Учет изменений первоначальной стоимости нематериальных активов

Нематериальные активы после принятия к бухгалтерскому учету могут учитываться по первоначальной стоимости или по переоцененной стоимости.

По первоначальной стоимости они могут учитываться в том случае, когда их переоценка не является обязательной по действующему законодательству.

Организация вправе на конец отчетного периода переоценивать нематериальные активы по текущей рыночной стоимости в случае возможности достоверного ее определения исключительно по данным активного рынка данных нематериальных активов, на котором обращающиеся нематериальные активы имеют однородный характер, информация о ценах на них является общедоступной и в любой момент может быть совершена сделка купли-продажи данных нематериальных активов.

Организация вправе на основании решения руководителя организации отражать в бухгалтерском учете на конец отчетного периода сумму обесценения нематериального актива, равную сумме превышения остаточной стоимости нематериального актива над его возмещаемой стоимостью, при наличии документального подтверждения признаков обесценения нематериального актива и возможности достоверного определения суммы обесценения.

Для этого проводится инвентаризация нематериальных активов перед составление бухгалтерской отчетности и по ее результатам необходимо провести тестирование нематериальных активов (комиссией организации) на предмет их обесценения, что оформляется справкой.

По нематериальным активам, по которым определяется сумма их обесценения, амортизация ежемесячно не начисляется.

Об обесценении нематериального актива свидетельствуют следующие признаки, определяемые за период с начала года до отчетной даты:

- значительное (более чем на 20 процентов) уменьшение текущей рыночной стоимости нематериального актива;

- существенные изменения в технологической, рыночной, экономической среде, в которой функционирует организация;

- увеличение рыночных процентных ставок;

- существенное изменение способа использования нематериального актива;

- иные признаки обесценения нематериального актива.

При наличии признаков обесценения нематериального актива определяется его возмещаемая стоимость на конец отчетного периода как наибольшая из текущей рыночной стоимости нематериального актива за вычетом предполагаемых расходов, непосредственно связанных с его реализацией, и ценности использования нематериального актива.

Ценностью использования нематериального актива является приведенная (дисконтированная) стоимость будущих денежных потоков от использования нематериального актива и его выбытия по окончании срока полезного использования.

Приведенная (дисконтированная) стоимость будущих денежных потоков от использования нематериального актива и его выбытия по окончании срока полезного использования определяется путем умножения ставки дисконтирования на сумму будущих денежных потоков от использования нематериального актива и его выбытия по окончании срока полезного использования. При этом будущие денежные потоки определяются на период не более 5 лет.

Ставка дисконтирования определяется исходя из текущих рыночных оценок временной стоимости денежных средств и рисков, характерных для нематериального актива. В качестве ставки дисконтирования может применяться ставка рефинансирования, устанавливаемая Национальным банком Республики Беларусь.

При определении будущих денежных потоков от использования нематериального актива и его выбытия по окончании срока полезного использования не учитываются предполагаемые денежные потоки вследствие будущей реструктуризации, относительно которой организацией не признаны обязательства, будущих вложений в нематериальный актив, финансовой деятельности, выплат (поступлений) налога на прибыль.

Если признаки обесценения нематериального актива в отчетном периоде прекращают иметь место, то на основании решения руководителя организации в бухгалтерском учете на конец отчетного периода отражается сумма восстановления обесценения нематериального актива в пределах накопленной суммы обесценения по данному нематериальному активу.

Сумма обесценения нематериального актива, учитываемого по первоначальной стоимости, отражается по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» и кредиту счета 05 «Амортизация нематериальных активов». Для учета сумм обесценения к счету 05 вводится отдельный субсчет, например, «Обесценение нематериальных активов».

Сумма восстановления обесценения нематериального актива, учитываемого по первоначальной стоимости, отражается записью:

Д-т сч. 05 с/сч. «Обесценение нематериальных активов» К-т сч. 91/1.

Если нематериальный актив учитывается по переоцененной стоимости без применения обесценения, результаты проведенной в отчетном периоде переоценки отражаются в бухгалтерском учете в зависимости от вида переоценки – дооценка или уценка.

Дооценканематериального актива отражается записями:

- вначале в сумме восстанавления проведенной ранее уценки данного нематериального актива, если она проводилась:

Д-т сч. 04 К-т сч.91/4;

затем на оставшуюся сумму дооценки нематериального актива увеличивается добавочный фонд, что отражается записью:

Д-т сч. 04 К-т сч. 83;

- увеличение накопленной амортизации отражается вначале на сумму восстановления ранее проведенной ее уценки (если она проводилась) записью:

Д-т сч. 91/1 К-т сч. 02;

затем на оставшуюся сумму дооценки накопленной амортизации уменьшается добавочный фонд записью:

Д-т сч.83 К-т сч. 05.

Если сумма уценки нематериального актива ранее не была отражена на счете 91 «Прочие доходы и расходы», то вся сумма дооценки данного нематериального актива отражается на счете 83 «Добавочный капитал» записями:

Д-т сч. 04 К-т сч. 83 - на сумму дооценки первоначальной стоимости нематериального актива;

Д-т сч.83 К-т сч. 05 - на сумму дооценки накопленной амортизации нематериального актива.

Уценка нематериального актива отражается следующим образом:

- в начале сумма уценки нематериального актива относится в уменьшение добавочного фонда в пределах имеющегося его остатка по данному нематериальному активу, образовавшегося в результате ранее проведенных переоценок данного нематериального актива записью:

Д-т сч. 83 К-т сч. 04 - на сумму уценки первоначальной стоимости нематериального актива в пределах имеющегося остатка добавочного фонда по данному нематериальному активу;

- затем оставшаяся сумма уценки нематериального актива отражается записями:

Д-т сч. 05 К-т сч. 83 - на сумму уценки накопленной амортизации нематериального актива в пределах имеющегося остатка добавочного фонда по данному нематериальному активу;

Д-т сч. 05 К-т сч. 91/1 - на оставшуюся сумму уценки накопленной амортизации нематериального актива;

Д-т сч. 91/4 К-т сч. 04 - на оставшуюся сумму уценки первоначальной стоимости нематериального актива.

Если по нематериальному активу не имеется остаток добавочного фонда, образовавшийся в результате ранее проведенных переоценок данного нематериального актива, то вся сумма уценки данного нематериального актива отражается на счете 91 «Прочие доходы и расходы» записями:

- Д-т сч. 91/4 К-т сч. 04 - на сумму уценки первоначальной стоимости нематериального актива;

Д-т сч. 05 К-т сч. 91/1 - на сумму уценки накопленной амортизации нематериального актива.

При учете нематериальных активов на счете 04 по переоцененной стоимости с применением обесценения, сумма его обесценения отражается в бухгалтерском учете записями:

Д-т сч. 83 К-т сч. 05 / «Обесценение нематериальных активов» - на сумму обесценения нематериального актива в пределах имеющегося остатка добавочного фонда по данному нематериальному активу, образовавшегося в результате ранее проведенных его переоценок;

Д-т сч. 91/4 К-т сч. 05 по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» и кредиту счета 05/ «Обесценение нематериальных активов» - на оставшуюся сумму обесценения нематериального актива.

Сумма восстановления обесценения нематериального актива, учитываемого по переоцененной стоимости с применением обесценения, осуществляемая при наступлении соответствующих условий, отражается в бухгалтерском учете записями:

Д-т сч. 05 / «Обесценение нематериальных активов» К-т сч. 91/1 - на сумму восстановления обесценения нематериального актива, ранее отраженную на счете 91 «Прочие доходы и расходы»;

Д-т сч. 05 / «Обесценение нематериальных активов» К-т сч. 83 - на оставшуюся сумму восстановления обесценения нематериального актива.

Сумма обесценения нематериального актива, по которому не имеется остаток добавочного фонда, образовавшийся в результате ранее проведенных переоценок данного нематериального актива, отражается записью:

Д-т сч. 91/4 К-т сч. 05 / «Обесценение нематериальных активов».

Сумма восстановления обесценения данного нематериального актива отражается записью:

Д-т сч. 05/ «Обесценение нематериальных активов» К-т сч. 91/1.

При переоценке ранее обесцененного нематериального актива изначально восстанавливается сумма обесценения нематериального актива.

Дооценка или уценка ранее обесцененного нематериального актива при этом способе его учета на счете 04, отражается также, как и в предыдущем случае.

12 Документальное оформление и учет выбытия нематериальных активов
Выбытие нематериальных активов может происходить в результате списания (по окончании срока полезного использования, окончании срока действия патента, свидетельства, лицензионного (авторского) договора и т.п.), что оформляется актом о списании имущества.

Выбытие нематериальных активов в результате реализации, безвозмездной передачи и в иных случаях, предусмотренных законодательством, кроме вышеуказанных, оформляется актом о приеме-передаче нематериальных активов по форме, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 22 апреля 2011 г. № 23.

При выбытии нематериальных активов по любой причине сумма числящегося по выбывающим нематериальным активам добавочного фонда, образовавшегося в результате ранее проведенных переоценок данных нематериальных активов, списывается на увеличение нераспределенной прибыли записью:

Д-т сч. 83 К-т сч. 84 с/сч. «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Накопленные по выбывающим нематериальным активам за весь период эксплуатации суммы амортизации и обесценения списываются записью:

Д-т сч. 05 К-т сч. 04.

Остаточная стоимость выбывающих нематериальных активов списывается по кредиту счета 04 «Нематериальные активы» с дебетованием следующих счетов в зависимости от причины выбытия:

91/4 - при безвозмездной передаче заказчиками организациям имущественных прав на результаты НТД. Одновременнос этой записью в случае, если безвозмездно переданы заказчиками организациям- подрядчикам материальные объекты, на их стоимость составляется запись:

Д-т сч. 91/4 К-т сч. 01- на стоимость основных средств;

Д-т сч. 90/8 К-т сч. 10, 43 – на стоимость запасов;

06 - при внесении нематериальных активов в счет вклада в уставный фонд других организаций. Разница между стоимостью нематериальных активов, по которой они внесены в счет вклада в уставный фонд других организаций, и остаточной стоимостью данных нематериальных активов отражается на счете 91 аналогично как и по основным средствам;

94 - при выявлении недостачи нематериальных активов в результате инвентаризации.

Передача организацией обособленным подразделениям нематериальных активов отражается записями:

Д-т сч.79 К-т сч. 04 – на стоимость, по которой они числились в бухгалтерском учете организации на счете 04 «Нематериальные активы»;

Д-т сч. 05 К-т сч. 79 – на накопленные суммы амортизации и обесценения по переданным нематериальным активам.

Передача нематериальных активов организацией (вверителем) доверительному управляющему в доверительное управление отражается записями:

Д-т сч. 76/6 К-т сч. 04 – на стоимость, по которой они числились в бухгалтерском учете вверителя на счете 04 «Нематериальные активы»;

Д-т сч. 05 К-т сч. 76/6 – на накопленные по переданным нематериальным активам суммы амортизации и обесценения.

Реализация нематериальных активов отражается соответстви с Инструкцией по бухгалтерскому учету долгосрочных активов, предназначенных для реализации, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.04.2012 г. № 25, то есть, по такой же методике, как и реализация основных средств.

Безвозмездная передача нематериальных активов в бухгалтерском учете отражается записью:

Д-т сч. 05 К-т сч. 04 – на сумму накопленной амортизации и обесценения, если оно учитывалось;

Д-т сч. 91/4 К-т сч. 04 – на остаточную стоимость нематериальных активов.

Организации могут предоставлять другим субъектам хозяйствования исключительные и неисключительные права на использование объектов нематериальных активов. Права на использование объектов интеллектуальной собственности передаются правообладателем пользователю на основании лицензионного договора, авторского договора, договора некоммерческой концессии и других аналогичных договоров.

При передаче прав использования того или иного нематериального актива другому предприятию по неисключительной лицензии (авторскому договору о передаче неисключительных прав на использование произведений науки, литературы, искусства) правообладатель сохраняет за собой все права, подтверждаемые патентом (свидетельством). В этом случае объект нематериальных активов, переданный в пользование, не списывается с баланса организации-правообладателя (лицензиара), а продолжает учитываться на счете 04, для чего к нему может быть открыт субсчет «Нематериальные активы, переданные в пользование».

Правообладатель начисляет амортизационные отчисления по данному объекту в обычном порядке.

Расходы, связанные с передачей пользователям нематериальных активов, у правообладателей отражаются записями:

Д-т сч. 90/4 (если предмет деятельности) или 91/4 (если не предмет деятельности) К-т сч. 51, 52, 60 и др.

Причитающиеся от пользователей платежи по договорам в зависимости от их вида (единовременные или периодические) и периода пользования предоставленными нематериальными активами правообладателями отражаются в составе доходов от текущей деятельности записями:

Д-т сч. 76 К-т сч. 98 - на полную сумму единовременного платежа, причитающуюся по договору;

Д-т сч. 98 К-т сч. 90/1 - на сумму единовременного платежа, приходящуюся на отчетный период;

Д-т сч. 76 К-т сч. 90/1 - на сумму периодического платежа по договору, приходящуюся на отчетный период.

Правообладатель исключительных прав, для которого передача имущественных прав на объекты нематериальных активов является второстепенным видом деятельности, поступающие по лицензионным договорам платежи включает в прочие доходы и отражает их в бухгалтерском учете в зависимости от вида платежа и периода времени пользования правами.

На всю сумму причитающегося единовременного (паушального) платежа на дату регистрации или на дату подписания договора в бухгалтерском учете делается запись:

Д-т сч. 76 К-т сч. 98.

При наступлении срока платежа на сумму, приходящуюся на отчетный период, составляется запись:

Д-т сч. 98 К-т сч. 91/1.

Периодические платежи (роялти) включаются в прочие доходы организации бухгалтерской записью:

Д-т сч. 76 К-т сч. 91/1.

Поступившие единовременные и текущие платежи отражаются записями:

Д-т сч. 51, 52, 55 К-т сч. 76.

Суммы полученных платежей по расчетам за переданные имущественные права отражаются записями:

Д-т сч. 51, 52 и др. К-т сч. 76.

Выбытие нематериальных активов отражается в инвентарных карточках на основании акта на списание нематериальных активов.

Ежемесячно составляется оборотная ведомость учета движения нематериальных активов за отчетный период и обобщенная информация из нее переносится в главную книгу по счетам 04, 05; затем в бухгалтерский баланс в первый раздел «Долгосрочные активы» заносится их остаточная стоимость, которая определяется путем вычитания из первоначальной (переоцененной) стоимости нематериальных активов накопленных по ним сумм амортизации и обесценения.