За какой период проводится камеральная налоговая проверка?
За какой период проводится камеральная налоговая проверка?
Камеральная налоговая проверка проводится уполномоченными должностными лицами налогового органа в соответствии с их служебными обязанностями без какого-либо специального решения руководителя налогового органа в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации (расчета).
(п. 2 в ред. Федерального закона от 26.11.2008 N 224-ФЗ)
Орган, проводящий проверку
По общему правилу выездную проверку проводит налоговый орган по месту нахождения организации или по месту жительства физического лица (абз. 1 п. 2 ст. 89 НК РФ).
Исключений из этого правила два:
1) проведение выездной проверки в отношении крупнейшего налогоплательщика.
В этом случае решение о проведении проверки выносит соответствующая инспекция по крупнейшим налогоплательщикам (абз. 2 п. 2 ст. 89 НК РФ);
2) проведение самостоятельной выездной проверки филиала или представительства организации.
Здесь решение о проведении выездной проверки выносит налоговый орган по месту нахождения обособленного подразделения (абз. 3 п. 2 ст. 89 НК РФ).
Все прочие налоговые органы проводить выездные налоговые проверки не вправе. В частности, проверку не может назначить:
- инспекция, в которой налогоплательщик состоит на учете по месту нахождения недвижимости и транспортных средств (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 14.05.2008 N А56-31372/2007);
- инспекция, в которой индивидуальный предприниматель состоял на учете до того, как изменил свое место жительства, при условии, что он уведомил ее об этом (Постановление ФАС Центрального округа от 07.11.2011 N А35-8901/201).
Место проведения проверки
По общему правилу выездная проверка проводится на территории (в помещении) налогоплательщика, что следует из ее названия (п. 1 ст. 89 НК РФ).
Однако из этого правила есть исключение. Если налогоплательщик не может предоставить инспекторам помещение для проведения выездной проверки, она проводится по месту нахождения налогового органа (абз. 2 п. 1 ст. 89 НК РФ).
Например, офис налогоплательщика состоит из одного помещения небольшого размера, в котором просто невозможно разместить группу проверяющих инспекторов.
На практике основанием для принятия решения о проведении выездной проверки в налоговом органе является либо письменное заявление самого налогоплательщика, либо докладная записка руководителя проверяющей бригады о невозможности осуществить проверку на территории (в помещениях) налогоплательщика. Чтобы составить такую записку, проверяющие должны посетить место нахождения налогоплательщика.
Однако встречаются ситуации, когда соответствующего заявления от налогоплательщика не поступает, но инспекция тем не менее переносит выездную проверку на свою территорию. При этом проверяющие не выезжают на территорию налогоплательщика, ограничившись направлением ему требования о представлении документов. Исследование указанных документов они проводят в инспекции. Такие действия нарушают процедуру выездной проверки.
С данным выводом соглашаются и суды (Постановление ФАС Московского округа от 20.08.2010 N КА-А40/8830-10). Отметим, что в этом Постановлении нарушение порядка проведения проверки явилось основанием для отмены принятого по ее итогам решения, поскольку вследствие упрощенной процедуры проверки (без выезда к налогоплательщику) выводы проверяющих оказались необоснованными.
Если же решение по итогам проверки правильно по существу, то мнение судей, вероятнее всего, будет иным. Добиться отмены решения, ссылаясь только на безосновательный перенос выездной проверки на территорию инспекции, вряд ли удастся. Учесть это нарушение суд может, но безусловным основанием для отмены решения по итогам проверки оно не является. Напомним, что таким основанием признается только нарушение права налогоплательщика участвовать в рассмотрении материалов проверки и давать свои объяснения (абз. 2 п. 14 ст. 101 НК РФ).
Подчеркнем, проведение проверки по месту нахождения инспекции не означает, что налоговики не вправе получить доступ к территориям и помещениям налогоплательщика.
В частности, они могут в общем порядке произвести осмотр помещений и территорий, инвентаризацию имущества (п. 13 ст. 89, ст. ст. 91, 92 НК РФ), выемку документов и предметов (п. 14 ст. 89, ст. 94 НК РФ) и т.д.
Кроме того, налогоплательщик обязан обеспечить проверяющим возможность ознакомиться со всеми документами, которые связаны с исчислением и уплатой проверяемых налогов. При этом подлинники документов в такой ситуации он должен представить непосредственно в налоговый орган (п. 12 ст. 89 НК РФ).
Проверки
В ходе выездной проверки налоговики могут проводить следующие мероприятия налогового контроля (ст. ст. 89, 90 - 97 НК РФ):
- истребование документов у налогоплательщика, а также у его контрагентов и иных лиц, которые обладают необходимыми документами или информацией о деятельности налогоплательщика;
- допрос свидетелей;
- назначение экспертизы;
- выемка документов и предметов;
- осмотр;
- инвентаризация имущества;
- привлечение специалиста, переводчика.
Допрос свидетелей: налоговые органы вправе вызывать в качестве свидетелей физических лиц, которым могут быть известны какие-либо обстоятельства, значимые для проведения налогового контроля (пп. 12 п. 1 ст. 31 НК РФ).
Результаты допросов являются доказательствами по делам о налоговых правонарушениях (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 29.05.2006 N А56-17758/2005).
В то же время, как показывает судебная практика, доказательственная сила свидетельских показаний не очень велика. Существенный вес протоколы приобретают, если используются налоговиками вместе с другими доказательствами (Постановления ФАС Московского округа от 14.10.2009 N КА-А40/10182-09, ФАС Поволжского округа от 08.08.2012 N А12-12839/2011, от 11.10.2010 N А55-26723/2009, от 23.09.2010 N А55-37030/2009, ФАС Восточно-Сибирского округа от 07.07.2010 N А33-16116/2009, ФАС Северо-Западного округа от 18.05.2010 N А66-7390/2009)
Назначение экспертизы: Налоговики наделены правом привлекать экспертов при проведении действий по осуществлению налогового контроля. Это предусмотрено пп. 11 п. 1 ст. 31 НК РФ.
В Налоговом кодексе РФ нет конкретного перечня разновидностей экспертиз или случаев, когда назначается экспертиза. Налоговики вправе приглашать экспертов в любых случаях, когда им не хватает для выводов по проверке специальных познаний в науке, искусстве, технике или ремесле (п. 1 ст. 95 НК РФ). Конституционный Суд РФ в Определении от 16.07.2009 N 928-О-О указал, что данное право налоговиков само по себе не может нарушать права налогоплательщика, потому что позволяет получить достоверную и объективную информацию.
Как правило, экспертиза назначается, когда требуется, например (Постановления ФАС Поволжского округа от 18.09.2008 N А57-4045/08, от 09.09.2008 N А57-365/08-33):
- установить подлинность документов;
- восстановить документ;
- уточнить рыночную стоимость товаров, работ, услуг;
- определить, соответствуют ли материалы, компоненты, которые используются в фирме, объему продукции или технологии ее производства;
- определить, какие ремонтно-строительные работы были выполнены (капитальный ремонт, текущий ремонт, реконструкция).
Выемка документов и предметов: выемка документов и предметов производится налоговиками для того, чтобы выявить и подтвердить достаточными доказательствами нарушения налогового законодательства. Осуществить ее налоговый орган может в двух случаях.
1. Если вы отказываетесь представить запрошенные у вас в порядке ст. 93 НК РФ документы или не представляете их в установленный срок. Право налоговиков осуществить выемку при таких обстоятельствах предусмотрено п. 4 ст. 93 НК РФ.
При этом произвести выемку документов на этом основании налоговый орган может только после истечения срока на их представление по требованию налогового органа. А в рамках такой выемки налоговый орган вправе изъять только те документы, которые указаны в требовании о представлении документов. Нарушение любого из этих условий дает основание признать выемку незаконной.
Такой позиции придерживаются и арбитражные суды (см. Постановление ФАС Поволжского округа от 02.08.2010 N А72-16467/2009).
2. Если есть достаточные основания полагать, что документы, которые свидетельствуют о нарушениях налогоплательщиком налогового законодательства, могут быть уничтожены, сокрыты, изменены или заменены, а они необходимы для проведения проверки. Право налоговиков на выемку в этих случаях установлено пп. 3 п. 1 ст. 31, п. 14 ст. 89, п. 8 ст. 94 НК РФ. Чтобы осуществить выемку по данному основанию, проверяющие не обязаны направлять налогоплательщику требование о представлении документов (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 04.05.2010 N А05-17032/2009).
Чтобы осуществить выемку, проверяющие должны составить мотивированное постановление о ее производстве (п. 1 ст. 94 НК РФ). По мнению ФНС России, в данном постановлении достаточно сослаться на то, что у инспекции есть основания для предположения об угрозе уничтожения, сокрытия, изменения или замены документов. В обоснование своей позиции чиновники ссылаются на Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 15.05.2008 N А33-11245/07-Ф02-1931/08 (Письма ФНС России от 15.03.2012 N АС-4-2/4378, от 11.03.2012 N АС-4-2/4018).
Однако большая часть судов не одобряет такой подход. Они исходят из того, что при вынесении мотивированного постановления недостаточно формального указания на наличие оснований для производства выемки. Этот вывод налоговый орган должен обосновать. В противном случае велика вероятность того, что постановление о производстве выемки суды признают недействительным, а действия по ее осуществлению незаконными.
Осмотр: налоговые органы в пределах своей компетенции уполномочены проводить такое мероприятие налогового контроля, как осмотр (пп. 6 п. 1 ст. 31, п. 1 ст. 82, п. 13 ст. 89, п. 2 ст. 91, ст. 92 НК РФ, п. 4 ст. 7 Закона РФ от 21.03.1991 N 943-1 "О налоговых органах Российской Федерации").
Осматривать могут производственные, складские, торговые и любые иные помещения и территории, которые налогоплательщик использует для извлечения дохода или которые связаны с содержанием объектов налогообложения, независимо от места их нахождения (пп. 6 п. 1 ст. 31, п. 13 ст. 89 НК РФ).
Кроме того, осмотру могут подвергаться документы и предметы, в том числе объекты налогообложения, принадлежащие налогоплательщику (п. 2 ст. 91, ст. 92 НК РФ).
Осмотр может производиться в случае, если существует необходимость выяснить какие-либо обстоятельства, которые имеют значение для полноты проверки (п. 1 ст. 92 НК РФ). Однако есть такая необходимость или нет, налоговики определяют сами.
О производстве осмотра не принимается специальное решение. Чтобы произвести осмотр на вашей территории, налоговики должны лишь предъявить вам решение о проведении выездной проверки и свои служебные удостоверения (п. 1 ст. 91 НК РФ).
Инвентаризация: в рамках проведения выездной проверки налоговики могут проводить инвентаризацию имущества проверяемого налогоплательщика (пп. 6 п. 1 ст. 31, п. 13 ст. 89 НК РФ).
Налоговый кодекс РФ не установил никаких специальных правил проведения инвентаризации имущества в ходе налоговой проверки.
Порядок ее проведения определен в совместном Приказе Минфина России N 20н и МНС России N ГБ-3-04/39 от 10.03.1999. Указанным Приказом утверждено Положение о порядке проведения инвентаризации документов при налоговой проверке (далее - Положение об инвентаризации).
Цель инвентаризации - определить, соответствует ли фактическое финансово-имущественное положение налогоплательщика данным его бухгалтерского учета (п. 1.5 Положения об инвентаризации).
Налоговая инвентаризация проводится на основании распоряжения о проведении инвентаризации имущества при выездной проверке. Указанное распоряжение принимает руководитель налоговой инспекции (его заместитель). Причем это может быть руководитель (заместитель руководителя) инспекции как по месту нахождения проверяемого налогоплательщика, так и по месту нахождения его недвижимого имущества или транспортных средств (п. 1.2 Положения об инвентаризации).
Форма распоряжения приведена в Приложении N 1 к Положению об инвентаризации и обязательна для использования налоговыми органами (пп. 6 п. 1 ст. 31 НК РФ).
В распоряжении указываются:
- наименование или фамилия, имя и отчество налогоплательщика, в отношении имущества которого проводится инвентаризация;
- юридический адрес или место жительства налогоплательщика;
- состав инвентаризационной комиссии во главе с председателем;
- имущество, подлежащее инвентаризации, и его местонахождение;
- сроки проведения инвентаризации (дата начала и окончания);
- причина проведения налоговой инвентаризации.
Привлечение специалиста и переводчика: налоговые органы вправе привлекать для участия в налоговых проверках (как камеральных, так и выездных) специалистов (пп. 11 п. 1 ст. 31, п. 3 ст. 92, п. 3 ст. 94, ст. 96, п. 4 ст. 101 НК РФ).
Налоговым кодексом РФ прямо предусмотрено, что специалисты могут участвовать в осмотре (п. 3 ст. 92 НК РФ) и выемке (п. 3 ст. 94 НК РФ). Однако положения п. 1 ст. 96 НК РФ никак не ограничивают привлечение специалиста для участия и в иных мероприятиях налогового контроля.
Специалисты - это лица, которые обладают специальными знаниями, навыками и не заинтересованы в исходе дела (п. 1 ст. 96 НК РФ). Их участие необходимо, когда собственных знаний налоговикам недостаточно для целей налоговой проверки (см., например, Постановления ФАС Поволжского округа от 24.08.2009 N А57-186/08, ФАС Северо-Западного округа от 30.04.2009 N А05-9047/2008, ФАС Восточно-Сибирского округа от 25.09.2007 N А19-4403/07-56-Ф02-6669/07).
Благодаря своим познаниям и навыкам специалисты позволяют получить объективную и полную информацию об обстоятельствах, которые стали объектом налогового контроля, а также оценить их.
При проведении мероприятий налогового контроля могут привлекаться специалисты по учету товарно-материальных ценностей, по работе со специальной техникой, в частности по техническому состоянию контрольного и учетно-измерительного оборудования, по замеру торговых площадей и др.
В необходимых случаях при проведении налоговых проверок налоговики могут привлечь переводчика к участию в конкретных действиях (пп. 11 п. 1 ст. 31, п. 1 ст. 97 НК РФ).
Необходимость в привлечении переводчика возникает, к примеру, когда нужно осуществить какой-либо устный или письменный перевод в ходе допроса свидетеля и осмотра документов, перевести представленные налогоплательщиком документы, обеспечить полноценное участие налогоплательщика, который не владеет русским языком, в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки (п. п. 1, 2 ст. 97 НК РФ).
Переводчиком может выступать не заинтересованное в исходе дела физическое лицо, которое владеет языком, знание которого необходимо для перевода. В том числе и лицо, которое понимает язык глухонемых (п. 2 ст. 97 НК РФ).
1 Здесь и далее отчество указывается при наличии.
2 Сумма пени указывается на дату вынесения акта.
3 В случае, если лицо, в отношении которого проводилась проверка, или его представитель уклоняются от получения акта налоговой проверки, этот факт отражается в акте налоговой проверки (указывается номер и дата уведомления о приглашении руководителя получить экземпляр акта, а также доказательства его получения), и акт налоговой проверки направляется по почте заказным письмом по месту нахождения организации (обособленного подразделения) (ответственного участника консолидированной группы налогоплательщиков) или по месту жительства физического лица.
3. Опережающие темпы роста расходов над доходами
Опережающий темп роста расходов над темпом роста доходов от реализации товаров (работ, услуг).
По налогу на прибыль организаций.
Несоответствие темпов роста расходов по сравнению с темпом роста доходов по данным налоговой отчетности с темпами роста расходов по сравнению с темпом роста доходов, отраженными в финансовой отчетности.
ОПЕРЕЖАЮЩИЙ ТЕМП РОСТА РАСХОДОВ
Как следует из названия критерия, налоговиков интересует, не превышает ли рост ваших расходов рост ваших доходов от реализации. То есть не растут ли ваши декларируемые реализационные расходы быстрее ваших реализационных доходов, которые вы показываете в отчетности (абз. 1 п. 4 Общедоступных критериев оценки рисков).
ОПРЕДЕЛЯЕМ ТЕМПЫ РОСТА
Чтобы сравнить темпы роста доходов и расходов, нужно для начала рассчитать сами темпы.
Поскольку в абз. 3 п. 4 Общедоступных критериев оценки рисков говорится о налоговой и бухгалтерской отчетности, определяем четыре показателя:
1) темп роста доходов по налогу на прибыль организаций;
2) темп роста расходов по налогу на прибыль организаций;
3) темп роста доходов по бухгалтерской отчетности;
4) темп роста расходов по бухгалтерской отчетности.
Рассчитывать темп роста надо по общей для всех четырех показателей формуле:
┌─────────┐ ┌───────────────────────┐ ┌───────────────────────┐
│ Темп │ │ Показатель дохода │ │ Показатель дохода │
│ роста │ │ (расхода) по налоговой│ │ (расхода) по налоговой│
│ │ = │ (бухгалтерской) │ / │ (бухгалтерской) │ x 100%.
│ │ │ отчетности │ │ отчетности │
│ │ │за анализируемый период│ │ за предыдущий период │
└─────────┘ └───────────────────────┘ └───────────────────────┘
4. Непредставление пояснений по требованию налогового органа в ходе камеральной налоговой проверки.
НЕПРЕДСТАВЛЕНИЕ ПОЯСНЕНИЙ ПО ТРЕБОВАНИЮ НАЛОГОВОГО ОРГАНА В ХОДЕ КАМЕРАЛЬНОЙ ПРОВЕРКИ
При проведении камеральной проверки представленной декларации налоговый инспектор может попросить вас представить пояснения или внести соответствующие исправления в декларацию (п. 3 ст. 88 НК РФ).
Если налогоплательщик пояснения не дал (исправления не внес), налоговики могут включить его в план выездных проверок (п. 9 Общедоступных критериев оценки рисков).
Статья 88. Камеральная налоговая проверка
П.3. Если камеральной налоговой проверкой выявлены ошибки в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо выявлены несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля, об этом сообщается налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок.
За какой период проводится камеральная налоговая проверка?
Камеральная налоговая проверка проводится уполномоченными должностными лицами налогового органа в соответствии с их служебными обязанностями без какого-либо специального решения руководителя налогового органа в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации (расчета).
(п. 2 в ред. Федерального закона от 26.11.2008 N 224-ФЗ)