Обоснование управленческих решений на основе маржинального анализа

Глава 2.Маржинальный анализ прибыли

Обоснование управленческих решений на основе маржинального анализа

Для предприятий, стремящихся к повышению эффективности хозяйственной деятельности, необходимо разработать действенную стратегию и соответствующие ей инструменты обоснования управленческих решений по оптимальному сочетанию прибыли, себестоимости и объема производства выпускаемой продукции (выполнения работ или оказания услуг). Главной целью коммерческого предприятия, работающего в рыночных условиях, является получение максимально возможной величины прибыли. Однако добиться этого возможно на основе разумного сочетания объема продаж и цены реализации выпускаемой продукции (работы, услуги).

Экономической наукой разработаны в рамках маркетингового анализа достаточно надежные требования к обоснованию управленческих решений, направленных на достижение максимально возможной величины прибыли. Главным условием применения этих подходов является предварительное деление затрат на постоянные и переменные. Чтобы обосновать управленческое решение по реализации конкретных мероприятий, необходимо придерживаться этих требований, что означает:

-учесть ограничения, обусловленные производственной мощностью предприятия, обеспеченностью оборотными средствами, трудовыми ресурсами, а также учесть потребности рынка в каждом товаре, с учетом этих ограничений производить корректировку планов, заключать договоры с поставщиками материальных, технических и энергетических ресурсов, а также формировать портфель заказов на выпускаемую продукцию;

-оценить, как изменится ситуация на рынке при увеличении выпуска одних товаров и снижения производства других, составить прогноз на то, как будут реагировать конкретные заказчики (потребители) на изменения в ассортименте и объеме выпускаемой продукции;

-провести экономический анализ по изменению прибыли и себестоимости продукции и объему продаж в случае возможного снижения цен при одновременном увеличении выпуска продукции;

-обосновать целесообразность максимально возможного увеличения выпуска изделий, имеющих высокую рентабельность и обеспечивающих большой вклад в формирование прибыли предприятия;

-разработать наиболее обоснованный метод распределения косвенных расходов и постоянных затрат предприятия между отдельными видами продукции при многономенклатурном производстве;

-провести детальную классификацию затрат на переменные и постоянные с последующим распределением постоянных затрат по видам продукции и по центрам ответственности за затраты.

Классификация затрат на постоянные и переменные и их распределение по видам продукции дает возможность проводить анализ безубыточности как отдельных продуктов, так и всего ассортимента, выпускаемой предприятием продукции. На основе экономического анализа в конечном итоге разрабатываются управленческие решения, направленные на увеличение прибыли предприятия.

Наряду с этими требованиями, следует более полно использовать экономический анализ в целях определения вклада отдельных видов продукции в получение прибыли, маржинального дохода и покрытие постоянных затрат. Для сравнения и оценки вклада отдельных продуктов в возмещение постоянных затрат следует рассчитывать коэффициент вклада в покрытие постоянных затрат и коэффициент вклада в получение прибыли.

Необходимо проводить анализ возможности получения максимума прибыли с точки зрения спроса на продукцию, а оценку получаемой прибыли с точки зрения безубыточности. Решение задачи максимизации прибыли состоит в обосновании равновесия между спросом и предложением, а также в нахождении цен реализации, в максимальной степени соответствующих спросу покупателей и интересам предприятия в получении максимально возможной прибыли.

Круг вопросов обоснования управленческих решений, которые можно решать с помощью системы директ-костинг и маржинального анализа, включает также проблемы обоснования ряда управленческих решений, среди которых можно выделить следующие:

-обоснование принятия заказа по ценам ниже рыночных цен;

-обоснование принятия решения о снижении цен при увеличении объемов сбыта продукции;

-решение задачи «производить или покупать детали, полуфабрикаты»;

-выбор варианта капитальных вложений;

-определение минимальной величины заказа.

Для обоснования принятия руководством предприятия управленческого решения по поводу принятия заказа по ценам ниже рыночных цен, необходимо провести следующий анализ. Рассмотрим данную ситуацию на конкретном примере. Производственная мощность предприятия, производящего обувь, составляет 5500 пар обуви в год. Фактический годовой выпуск обуви равен 4000 пар. Себестоимость производства одной пары обуви составляет 1625 руб., в том числе переменные затраты – 1100 руб., а постоянные затраты – 525 руб. Цена реализации одной пары равна 2000 руб.

Руководству предприятия поступило предложение о дополнительном заказе на изготовление 1000 пар аналогичной обуви, но заказчик предлагает сделать отпускную цену 1500 руб. за пару. Тогда общая стоимость заказа составит 1500000 руб. При этом заказчик своими силами осуществляет транспортировку готовой продукции.

Проведем расчет прибыли по двум вариантам, сведя данные в таблицу 2.15.

Таблица 2.15

Расчет прибыли предприятия без дополнительного заказа и с дополнительным заказом по более низкой цене

Показатели	Без дополнительного заказа	Прирост за счет дополнительного заказа	Всего с дополнительным заказом
На единицу	всего
1.Выручка, руб.			+1500000
2.Переменные затраты, руб.			+1100000
3.Маржинальный доход, руб.			+400000
4.Постоянные затраты, руб.			-
5.Прибыль, руб.			+400000

Проведенные расчеты показывают, что принять предлагаемый заказ для предприятия выгодно, даже, несмотря на то, что цена реализации изделия ниже обычной цены. Данный вид экономии возможен и потому, что производственная мощность предприятия позволяет увеличить выпуск обуви. Прибыль в результате этого предложения увеличится на 400 тыс.руб. или на 26,7%. Равновесие между спросом и предложением нарушено не будет.

Руководству предприятия иногда необходимо обосновать принятие решения о снижении цен при увеличении объемов сбыта продукции. Например, предприятие производит и реализует в течение отчетного периода 10000 единиц изделий одного вида. Полная себестоимость этого количества изделий равна 100000 руб. Продажная цена единицы изделия до настоящего времени составляла 15,4 руб. Исследования рынка показали, что если снизить цену на 1,1 руб. за единицу, то объем реализации возрастет на 20% и составит 12000 единиц. Поскольку производственная мощность позволяет увеличить объем в таком размере, необходимо рассчитать варианты и принять решение о том, стоит ли понижать цену.

Информацию для расчетов сосредоточим в таблице 2.16. Для расчетов по системе директ-костинг из 1000000 руб. (суммы полной себестоимости) выделим постоянные расходы, равные 600000 руб. Сравнительные расчеты прибыли, получаемой при расчетах по обоим вариантам, также представим в таблице 2.16.

Таблица 2.16

Сравнительный расчет прибыли при принятии решения о снижении цен при увеличении объемов сбыта

Расчет прибыли при организации учета по полной себестоимости
	Альтернатива 1 (10000 ед.)	Альтернатива 2 (12000 ед.)
Цена продажи-нетто, руб.	15,4	14,3
Полная себестоимость, руб./ед.	10,0	10,0
Прибыль, руб./ед.	5,4	4,3
Общая прибыль, р.уб	10000 х 5,4 = 54000	12000 х 1,3 = 51600
Расчет прибыли при организации учета затрат по системе «директ-костинг»
Цена продажи-нетто, руб.	15,4	14,3
Переменные затраты, руб./ед.	4,0	4,8
Маржинальный доход, руб./ед.	11,4	10,3
Общий маржинальный доход, руб.	10000 х 11,4 = 114000	12000 х 10,3 = 123600
Выручка от реализации, руб.	10000 х 15,4 = 154000	12000 х 14,3 = 171600
Переменные затраты, руб.	10000 х 4,0 = 40000	12000 х 4,0 = 48000
Маржинальный доход, руб.
Постоянные затраты, руб.
Общая прибыль, руб.

В случае расчета прибыли на основе полной себестоимости ошибочно занижается прибыль при реализации альтернативного решения (объем 12000 ед.), поскольку не учтено снижение доли постоянных расходов на единицу продукции при росте объема производства с 10000 до 12000 единиц. При альтернативных расчетах по полной себестоимости ее величина остается неизменной и равняется 10 рублям. Фактически же с увеличением объема производства полная себестоимость единицы изделия снижается за счет экономии на постоянных расходах, что ведет к росту прибыли на единицу продукции. Этот факт учтен при анализе альтернативных вариантов по системе «директ-костинг», поскольку в расчет принимается себестоимость единицы изделия только в части переменных затрат, которая постоянна в расчете на единицу продукции при изменениях объема производства. Следует отметить, что при реализации любых мероприятий, направленных на увеличение выпуска продукции, расчет изменения затрат производится по всем статьям калькуляции независимо от того, применяется ли калькулирование по методу «директ-костинг» или по методу полной себестоимости.

Проблема выбора между собственным производством и приобретением каких-либо деталей, полуфабрикатов и прочее, иначе говоря, проблема выбора «производить или покупать», может быть связана, с одной стороны, со сравнительной оценкой затрат по этим двум вариантам, а с другой стороны, с расчетом пороговой потребности, до достижения которой выгоднее покупать детали на стороне и сверх которой экономичней наладить собственное их производство. Рассмотрим эти ситуации на конкретных данных примеров.

Допустим, что предприятие выпускает электродвигатели и все, необходимые для них детали. Собственные затраты предприятия по изготовлению одной из комплектующих деталей в расчете на единицу изделия равны:

Затраты на материалы – 74 руб.

Оплата труда производственных рабочих – 62 руб.

Переменные накладные затраты – 38 руб.

Итого удельные переменные затраты – 174 руб.

Постоянные расходы – 56 руб.

Итого полная себестоимость одной детали – 230 руб.

Предприятие получило предложение на поставку этой детали по цене 250 руб. за единицу. Следует ли руководству предприятия принять это предложение?

На первый взгляд, исходя из того, что цена, предложенная поставщиком, выше затрат предприятия на производство детали, следует сохранить ее изготовление собственными силами. Однако следует принять во внимание тот факт, что вне зависимости от того, какое решение примет руководство, постоянные расходы сохранятся (по-прежнему будет начисляться заработная плата администрации, амортизация оборудования, используемого для производства нескольких деталей, и другие виды постоянных расходов). Поэтому фактор отражения в себестоимости детали постоянных расходов в размере 56 руб. не должен учитываться при принятии решения, а сравниваться должны 174 руб. и 250 руб., что заставляет склоняться в сторону собственного производства. При этом на окончательный выбор может повлиять еще ряд факторов, например, такой: если покупать готовые детали, то высвобождающиеся производственные мощности можно с прибылью использовать для других целей, что позволит покрыть эти постоянные затраты.

Продолжим исследование. Предположим, что предприятие в год изготавливает и реализует 50000 электродвигателей по цене 10000 руб. за единицу. Условно-постоянные расходы в цене изделия составляют 1000 р., и прибыль также равна 1000 руб. Производственная мощность предприятия при этом используется на 100%. В случае передачи изготовления комплектующих изделий на сторону мощность предприятия возрастет на 10%, и выпуск в год составит 55000 единиц электродвигателей. Условно-постоянные расходы при этом возрастут на 1000000 руб. Одновременно с этим следует учесть, что на каждый электродвигатель требуются две комплектующие детали по 250 руб. за единицу.

Обоснование целесообразности реализации решения о передаче производства комплектующих к электродвигателям на другое предприятие заключается в следующем:

1.Рассчитаем, на сколько увеличится прибыль предприятия в случае передачи изготовления комплектующих на сторону при одновременном увеличении выпуска электродвигателей на 5000 единиц без учета роста затрат на оплату комплектующих. Расчет проведем в следующей последовательности:

1.1.Определим экономию на условно-постоянной части расходов (Э_уп) в связи с увеличением выпуска электродвигателей (К_дв) на 5000 единиц. Величина условно-постоянных расходов на один электродвигатель (Зуп) составляет 1000 руб. В этом случае экономия на условно-постоянной части расходов составит:

Э_уп = К_дв * З_уп = 5000 * 1000 = 5000000 руб.

С учетом роста объема выпуска электродвигателей и роста условно-постоянных расходов после реализации мероприятия на 1000000 руб. величина экономии (∆Э_уп) будет равна 4000000 руб.

∆Э_уп = Э_уп - ∆З_уп = 5000000 – 1000000 = 4000000 руб.

1.2.Рассчитаем увеличение прибыли в связи с ростом выпуска электродвигателей. Одновременно с этим за счет увеличения выпуска электродвигателей на 5000 единиц прибыль увеличится на 5000000 руб., поскольку она составляет 1000 руб. на единицу.

1.3.Определим общую сумму увеличения прибыли за счет роста выпуска электродвигателей без учета роста себестоимости из-за передачи на сторону производства комплектующих. Она составит 9000000 руб. (5000000 + 4000000).

2.Рассчитаем, на сколько уменьшится прибыль предприятия в связи с передачей изготовления комплектующих на сторону. Расчет проведем в следующей последовательности.

Определим увеличение себестоимости на изготовление электродвигателей в связи с передачей изготовления комплектующих на сторону. Расчет проведем по формуле 2.57.

∆З_к = (ц_к – з_к) х К * к_к + З_уп * К * к_к (2.57)

где ∆З_к – удорожание себестоимости изготовления электродвигателей в связи с передачей изготовления комплектующих на сторону, равное 700000 руб.;

ц_к – цена единицы комплектующих к электродвигателям, равная 250 руб.;

з_к – себестоимость изготовления единицы комплектующих собственными силами, равная 230 руб.;

З_уп – условно-постоянные расходы, включаемые в себестоимость единицы комплектующих, при изготовлении собственными силами, равные 56 руб. на единицу;

к_к – количество комплектующих на один электродвигатель, равное 2.

(250 – 230) * 5000 * 2 + 50 * 5000 * 2 = 700000 руб.

3.Рассчитаем общее изменение прибыли в связи с передачей комплектующих деталей на сторону. Расчет проведем по формуле.

∆П_общ = ∆П_э - ∆З_к = 9000000 – 700000 = 8300000 руб. (2.58)

где ∆П_общ – общее увеличение прибыли предприятия в связи с передачей изготовления комплектующих на сторону, равное 8300000 руб.;

∆П_э – увеличение прибыли предприятия в связи с расширением выпуска электродвигателей, равное 9000000 руб.;

∆З_к – рост себестоимости и соответствующее уменьшение прибыли за счет передачи изготовления комплектующих на сторону, равное 700000 руб.

Рассмотрим на конкретном примере обоснование управленческих решений по реализации мероприятий, направленных на увеличение прибыли.

Например, для производства электродвигателя требуются крышки подшипника. Если изготовлять их собственными силами, то постоянные затраты на содержание оборудования в год составят 954 тыс.руб., а удельные переменные затраты – 174 руб. на один электродвигатель. Готовые крышки можно приобрести в неограниченном количестве по 280 руб. Определим, какое решение является более выгодным.

Рассчитаем, при какой потребности в крышках стоимость их приобретения и производства совпадет:

280 * Х = 174 * Х + 954000

106 * Х = 954000

Х = 9000 ед.

При годовой потребности в 9000 единиц расходы на приобретение крышек подшипника совпадут с себестоимостью их производства. Соответственно, при потребности сверх этой величины выгоднее собственное производство, а при меньшей потребности – экономичнее их приобретать. Однако для окончательного принятия решения учитываются и такие факторы, как качество продукции, мощность предприятия, создание новых рабочих мест и другие.

Аналогичным образом можно обосновать необходимость приобретения автомобиля для перевозки грузов. Предположим, что предприятию требуется грузовой автомобиль только для завоза сырья. Общий объем грузооборота за год составляет 60000 т/км. Если приобрести грузовой автомобиль (первый вариант), то постоянные расходы составят 2400 тыс.руб. и переменные на 1 т/км – 120 руб. В автотранспортной организации можно заказать грузовой автомобиль (второй вариант). Стоимость одного т/км перевозки равна 200 руб. Для принятия управленческого решения по выбору варианта необходимо провести расчет, при каких объемах грузооборота выгодно приобретать грузовой автомобиль, а при каких – пользоваться услугами сторонних организаций по перевозке.

Для определения соответствующего грузооборота приравняем затраты по первому и второму вариантам:

2400 + 120 * Х = 200 * Х

80 * Х = 2400

Х = 30 тыс. т/км

Следовательно, при объеме грузооборота до 30 тыс. т/км выгоднее пользоваться услугами автотранспорта сторонних организаций, и при больших объемах выгоднее приобрести собственный автомобиль, поскольку стоимость одного т/км и общая сумма затрат на перевозку грузов будут ниже.

Доказательством выступает то, что затраты по первому варианту при объеме грузооборота, равном 60000 т/км составляют: 2400000 руб. + 120 руб. * 60000 т./км = 9600 тыс.руб., а по второму варианту: 200 руб. * 60000 т./км = 12000 тыс.руб. Годовая экономия при использовании первого варианта составит 2400 тыс.руб. (12000 – 9600).

Перед руководством предприятия может вставать задача по выбору варианта капитальных вложений. Например, руководство предприятия решило приобрести станок, однако необходимо принять решение о том, какой станок купить, станок №1 или №2.

При покупке станка 31 возникают постоянные расходы в размере 40000 руб. за отчетный период и переменные затраты в размере 60 руб. на единицу продукции. Покупка станка №2 приведет к возникновению постоянных затрат в размере 70000 руб., а переменные затраты на единицу изделия составят 45 руб.

Для решения указанной управленческой задачи приравняем затраты по обоим станкам:

40000 + 60 * Х = 70000 + 45 * Х

15 * Х = 30000

Х = 2000 ед.

Выбор оборудования зависит от планируемого объема производства. До объема производства, равного 2000 ед., выгодно приобрести станок №1, поскольку полные затраты, обусловленные его приобретением, меньше, чем по станку №2. При объеме производства, превышающем 2000 ед., более выгодным становится приобретение станка №2.

Еще одной задачей может быть определение минимальной величины заказа. Расчет минимального объема производства, который позволит покрыть все затраты, связанные с выполнением конкретного заказа, осуществляется по формуле.

Х = З_{пост з} / д_м (2.59)

где – Х – минимальная величина заказа, ед.;

З_{пост з} – постоянные затраты, связанные с выполнением заказа, руб.;

д_м – маржинальный доход на одно изделие, исходя из удельных переменных затрат и оговоренной в заказе цены, руб.

Например, для изготовления заказа необходимо произвести постоянные затраты в сумме 1920 руб. Удельные переменные затраты равны 470 руб. Заказчик предлагает цену единицы продукции 530 руб. Необходимо рассчитать, при каком объеме производства выполнение заказа окупит затраты.

Х = 1920 / (530 – 470) = 32 ед.

где 530 – 470 = 60 – маржинальный доход, руб.

Таким образом, величина заказа должна быть не менее 32 единиц.