На приобретение (строительство) жилья, земельных участков

Право на вычет в сумме расходов на приобретение (строительство) жилья, земельных участков возникает в том налоговом периоде, в котором соблюдены следующие условия его получения (пп. 3 п. 1, пп. 6, 7 п. 3 ст. 220 НК РФ):

- осуществлены расходы на приобретение (строительство) жилья, земельных участков и эти расходы подтверждены документально;

- оформлены документы, предоставляемые в налоговые органы для получения вычета. Соответствующую информацию (с примерами) представим для удобства в таблице.

Норма НК РФ	Основание для вычета	Подтверждающие документы <*>	Пример
Подпункты 6, 7 п. 3 ст. 220	Строительство или приобретение жилого дома или доли (долей) в нем	Документы, подтверждающие право собственности налогоплательщика на жилой дом или долю (доли) в нем	С.П. Богданов в 2015 г. завершил строительство жилого дома, начатое в 2014 г. Свидетельство о регистрации права собственности на указанный жилой дом он получил в 2015 г. Право на вычет возникло в 2015 г.
Подпункты 6, 7 п. 3 ст. 220	Приобретение квартиры, комнаты или доли (долей) в них	Документы, подтверждающие право собственности налогоплательщика на квартиру, комнату или долю (доли) в них	М.С. Егоров в декабре 2014 г. купил квартиру по договору купли-продажи и оплатил ее стоимость продавцу, однако право собственности он получил только в 2015 г. Право на вычет возникло в 2015 г.
Подпункты 6, 7 п. 3 ст. 220	Приобретение прав на объект долевого строительства (квартиру или комнату в строящемся доме)	Передаточный акт или иной документ <**> о передаче объекта долевого строительства застройщиком и принятие его участником долевого строительства, подписанный сторонами	Б.М. Виноградов в 2013 г. по договору участия в долевом строительстве приобрел права на строящееся жилье (однокомнатную квартиру). В 2014 г. строительство было окончено и застройщик передал Б.М. Виноградову указанную квартиру по акту приема-передачи. Право собственности Б.М. Виноградова на данное жилье зарегистрировано в 2015 г. Право на вычет возникло в 2014 г.
Подпункты 6, 7 п. 3 ст. 220	Приобретение земельных участков или доли (долей) в них, предоставленных для индивидуального жилищного строительства	1. Документы, подтверждающие право собственности налогоплательщика на земельный участок или долю (доли) в нем. 2. Документы, подтверждающие право собственности на жилой дом или долю (доли) в нем	В.А. Денисов в 2008 г. приобрел земельный участок для строительства жилого дома (право собственности было оформлено в 2008 г.). Строительство дома было начато в 2009 г., а окончено в 2014 г. Свидетельство о праве собственности на жилой дом получено в 2015 г. Право на вычет возникло в 2015 г.
Приобретение земельных участков, на которых расположены приобретаемые жилые дома или доля (доли) в них

--------------------------------

<*> Позиция о том, что право на вычет во всех обозначенных в таблице ситуациях возникает в налоговом периоде, в котором оформлены соответствующие документы, является официальной (поддерживается и контролирующими органами, и судами). Она была сформирована еще до внесения Законом N 212-ФЗ изменений в ст. 220 НК РФ и в последующем не изменилась (см., например, Письмо Минфина России от 13.09.2013 N 03-04-07/37870 (направлено Письмом ФНС России от 18.09.2013 N БС-4-11/16779@)).

Так, контролирующие и судебные органы признают, что право на имущественный вычет, предоставляемый при приобретении (строительстве) жилья, земельных участков, возникает в следующем порядке:

- при строительстве жилого дома - в налоговом периоде, когда оформлено свидетельство о праве собственности на жилой дом (см., например, Письма Минфина России от 09.08.2013 N 03-04-05/32307, ФНС России от 01.09.2009 N 3-5-04/1363);

- при приобретении строящегося жилья (с 2014 г. по договору участия в долевом строительстве, до 2014 г. независимо от вида договора) - в налоговом периоде, когда оформлен акт приема-передачи приобретенного жилья (см., например, Письма Минфина России от 22.07.2015 N 03-04-05/42075, от 29.06.2015 N 03-04-05/37360, от 16.04.2014 N 03-04-05/17289, от 07.04.2014 N 03-04-07/15472, от 24.10.2013 N 03-04-05/44946, от 20.10.2011 N 03-04-05/5-760, от 13.09.2011 N 03-04-05/5-658, от 24.05.2011 N 03-04-05/7-378, Определение Верховного Суда РФ от 19.01.2011 N 29-В10-11);

- при приобретении земельного участка - в налоговом периоде, когда получены документы, подтверждающие право собственности на участок и расположенный на нем жилой дом (см., например, Письмо Минфина России от 31.10.2013 N 03-04-05/46423);

- при приобретении квартиры в готовом (построенном) доме - в налоговом периоде, в котором оформлены документы, подтверждающие право собственности на нее (см., например, Письма Минфина России от 12.08.2014 N 03-04-05/40052, от 21.12.2012 N 03-04-05/7-1419, от 13.10.2011 N 03-04-05/5-729, ФНС России от 16.07.2015 N БС-3-11/2750@, от 08.10.2012 N ЕД-4-3/16925@). В этом случае для определения периода возникновения права на вычет не имеет значения дата подписания таких документов, как, например, акт приема-передачи приобретенного жилья, предварительный договор купли-продажи приобретаемого жилья. Данный вывод можно сделать из анализа Писем Минфина России от 13.10.2011 N 03-04-05/5-729, от 30.09.2010 N 03-04-05/7-572, ФНС России от 16.07.2015 N БС-3-11/2750@. Контролирующие органы при определении налогового периода, в котором у налогоплательщика возникло право на имущественный вычет по расходам на приобретение жилья, исходили исключительно из даты регистрации права собственности на имущество.

<**> По вопросу о документах, подтверждающих передачу объекта долевого строительства застройщиком и принятие его участником долевого строительства, следует обращаться в Минстрой России (Письмо Минфина России от 05.08.2015 N 03-04-05/45268).

Учитывая изложенное, имущественный вычет в сумме расходов на приобретение (строительство) жилья, земельных участков предоставляется начиная с доходов того налогового периода, в котором получено право на вычет (т.е. оформлены соответствующие подтверждающие документы), а также в последующих периодах.

Применить вычет к доходам более ранних налоговых периодов в общем случае нельзя <1> (см., например, Письма Минфина России от 20.06.2012 N 03-04-05/7-752, ФНС России от 02.05.2012 N ЕД-4-3/7330@, УФНС России по г. Москве от 09.08.2010 N 20-14/4/083771). Такое мнение разделяет и Верховный Суд РФ (Определения от 19.01.2011 N 53-В10-13, от 19.01.2011 N 29-В10-11, от 04.08.2010 N 48-В10-6).

--------------------------------

<1> Из данного правила п. 10 ст. 220 НК РФ установлено исключение для пенсионеров.

Например, Л.Л. Семенов в 2014 г. заключил договор купли-продажи на приобретение квартиры, а право собственности на указанное жилье оформлено в 2015 г.

Имущественный налоговый вычет в сумме расходов на покупку квартиры налогоплательщик может применить к доходам 2015 г. и (или) последующих лет.

Применить вычет к доходам 2014 г. Л.Л. Семенов не вправе.

СИТУАЦИЯ: Когда возникает право на имущественный вычет по НДФЛ в сумме расходов на приобретение (строительство) жилья, земельных участков, если право собственности на объект недвижимости признано решением суда?

В случае если право собственности на приобретенное жилье признано решением суда, моментом возникновения права на вычет является дата вступления в силу решения суда. К такому выводу в отношении приобретаемых не завершенных строительством объектов жилой недвижимости приходят контролирующие органы (Письма Минфина России от 23.08.2012 N 03-04-08/7-273, от 04.02.2011 N 03-04-05/7-58, от 14.12.2010 N 03-04-05/7-726, от 02.04.2010 N 03-04-05/7-162, УФНС России по г. Москве от 17.09.2009 N 20-14/4/097196@).

Например, Н.П. Алексеев в 2008 г. с целью приобретения однокомнатной квартиры в строящемся многоквартирном доме заключил с застройщиком ООО "Бета" договор участия в долевом строительстве.

В связи с тем что после сдачи многоквартирного дома в эксплуатацию (в 2009 г.) ООО "Бета" уклонялось от передачи Н.П. Алексееву квартиры по акту приема-передачи, что являлось препятствием к регистрации его прав на квартиру, Н.П. Алексеев обратился с соответствующим иском в суд.

В 2009 г. суд вынес решение о признании права собственности на указанную квартиру Н.П. Алексеева. В том же году решение вступило в силу. Свидетельство о праве собственности на квартиру Н.П. Алексеев получил в июле 2010 г.

Право на имущественный налоговый вычет, предоставляемый при приобретении жилья, возникло у Н.П. Алексеева в 2009 г., т.е. в налоговом периоде, в котором решение суда о признании права собственности вступило в силу, а не в следующем году, когда было получено свидетельство.

Дополнительно отметим, что решение суда общей юрисдикции (включая решение о признании права собственности на объекты жилой недвижимости) вступает в законную силу:

- по истечении срока на апелляционное обжалование, который составляет один месяц со дня принятия решения суда, если такая жалоба не подавалась (ст. 209, ч. 2 ст. 321 ГПК РФ);

- после рассмотрения судом апелляционной жалобы (ч. 1 ст. 209 ГПК РФ).

СИТУАЦИЯ: Когда можно обратиться за получением имущественного вычета по НДФЛ в сумме расходов на приобретение (строительство) жилья, земельных участков, если отсутствуют доходы, облагаемые по ставке 13%?

Обратите внимание!

С 1 января 2014 г. внесены значительные изменения в ст. 220 "Имущественные налоговые вычеты" НК РФ (ст. 1, ч. 1 ст. 2 Закона N 212-ФЗ).

Текст настоящего раздела соответствует редакции Налогового кодекса РФ на 1 января 2014 г.

Приведенные далее письма контролирующих органов были изданы в период действия предыдущих положений ст. 220 НК РФ. Однако внесенные в указанную статью Законом N 212-ФЗ изменения, вступившие в силу с 2014 г., не затронули рассмотренного в разделе вопроса. Полагаем, что все представленные ниже официальные разъяснения актуальны и для применения действующей ст. 220 НК РФ.

Может получиться, что в налоговом периоде, в котором налогоплательщик приобрел недвижимость, у него отсутствовали доходы, облагаемые по ставке 13%.

Контролирующие органы полагают, что в таком случае плательщик сможет заявить вычет только с того момента, когда у него появятся доходы, облагаемые по ставке 13% (Письма Минфина России от 06.07.2012 N 03-04-05/7-854, от 14.06.2012 N 03-04-05/9-732, от 01.03.2012 N 03-04-05/7-244, от 14.12.2010 N 03-04-05/7-726, УФНС России по г. Москве от 22.03.2011 N 20-14/4/026755@).

При этом нельзя не отметить существование Письма ФНС России от 23.06.2010 N ШС-20-3/885, в котором налоговая служба предложила три варианта действий применительно к данной ситуации:

- вычетом можно воспользоваться за любой налоговый период с момента возникновения права на вычет, когда у налогоплательщика были доходы, облагаемые по ставке 13%;

- согласно п. 7 ст. 78 НК РФ вычет может быть предоставлен в отношении доходов, полученных не ранее чем за три налоговых периода, предшествующих тому, в котором налогоплательщик обратился с заявлением на предоставление вычета;

- вычет может быть предоставлен за любой налоговый период начиная с того, в котором у налогоплательщика возникло право на него.

Несколько позднее ФНС России указала, что приведенные в данном Письме комментарии являются заключением для Минфина России (Письмо от 06.12.2011 N ЕД-3-3/4015@). Официальная же позиция ФНС России по данному вопросу, согласованная с финансовым ведомством, изложена в Письме от 31.03.2009 N ШС-22-3/238@, доведенном до нижестоящих налоговых органов для использования в работе. Согласно данному Письму право на имущественный вычет возникает в момент соблюдения всех условий его получения, вне зависимости от периода, когда налогоплательщик осуществлял расходы по приобретению, инвестированию или строительству жилого объекта.

А как быть, если налогоплательщик получил часть вычета, но у него остался неиспользованный остаток в связи с отсутствием доходов, облагаемых по ставке 13%? В таком случае в будущем физическое лицо сможет использовать остаток вычета, если у него снова появятся доходы, облагаемые по указанной налоговой ставке (см., например, Письмо Минфина России от 03.07.2012 N 03-04-05/3-828 (п. 1)).

Например, Р.И. Гусев в 2012 г. приобрел квартиру за 4 500 000 руб. Облагаемые НДФЛ доходы за 2012 г. составили 720 000 руб. Следовательно, в 2012 г. Р.И. Гусев может использовать имущественный вычет в размере 720 000 руб.

Предположим, что в 2013 г. у него не будет доходов, облагаемых по ставке 13%, а в 2014 г. такие доходы появятся. Он сможет заявить остаток вычета в размере 1 280 000 руб. (2 000 000 руб. - 720 000 руб.), применив его к доходам 2014 г. и последующих налоговых периодов, в которых у него будут доходы, облагаемые по ставке 13%.

Возвратить в бюджет уже полученную часть имущественного вычета с целью заявления вычета в будущем по другому объекту нельзя (Письмо Минфина России от 21.12.2012 N 03-04-05/5-1421).

По общему правилу неиспользованный остаток вычета нельзя распространить на предыдущие периоды (Определение Конституционного Суда РФ от 20.10.2005 N 387-О).

Исключение установлено только для налогоплательщиков, получающих пенсии. Они могут переносить возникшие у них остатки вычетов, предоставляемых на основании пп. 3 и 4 п. 1 ст. 220 НК РФ, на предшествующие налоговые периоды. Перенос может быть осуществлен на три налоговых периода, непосредственно предшествующих тому, в котором образовался остаток вычетов (п. 10 ст. 220 НК РФ).

Примечание

Подробнее об этом читайте в разд. 3.3.2.11.1 "Перенос остатка имущественного вычета по НДФЛ на предшествующие налоговые периоды пенсионерами".

КОГДА ВОЗНИКАЕТ ПРАВО