Часть 1 общая характеристика налогов и налоговой системы россии
Часть 1 ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА НАЛОГОВ И НАЛОГОВОЙ СИСТЕМЫ РОССИИ
Форсология – наука о налогах
ИСТОРИЯ ВОЗНИКНОВЕНИЯ
До недавнего времени не существовало единого научного подхода к такой важной области знаний и деятельности любого государства, как налогообложение.
Как это не удивительно, но несмотря на многовековую историю отдельных теоретических учений и положений, посвященных налогообложению, фактическое создание единой науки в сфере налогообложения произошло только в конце ХХ в.
В 1999 г. автором настоящей статьи, являющимся в ту пору сотрудником Всероссийской государственной налоговой академии МНС России, была выдвинута концепция единой науки, изучающей налоговую проблематику, и начаты исследования по указанной теме. В этом же году были опубликованы первые результаты научных исследований. Автором концепции был предложен не только единый понятийный аппарат новой науки, получившей название «форосология», но и разработана ее структура.
Форосология (от греч. foros – налог и logos – учение) – это наука, изучающая современное состояние и историческое развитие сущности налогов, налоговых систем и налоговых правоотношений.
ЗАДАЧИ ФОРСОЛОГИИ
Основой задачей форосологии является создание оптимальной системы налогообложения в отраслях как товарного производства, так и потребления, а также в иной финансово-коммерческой деятельности с учетом историко-теоретического базиса и современных требований улучшения жизненного уровня народонаселения. Форосология занимается научным исследованием существующих закономерностей и прогнозированием динамики развития налоговых отношений, разрабатывает методологические и нормативно-правовые вопросы в налоговой сфере, формирует и оптимизирует математический расчетный аппарат и механизм автоматизации взимания налогов и сборов.
Тема 2 СОДЕРЖАНИЕ НАЛОГОВОГОПЛАНИРОВАНИЯ НА УРОВНЕ ОРГАНИЗАЦИЙ
2.1. Понятие налогового планирования. Структура налогового планирования
Прежде всего следует отметить, что современные авторы не дают однозначного определения как собственно налогового планирования, так и объекта, на который направлен этот процесс. Зачастую смешиваются понятия «налоги» и «налогообложение», «налоговый платеж» и «налоговое обязательство», «налоговое бремя» и «налоговая нагрузка», «налоговая оптимизация», «налоговая минимизация», «налоговое планирование» и «налоговое администрирование». Налоговое планирование неотделимо от общей предпринимательской деятельности хозяйствующего субъекта. Оно является непременным и непосредственным ее элементом и должно осуществляться на всех ее уровнях и этапах.
Существует большое количество определений понятия налогового планирования. Рассмотрим некоторые из них.
1. Козенкова Т., главный бухгалтер ИД: «налоговое планирование можно определить как совокупность плановых действий, направленных на увеличение финансовых ресурсов организации, регулирующих величину и структуру налоговой базы, воздействующих на эффективность управленческих решений и обеспечивающих своевременные расчеты с бюджетом по действующему законодательству».
2. Англо-русский банковский энциклопедический словарь Б.Г. Федорова дает следующее определение налогового планирования:«минимизация налогового бремени через финансовое планирование, включая инвестиции с отсрочкой уплаты налогов, покупку необлагаемых налогами ценных бумаг и использование различных налоговых убежищ»1.
3. Словарь деловых терминов (Dictionary of Business Terms) Джека Фридмана (Jack R Friedman), выпущенный издательством Barren's Educational Series, Inc., определяет налоговое планирование как «систематический анализ различных налоговых альтернатив, направленный на минимизацию налоговых обязательств в текущем и будущих периодах. Как (вместе или отдельно) сдавать отчетность, когда продавать активы и выплачивать пенсионные накопления, когда получать доход и оплачивать расходы, когда и в каком размере делать подарки и приобретать недвижимость — все это примеры налогового планирования».
Таким образом, как зарубежные, так и отечественные исследователи под налоговым планированием понимают прежде всего деятельность, направленную на уменьшение налоговых платежей'.
4. В учебном пособии Е.Н. Евсегнеева налоговое планирование определено как «законный способ обхода налогов с использованием предоставляемых законом льгот и приемов сокращения налоговых обязательств».
Рассмотрим вопрос о соотношении налогового планирования и налоговой оптимизации, а также экономическую природу последнего. Соответственно, возникает необходимость более детального изучения термина «налоговая оптимизация».
«Оптимизация» в трактовке А.Б. Райзберга и др. — это «определение значений экономических показателей, при которых достигается оптимум, т.е. наилучшее состояние системы»4. Таким образом, речь идет о достижении наивысшего результата при данных затратах ресурсов или достижении заданного результата при минимальных ресурсных затратах.
Следовательно, «налоговая оптимизация— этоопределение величины налогооблагаемой базы, при которой достигается оптимум хозяйственной системы предприятия».
Основной задачей налогового планирования можно считать предварительный расчет вариантов сумм налогов по результатам общей деятельности и по отношению к конкретной сделке или проекту (группе сделок) в зависимости от различных правовых форм ее реализации.
Налоговое планирование призвано выполнять оперативные функции, функции контроля и собственно функции планирования.
Таким образом, налоговое планирование можно изобразить в виде трехуровневой системы, включающей оперативный тактический и стратегический элементы (схема 3), в зависимости от которых трансформируется объективная сторона процесса налогового планирования, видоизменяются мероприятия по планированию налогов. Проекция конструкции налогового планирования в виде пирамиды (схема 3) позволяет наиболее точно отобразить имеющиеся связи и зависимости, прослеживающиеся на всех уровнях налогового планирования, где определяющим видовым признаком является его темпоральностъ.
Стратегический уровень
Тактический уровень
Оперативный уровень
2.2. Пределы налогового планирования
В большинстве стран сложились специальные методы, позволяющие предотвратить уклонение от уплаты налогов и существенно ограничить сферу налогового планирования, т.е. создать определенные пределы налогового планирования, которые, как правило, включают следующие методы:
1) законодательные ограничения;
2) меры административного воздействия;
3) специальные судебные доктрины.
Рассмотрим их более подробно.
Законодательные ограничения.Существует ряд мер, направленных на предотвращение уклонения от уплаты налогов:
· обязанность субъекта зарегистрироваться в налоговом органе в качестве налогоплательщика;
· обязанность предоставлять налоговые декларации и другие документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов;
· обязанность удерживать налоги у источников.
За нарушение налогового законодательства предусмотрены экономические меры ответственности. В ряде стран существуют специальные штрафные налоги (penalty tax), которые применяются к налогоплательщикам в специальных случаях.
Административные воздействия. С их помощью создается возможность оперативного вмешательства в деятельность налогоплательщиков, направленную на уклонение от уплаты налогов.
Судебный механизм борьбы с уклонением от уплаты налогов. Согласно ст. 198-199 Уголовного кодекса Российской Федерации, уклонение от налогов признается в форме уклонения от подачи декларации о доходах и включения в нее заведомо ложных сведений, а также включения в бухгалтерские документы заведомо искаженных данных о доходах или расходах либо сокрытия других объектов налогообложения.
Следует отметить, что временных пределов налогового планирования практически не существует.
Таким образом, пока происходит совершенствование и изменение налоговой системы, будет иметь место и налоговое планирование.
Целесообразно выделить еще два вида пределов налогового планирования:
1) качественные, вт.ч. законодательные (предел рентабельности, предел цены, предел определенных видов расходов и т.п.), административные и т.п. Кроме того, реальные ограничения для налогового планирования создает неопределенность внешней среды;
2) количественные, характеризующие возможность снижения налоговой нагрузки и общей ставки налогообложения как в целом по хозяйствующему субъекту, так и по конкретному налогу. Причем по конкретному налогу целесообразно сравнивать достигнутый уровень налогообложения не со ставкой, указанной в соответствующем законе, а с реальной ставкой налогообложения, имевшейся в отчетном периоде.
К разряду количественных ограничений налогового планирования следует отнести величину издержек, затрачиваемых на внедрение, организацию и осуществление налогового планирования, а также масштабы деятельности фирмы, которые в настоящее время существенно расширяются в условиях происходящей глобализации мировой экономики.
2.3. Принципы и этапы налогового планирования
Основами налогового планирования являются:
1) учет основных направлений развития налоговой, бюджетной и инвестиционной политики государства;
2) разработка учетной политики предприятия и проведение договорных кампаний с учетом их налоговых последствий;
3) правильное и полное использование всех установленных законом льгот, освобождений от налогов и исполнения обязанностей налогоплательщиков;
4) оценка возможностей получения отсрочек и рассрочек по уплате налогов, а также различных налоговых и инвестиционных налоговых кредитов.
Налоговое планирование является частью финансового планирования и подчиняется следующим принципам:
· платить минимум из положенного;
· осуществлять уплату налога в последний день установленного периода;
· использовать варианты снижения налогооблагаемой базы в рамках
· взаимосвязанной системы налогообложения предприятии;
· использовать льготные режимы налогообложения, предусмотренные законодательством;
· не допускать повышенного налогообложения путем использования специальных учетных методов.
К принципам оптимизации налогообложения в компании можно отнести следующие принципы:
1) адекватности затрат;
2) юридического соответствия;
3) конфиденциальности;
4) подконтрольности;
5) допустимого сочетания формы и содержания,
6) нейтралитета;
7) диверсификации;
8) автономности.
Таким образом, налоговое планирование позволяет оптимизировать сумму уплачиваемых налогов и избежать экономического ущерба, связанного с выплатой штрафов в пользу государства.
В зависимости от важности решаемых задач, степени влияния на конечный финансовый результат деятельности организации можно выделить два этапа налогового планирования — стратегическое и оперативное.
Стратегическое налоговое планирование представляет собой механизм, позволяющий хозяйствующему субъекту определить основополагающие условия его функционирования с точки зрения оптимизации налогообложения.
Все принципиальные для организации моменты, такие, как определение цели и задачи, сферы производства и обращения, направления и вида деятельности, выбор организационно-правовой формы и формы собственности, определение структуры и степени ее сложности, месторасположения и т.д., напрямую связаны с налогообложением. Выбор того или иного варианта влечет за собой различные налоговые последствия. От того, как будет организовано предприятие, какие формы и направления своей деятельности оно выберет, .в большой степени зависит уровень его налогообложения, а значит, формирование финансовых результатов и перспективы дальнейшего развития. Стратегическое налоговое планирование определяет основные направления и принципы налоговой политики хозяйствующего субъекта и носит длительный характер.
Оперативное налоговое планирование можно определить как совокупность плановых действий, осуществляемых в процессе текущей деятельности предприятия и направленных на регулирование уровня его налоговой нагрузки. Оперативное налоговое планирование имеет среднесрочный или краткосрочный характер и базируется на условиях хозяйствования и налогообложения хозяйствующего субъекта, определенных на уровне стратегического налогового планирования.
Схема 4. Этапы направления налогового планирования
Сущность стратегического налогового планирования заключается в том, что при решении важнейших условий своего функционирования предприятие проводит анализ налоговых последствий при выборе того или иного варианта и определяет оптимальный, наиболее соответствующий реализации поставленных стратегических целей.
На этом же этапе происходит формирование основных элементов налоговой учетной политики организации, которые определяют принципы ведения налогового учета на ряд лет и оказывают прямое влияние и на величину наиболее существенных налоговых платежей как таковых, и на поток денежных средств в целом.
Практика работы ряда российских организаций показана эффективность одного из элементов налогового планирования — составления информационной налоговой базы конкретного хозяйствующего субъекта. Она включает в себя полный перечень платежей в бюджеты всех уровней и внебюджетные фонды по видам деятельности, систему льгот, ставки, источники начисления налогов, сроки уплаты и т.д.
То есть на этапе стратегического плакирования целесообразно формировать т.н. налоговое поле организации, на основании которого составляются в дальнейшем и среднесрочные, и текущие планы налоговых платежей, налоговые календари и все другие элементы налогового планирования.
Направления стратегического налогового планирования. Можно выделить три этапа функционирования организации, когда применение методов стратегического планирования наиболее эффективно и целесообразно.
Наиболее широкие возможности открываются на этапе создания организации. Вэтом случае производится оценка альтернативных вариантов функционирования новой хозяйствующей единицы с точки зрения наступления налоговых последствий выбора вида деятельности, структуры и других основополагающих моментов, определяется оптимальный вариант и составляется исходная информационная налоговая база.
Главной задачей стратегического налогового планирования при этом является определение наиболее эффективных с точки зрения налогообложения условий предпринимательской деятельности образовавшейся организации.
Большое влияние стратегическое налоговое планирование может оказать также на решения хозяйствующего субъекта при кардинальных изменениях условий его функционирования, в частности при смене собственников, реорганизации, слиянии, расширении, переориентации на другие виды деятельности и т.д. В данной ситуации в ходе планирования проводится анализ вводимых изменений и оценка их эффективности с точки зрения налогообложения. Задачей здесь является определение наиболее рациональных путей осуществления запланированных изменений.
И, наконец, в том случае, когда основные направления, структура, налоговый статус и месторасположение хозяйствующего субъекта уже определены, он работает и не планирует каких-либо серьезных изменений всвоей деятельности., внедрение элементов стратегического налогового планирования тем не менее имеет место. Оно заключается в проведении анализа уже существующих условий функционирования организации, составлении информационной налоговой базы и формировании «налогового поля» для • осуществления на этой основе оперативного налогового планирования.
Таким образом, элементы стратегического налогового планирования необходимо применять на любом этапе существования хозяйствующей единицы.
Направления оперативного налогового планирования.Оперативное налоговое планирование осуществляется по двум основнымнаправлениям.
Первое направление — расчет, анализ и управление налогооблагаемыми базами по группам налогов, объединенных по тем или иным признакам, и составление на этой основе среднесрочных и краткосрочных планов налоговых платежей.
Воздействие на налоговые базы, управление ими является одной из основных задач налогового планирования. Для этого налоги необходимо дифференцировать и сгруппировать по каким-либо признакам. На практике часто применяется группировка налогов по источникам их уплаты, что определяет необходимость подхода . к управлению их уплатой за счет цены продукции, себестоимости, прибыли организации.
Однако более действенным представляется метод дифференциации налогов по одинаковой или сходной налоговой базе, принимаемой за основу. Это значительно упрощает процедуру плановых j расчетов, а значит, и процесс анализа и управления. Следуя этому принципу, можно составить несколько налоговых групп. Основными базами, принимаемыми за исходную точку расчетов, являются: объем выручки от реализованной продукции (работ, услуг), фонд оплаты труда, стоимость имущества (всего или отдельной его части), прибыль. Внутри налоговой группы определение налогооблагаемой базы по каждому конкретному налогу происходит по принципу «от простого — к сложному», а между группами фиксируются прямые и косвенные связи. Производится анализ состава налоговых баз по каждому налогу с целью регулирования величин элементов, входящих в базы обложения, и размеров налогов.
Принцип «от простого —- к сложному» предполагает поэтапный расчет налогов одной группы в зависимости от усложнения их налогооблагаемой базы.
Далее устанавливаются и фиксируются связи между налогооблагаемыми базами и группами налогов.
Внутри группы анализируется состав налоговых баз по каждому налогу с целью регулирования величин элементов, входящих в налоговые базы, и размеров налогов. Это направление включает в себя анализ предоставленных законодательством налоговых льгот и оценку эффективности их применения, а также определение оптимальных вариантов налогового и бухгалтерского учета.
На основе расчета налоговых баз составляются конкретные планы налоговых платежей. В зависимости от специфики деятельности организации это могут быть трех-, двухгодичные планы, которые разбиваются на более короткие периоды. Например, организациям, осуществляющим издательскую деятельность и распространяющим свои издания по подписке, целесообразно составлять полугодовые планы в соответствии со сроками подписки; предприятиям в области образования — планы, соответствующие по сроку учебному периоду, и т.д.
Необходимо отметить, что на данном этапе планирования для расчета величин налогов на основе налоговых баз следует применять укрупненные показатели, оказывающие определяющее или значимое влияние. Соответственно, факторы, не играющие существенной роли, нужно свести к минимуму, что значительно упростит и ускорит процесс расчета и анализа. Следующий элемент оперативного налогового планирования — налоговый календарь. Главная задача при составлении налогового календаря — четкий прогноз суммы уплаты налогов по конкретным Датам. Если для среднесрочного планирования уместны укрупненные расчетные показатели, то для месячного плана, каковым является календарь, необходимы точные, выверенные данные, подлежащие ежедневному уточнению. Задачей этого этапа планирования является также контроль своевременности уплаты налогов в бюджеты всех уровней и внебюджетные фонды, т.к. нарушение сроков их перечислений неизбежно влечет за собой серьезные штрафные санкции.
Второе направление оперативного налогового планирования — составление многовариантных налоговых моделей при рассмотрении и принятии тех или иных управленческих решений и определение критериев выбора оптимального варианта. Это очень важный аспект планирования, зачастую недооцениваемый руководителями предприятий. Как правило, сначала принимается решение, например, о выпуске новой продукции или создании нового структурного подразделения, производятся определенные действия — юридические, производственные и прочие, осуществляются материальные вложения и лишь потом, в момент непосредственной уплаты налогов, выясняется, какие налоги, в каком размере, куда уплачиваются и какие при этом могли быть альтернативные действия. Только рассмотрение всех возможных вариантов с применением метода составления компьютерных финансовых моделей, их оценка с точки зрения налоговых последствий с учетом дисконтирования денежных потоков и выбор на этой основе наиболее оптимального варианта уже на начальной стадии работы над новым проектом может обеспечить успешное его внедрение и дальнейшее осуществление.
То же самое касается и текущих хозяйственных и финансовых операций. Налоговое планирование предполагает проведение анализа всех сделок на стадии их оформления, заключения договоров. От того, как изложены те или иные условия соглашения, во многом зависит величина возникающих при этом налоговых обязательств. При наличии постоянных или однотипных операций необходимо j разработать унифицированные формы договоров, других необходимых документов, виды типовых бухгалтерских проводок, а также регистры налогового учета. В их разработке должны участвовать одновременно производственные, юридические, финансовые и бухгалтерские службы (или специалисты) организации.
Оперативное налоговое планирование включает в себя также оценку последствий направления инвестиций организации, размещения прибыли и активов и определение наиболее рациональных путей. На данном этапе необходимо учитывать два аспекта: во-первых, виды и размеры предоставляемых льгот по тем или иным направлениям инвестиций и, во-вторых, различные варианты налогообложения при получении доходов от вложений.
Завершающий этап налогового планирования — это оценка его эффективности. Любое планирование бессмысленно без сравнения полученных результатов с запланированными. Элементами данного этапа являются:
· сравнение фактических данных с плановыми показателями, определение величин отклонений, выявление и анализ их причин, установление максимально допустимых размеров отклонений (определение точности налогового планирования); / разработка системы показателей, позволяющих определить эффективность применяемых методов и способов налогового планирования, а также степень воздействия на результативные финансовые характеристики организации (определение эффективности налогового планирования);
· корректировка действующей системы налогового планирования, принятие решении об отказе от нерезультативных методов и разработке новых..
Сравнение плановых и фактических показателей величин налоговых платежей производится при подведении итогов выполнения тех или иных планов. Одновременно определяются причины отклонений — внешние и внутренние.
И внешние, и внутренние причины отклонений необходимо проанализировать. Внешние причины по отношению к хозяйствующему субъекту объективны, как правило, не зависят от самой организации. Роль налогового планирования в данном случае сводится к возможно более точному прогнозированию ситуации, экспертной оценке последствий. Серьезные изменения политической и экономической ситуации в России, а также в странах, где расположены дочерние компании холдинга, требуют тщательного изучения и соответствующих корректировок финансовых и производственных планов, в состав которых входят и планы налоговых платежей. Изменения налогового законодательства более предсказуемы. Так, с введением в действие ч. 1 Налогового кодекса РФ применение норм, ухудшающих положение налогоплательщика, к прошедшим периодам исключено. То есть при высоком уровне налогового планирования в организации наиболее существенные изменения в большинстве своем должны быть предусмотрены как один из вариантов.
Одной из распространенных в практике внутренних причин отклонений от плана является принятие незапланированного решения или отказ от ранее предусмотренного. Задачей налогового планирования в данном случае является сведение до минимума непроработанных с точки зрения налогообложения решений, оперативный анализ изменений и корректировка плана. Недостатки могут быть в самом планировании. Это и неточности в оценке финансовых и производственных показателей, на основе которых формируются налоговые базы, и недостоверные прогнозы тех или иных изменений, и недостаточность проработки конкретных решений с точки зрения наступления налоговых последствий и т.д. Кроме того, очень часто встречаются недостатки в исполнении плана в силу несогласованности действий плановой, производственной и юридической служб и бухгалтерии, нескоординированности действий дочерних структур и плохой управляемости ими, а также в силу низкого уровня организации финансовой работы в целом.
Анализ причин отклонений фактических показателей от плановых дает возможность:
· скорректировать средне- и долгосрочные планы;
· учесть выявленные внутренние недостатки при составлении новых планов;
· усовершенствовать систему планирования и управления в организации;
· сформировать базу статистических данных, характеризующих степень влияния объективных внешних факторов на величину отклонений.
.4. Основные формы организации налогового планирования
Правильная организация работы по налоговому планированию заключается в следующем.
Организация означает, что налогоплательщики должны выделить налоговое планирование в отдельное направление работы, отделив его от работы бухгалтерии по расчету и уплате налогов, подготовке налоговой отчетности. Это отдельное направление работы должно иметь своего ответственного исполнителя. В небольших компаниях возможно совмещение функции и должности оптимизатора налогов с другими финансово-учетными функциями.
В компаниях среднего размера возможно выделение отдельного сотрудника для такой работы. В крупных компаниях возможно создание целого отдела налогового планирования. На практике в крупных российских организациях оптимизацию налогов обеспечивают сотрудники службы внутреннего аудита, финансовой службы и юридического управления. Но даже при таком разделении полномочий в компании должен быть назначен сотрудник с единоличной ответственностью, проблемы, риски и результаты налоговой оптимизации. В противном случае групповая ответственность существенно затруднит работу и замедлит принятие решений.
Состоятельным физическим лицам можно посоветовать иметь достоянного налогового консультанта.
Для большинства налогоплательщиков можно использовать следующий порядок налогового планирования:
1) анализ хозяйственной деятельности;
2) определение основных налоговых проблем;
3) поиск путей решения налоговых проблем;
4) разработка и планирование налоговых схем,
5) подготовка и реализация налоговых схем;
6) включение результатов в отчетность и ожидание реакции контрольных органов.
Для новых и не вполне отработанных налоговых схем период ожидания достаточно весом. Фактически конечный результат налогового плакирования в смысле полной реализации налоговой схемы и получения экономии на налогах будет достигнут после признания правильности модели экономического поведения налогоплательщика со стороны контрольных органов. Это признание выражается прежде всего в отсутствии негативной реакции со стороны этих органов, которое может проявиться как в отсутствии налоговой проверки, так и в ее позитивных результатах.
Заниматься оптимизационным налоговым планированием можно изредка, с некоторой периодичностью или постоянно. Существует целый ряд моментов в жизни отдельных предприятий и их групп, когда налоговое планирование становится необходимым.
1 При планировании деятельности на следующий год (с учетом изменений в налоговом законодательстве на будущий год). Во всем мире большинство налоговых изменений имеет годовую периодичность. Поэтому при подготовке финансовых планов на следующий год налогоплательщикам следует анализировать будущие налоговые изменения вносить соответствующие коррективы в свои планы. Налоговые поправки могут серьезно корректировать финансовые планы и показатели деятельности налогоплательщика.
2. При подготовке крупных (в т.ч. корпоративных) сделок.
Крупные сделки предполагают крупные затраты и крупные выгоды. Источником крупных затрат может служить прибыль предприятия или расходы, включаемые в себестоимость и уменьшающие прибыль. Разница в налогообложении прибыли в результате : этого будет очень ощутимой. Не менее значимым является определение режима собственности новых активов и способа вывода при- i были. Налоговые последствия различных альтернатив подобных сделок могут серьезно отличаться друг от друга. Вывод прибыли может быть осуществлен практически без налоговых потерь как текущие платежи на оффшорную компанию, как прибыль акционера-нерезидента с получением освобождения от двойного налогообложения, т.е. без российского налогообложения, как дальнейшие инвестиции в другие активы.
3. При планировании инвестиции и создании нового бизнеса.
Новый бизнес должен сопровождаться полноценным налоговым
планированием. По меньшей мере, необходимо проанализировать риски допущения грубых налоговых ошибок, Более подробно о включении раздела, посвященного налоговому планированию, в бизнес- J план будет рассказано ниже.
4. При оценке стоимости бизнеса и его будущей доходности.
Налоговые схемы
Понятие «налоговая схема» появилось не из теоретических разработок, а из реальной жизни российских налогоплательщиков. В понимании большинства руководителей налоговое планирование это прежде всего налоговые схемы. Такой вывод достаточно близок к истине, т.к. ;конкретные результаты оптимизационного налогового планирования всегда выражаются в некоторых организационно-правовых схемах.
Налоговая схема — это основная идея конкретного метода оптимизации (минимизации) налогов; легальное описание взаимодействия элементов налоговой схемы; наглядное графическое представление выбранного метода оптимизации (минимизации) налогов.
Под налоговой схемойтакже можно понимать такое оформление и представление экономических действий, которое позволит налогоплательщикам применить благоприятный налоговый режимов и получить экономию по уплате налогов. Оптимизационное налоговое планирование может иметь различный масштаб и, соответственно, различную экономическую эффективность воздействия на бизнес.
По своему масштабу (степени воздействия на налогоплательщика) налоговые схемы бывают трехвидов: глобальные, средние и малые:
1) глобальные налоговые схемы помогают минимизировать большинство основных налогов, существенно меняют формы бизнеса, воздействуя на основную массу применяемых экономических действий, приводах к многократному сокращению налогового бремени;
2) средние налоговые схемы помогают минимизировать один два налога, требуют приспосабливать бизнес под данные схемы, приводят к сокращению налогового бремени на десятки процентов;
3) малые налоговые схемы минимизируют обычно один налог, иногда второстепенный. Обычно не требуют больших организационных затрат, позволяют достигнуть небольшого, но все-таки заметного сокращения налогового бремени.
Для реализации налоговых схем и серьезного налогового планирования требуется комплексное применение в их взаимосвязях нескольких предприятий-налогоплательщиков с различными налоговыми режимами с учетом имеющихся внутренних и внешних ограничений подконтрольности предприятий (доверие к определенным лицам, наличие посредников и т.д.). Реальные налоговые схемы могут быть достаточно масштабными и сложными.
Лучшие топологии налоговых схем необходимы для получения уверенного навыка их разработки, оценки и анализа, понимания их специфики и отдельных деталей.
Под топологией налоговой схемы можно понимать зафиксированное на материальном носителе пространственно-геометрическое расположение совокупности элементов налоговой схемы и связей между ними.
Основными элементами налоговых схем являются следующие объекты: юридическое лицо — налогоплательщик, его контрагенты по сделкам и юридические лица, выполняющие функции налоговых посредников. Связи между элементами определяют направления основных финансовых потоков налогоплательщика , следовательно, имеют векторный вид, который обозначается Щелками. Схемы с количеством взаимодействующих лиц от двух до четырех могут считаться простыми. Схемы с количеством участников более четырех считаются сложными.
И последнее, что необходимо рассмотреть, — это механизм построения схем.
Самым сложным этапом оптимизационного налогового планирования является разработка конкретных налоговых схем. Классическая последовательность их построения следующая:
1) поиск идеи. На данном этапе наиболее эффективными являются различные эвристические и творческие подходы. Ближе всего эта деятельность связана с комплексным анализом налогового законодательства с учетом необходимости минимизировать размеры по конкретным налогам;
2) разработка экономической модели. На данном этапе решается вопрос, имеет ли найденная идея практический интерес и экономическое содержание, определяется, какой экономический эффект она может принести;
3) юридическая модель. Рассматривается юридическая возможность реализации идеи, юридическое оформление и обоснование значимых деталей. Заканчивается проектами документов;
4) организационная модель. Любая схема должна быть детально лакирована и правильно организована. На этом этапе выделяют возможные организационные сложности, пути их преодоления, ответственные лица, этапы и отчетность;
5) учетная модель. Вполне законченной схемой для предприятий можно считать только такую налоговую схему, в которой точно определены бухгалтерские проводки. Различные варианты бухгалтерских проводок могут повлиять на конечный результат и, со ответственно, на эффективность налоговой схемы;
6) отработка деталей. Данный этап частично входит в выше указанные, но имеет и собственную ценность. Этот этап цели ком прикладной и относится к возможностям и связям конкретных предприятий, а также конкретной специфике реального предприятия и региона- Все существенные для налоговой схемы детали должны быть проверены. Обычно при разработке налоговых схем ряд общих деталей в качестве предположений принимается без доказательств. Но иногда на практике оказываетс<