определен ст. 238 НК РФ.

Не признаются объектами обложения единым социальным налогом выплаты, которые не отнесены к расходам, уменьшаемым налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Единый социальный налог начисляется на выданные работникам денежные авансы на командировочные расходы, целевое использование которых не подтверждено в установленные сроки оправдательными документами.