Каковы будут доходы бюджета от НСП?

Для того чтобы оценить, какая доля выпадающих доходов может быть компенсирована за счет введения НСП, необходимо прежде всего определить объект налогообложения. Так, например, при подсчетах возможных поступлений от НСП, сделанных в 2006 г. экспертами Финансовой академии [6], объект налогообложения был значительно расширен по сравнению с ранее применявшейся в России моделью НСП. Помимо расходов домохозяйств на конечное потребление (приобретение всех без исключения товаров, работ, услуг), сюда включены расходы организаций, не уменьшающие базу налога на прибыль, а также государственные расходы на закупку товаров и оплату услуг сторонних организаций. На наш взгляд, подобное определение объекта налогообложения не совсем удачно.

Во-первых, обложение НСП расходов на государственные (муниципальные) закупки фактически означает перераспределение бюджетных средств между уровнями бюджетной системы страны. Более того, хотя НСП - механизм обложения факта конечного потребления, при осуществлении государственных (муниципальных) закупок органы власти являются лишь формальными конечными потребителями. На деле государство (местная власть) выступает не конечным потребителем, а промежуточным звеном в производственно-коммерческой цепи доведения товаров (работ, услуг) до населения, а потому эти закупки объектом обложения НСП быть не должны.

Что касается расходов организаций на финансирование конечного потребления работников, то они либо осуществляются за счет средств фонда социального страхования (путевки в детские лагеря, в санатории и пр.), либо из чистой прибыли организаций (оплата коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения и пр. в интересах работников) и тогда считаются доходом, полученным работниками в натуральной форме, то есть облагаются налогом на доходы физических лиц. Другими словами, здесь нет реализации товаров, работ, услуг, а потому объектом обложения НСП данные операции быть не могут.

На наш взгляд, в целях расширения налоговой базы НСП по сравнению с прежней моделью можно в качестве объекта обложения данным налогом рассматривать только операции по реализации физическим лицам за наличные средства и безналичный расчет (в том числе с использованием банковских карт) всех товаров (работ, услуг). Исключение из объекта обложения целесообразно сделать для сделок с недвижимым имуществом и операций по приобретению ценностей (драгоценные металлы и камни, антиквариат, предметы искусства и т. п.), способных сохранять свою стоимость в течение длительного периода времени, так как они являются не предметами конечного потребления, а выполняют функции валового накопления в экономике. Следуя той же логике, из перечня облагаемых НСП товаров необходимо исключить операции с финансовыми активами (ценные бумаги, валюта, депозиты, займы, страховые технические резервы, паи и пр.).

Так как базой предлагаемого НСП является стоимость реализуемых физическим лицам конечных товаров (работ, услуг), приблизительно рассчитать ее величину можно, оценив расходы домашних хозяйств на конечное потребление, которые нужно уменьшить на величину стоимости продуктов и услуг, поступивших в натуральной форме (в качестве оплаты труда или произведенных домашними хозяйствами для собственного потребления), и сумму чистых покупок товаров и услуг, сделанных за рубежом [7]. Расчеты показывают, что в среднем за 2003-2006 гг. налогооблагаемая база НСП составила бы 91% всех расходов домашних хозяйств на конечное потребление и была бы равна в 2007 г. около 14400 млрд. руб.

Иными словами, лишь в случае установления ставки НСП, равной 10%, полученные доходы попадают в интервал ожидаемых потерь от отмены НДС (1440, 0 млрд. руб.), то есть могут компенсировать его.

Однако для этого необходимо сделать практически невероятное допущение о стопроцентной собираемости налога. Фактическая собираемость НСП по итогам 2002 г. составила 30%. Этот уровень можно рассматривать в качестве первого сценария расчетной собираемости НСП. Второй сценарий будет соответствовать собираемости НДС, рассчитываемой как отношение фактических доходов от НДС к теоретической сумме налога, исчисленной на основании показателей социально-экономической статистики. В соответствии с расчетами это значение составляет приблизительно 57% в среднем за 2003-2007 гг. [8] Оценка потенциально возможных поступлений с использованием экономических показателей 2007 г.

Поступления доходов от введения нового НСП в условиях 2007 г. в зависимости от ставки и уровня расчетной собираемости варьировались бы от 0, 7 до 2, 5% ВВП. В то же время введение НСП даже по ставке 10% не способно сократить разрыв в доходах (выпадающие доходы), который составил бы в этом случае 1, 2-2, 4% ВВП.

При этом для обеспечения указанного уровня поступлений НСП необходимо сделать плательщиками нового налога все организации и предприятия розничной торговли вне зависимости от используемого специального налогового режима, а также взимать налог с продаж со всех товаров, работ и услуг, потребляемых населением, включая те, которые в настоящее время не облагаются НДС. Поэтому в реальности потери бюджетной системы от замены НДС на НСП вероятнее всего окажутся существенно выше расчетных.

Корень проблемы

В стране, наиболее успешно использующей НСП, - США - этот налог является не федеральным, а местным, и взимается на уровне штатов и муниципалитетов. Кроме того, в структуре доходов консолидированного бюджета он играет гораздо меньшую роль (10, 8% в 2006 г.), в то время как значительная часть налогового бремени перенесена на прямые налоги, в частности на налоги с индивидуальных доходов (27, 8% в 2006 г.). Поэтому российская налоговая система при переходе от НДС к НСП не может ориентироваться на опыт США. Более того, ставки НСП по штатам варьируются в США в интервале 4-8%, а поступления от НСП (суммарное значение поступлений от НСП по штатам и в местные бюджеты) в среднем за 2004-2006 гг. составляет порядка 3, 1% ВВП. Примечательно, что в России в 2000-2002 гг. при базовой ставке НСП в 5% сборы составляли не более 0, 5% ВВП, то есть эффективная налоговая база (доля ВВП, облагаемая налогом) составляла лишь 10%. В то время как в США при ставке НСП 4-7% эффективная база в последние годы составляла 50-60%, что не только в разы превышает аналогичную базу российского НСП образца 2000-2002 гг., но и базу НДС в России (34, 1% в 2007 г. без учета поступлений от НК "ЮКОС").

Эти цифры еще раз демонстрируют, что механический переход от НДС к НСП в России вряд ли возможен, так как будет сопряжен со значительным выпадением доходов, что потребовало бы либо существенного сокращения расходов, либо компенсации выпавших доходов за счет перенесения части налоговой нагрузки на другие налоги, не слишком зависящие от конъюнктуры внешних рынков. Наконец, введение НСП потребует решительной перестройки работы налоговых органов, а также немалого переходного и адаптационного периода (учитывая то, что опыт уплаты и взимания НСП предпринимателей и налоговых органов весьма ограничен), чтобы выйти на приемлемый уровень собираемости налога и величины налоговой базы. При этом прогнозировать как расчетные поступления, так и поведение субъектов рынка в этот период крайне затруднительно.

Российский НДС нуждается в дальнейшем реформировании. Необходимо устранять существующие недостатки главы 21 Налогового кодекса РФ и искать более эффективные подходы к администрированию налога. Однако НДС в России несовершенен не более и не менее других налогов, что само по себе должно приводить к выводу не об отмене НДС, а о продолжении совершенствования налоговой системы в целом. Проблема плохого администрирования НДС в итоге связана не с природой этого налога, а с качеством администрирования в налоговой системе в целом. И в этой ситуации простая замена одного налога другим выглядит фиктивным способом решения реальных проблем.

Некоторые эксперты, ссылаясь на проблемы с возмещением НДС, делают вывод о более высокой эффективной ставке налогообложения по сравнению с номинальной и на этом основании предлагают ее снизить. Однако практика взимания налогов (в том числе и НДС) в современной России свидетельствует как раз о невозможности решения проблем налогового администрирования посредством снижения налоговых ставок. Поэтому пересмотр налоговых ставок отнюдь не является сейчас ключевой проблемой повышения эффективности налогов, а, как было показано выше, может создать дополнительные проблемы не столько в области налоговой политики, сколько путем наращивания рисков для бюджетной системы в долгосрочной перспективе.

Что надо делать

Отказ от отмены НДС не означает отказа от каких-либо реформ этого налога. Следует признать, что решение отдельных частных задач совершенствования налогового законодательства вне единого системного подхода, который был принят за основу в 2000 г. при написании главы 21 Налогового кодекса РФ, привело к тому, что эффективность некоторых положений налогового законодательства о НДС в некоторых случаях весьма сомнительна, а иногда это законодательство создает прямые препятствия для налогоплательщиков по ведению бизнеса. Все это накладывается на общие проблемы, заключающиеся в отсутствии традиций как налогового администрирования, так и исполнения налогового законодательства, специфике судебной системы и системы надзора за исполнением налоговыми органами своих обязанностей в области налогового контроля, невозможности по различным причинам принимать решения на основании критериев разумности и соразмерности.

Также необходимо признать, что с учетом применяемой в России ставки НДС, а также особенностей российской экономики (доля экспорта, уровень развития базовых общественных институтов и т. д.) доходы бюджета от НДС превышают прогнозный уровень, рассчитанный на основании ряда объективных факторов. Это означает, что в ближайшее время вполне возможно принятие ряда мер, которые могут привести к некоторому снижению бюджетных доходов от налога на добавленную стоимость, но обеспечат значительное повышение его эффективности и нейтральности, снижение издержек для налогоплательщиков,, связанных с исполнением налогового законодательства.

Прежде всего необходимо решить следующие задачи.

1) Упорядочить и упростить получение возмещения НДС в условиях применения нулевой ставки и прочих случаях. В частности, для подтверждения факта экспорта необходимо установить единственный признак - пересечение товаром таможенной границы России, исключив впоследствии требование документа, подтверждающего поступление экспортной выручки или наличие контракта исключительно с иностранным покупателем. Особое внимание следует уделить порядку применения нулевой ставки при налогообложении услуг, связанных с экспортом (например, применение нулевой ставки при транспортировке товаров трубопроводным транспортом с учетом особенностей ее оформления в отношении различных товаров и применении периодического временного декларирования, а также вопросы применения нулевой ставки при транспортировке экспортируемых товаров железнодорожным транспортом).

2) Систематизировать различные положения Налогового кодекса РФ в части НДС и устранить имеющиеся внутренние противоречия. В странах, использующих НДС, для большинства налогоплательщиков, не совершающих сложных операций, этот налог - один из самых простых в исчислении и уплате. Необходимо стремиться к тому, чтобы так было и в России. Для этого надо изменить правила оформления счетов-фактур, унифицировать права на налоговые вычеты в различных ситуациях и освобождение от налогообложения, уточнить многие формулировки Кодекса, которые могут быть истолкованы неоднозначно и которые создают прямые проблемы как для налогоплательщиков, так и для налоговых органов.

3) Важнейшая составная часть реформы НДС и всей налоговой системы - повышение эффективности работы контролирующих органов. Для этого следует наладить эффективное взаимодействие налоговых и таможенных органов, создать систему контроля, основанную на современных методах оценки рисков уклонения от налогообложения, неизвестных налогоплательщикам и применяемых исключительно налоговыми органами; повысить уровень ответственности сотрудников налоговых органов при расширении их прав, в том числе прав по вынесению решения на основании профессионального суждения о соответствии действий налогоплательщика духу и букве налогового законодательства; снизить коррупцию в государственных органах и продолжить совершенствование системы регистрации налогоплательщиков.

Если результатом всех этих действий, которые вполне могут повлечь за собой снижение доходов бюджетной системы в краткосрочной перспективе, станет реальный рост эффективности и нейтральности налоговой системы и системы налогового контроля, то это - единственный вариант развития событий, при котором подобное снижение доходов будет оправданным. Значительный мультипликативный эффект, связанный с улучшением системы налогового администрирования, а также налоговой системы в целом, позволит не только упорядочить налоговую нагрузку на экономических агентов, но решить целый ряд задач в иных областях. Например, улучшение работы налоговых органов позволит внедрить иные налоги, препятствием для взимания которых является неподготовленность налоговых органов: речь идет в первую очередь о налогообложении добавочного дохода при добыче углеводородного сырья, а также о налогообложении недвижимости. Также это позволит существенно повысить собираемость основных налогов, что весьма критично в условиях рассмотренных выше вызовов, связанных с устойчивостью бюджетной системы России в ближайшие 15 лет.

1 См.: Гайдар Е. Головокружение от успехов // Экономическая политика. 2008. N 3. С. 5-19.

2 Эти данные учитывают поступления от одного из крупнейших налогоплательщиков (НК "ЮКОС") в размере 239, 7 млрд. руб., что искажало статистику поступлений НДС (0, 73% ВВП).

3 Во Франции, начиная с 31 декабря 1936 г., использовался tax a la production, являвшийся налогом па оборот предприятий, разрешающий к вычету из обязательств лишь налог, уплаченный за продукцию некапитального характера, которая физически инкорпорируется в продукцию предприятия.

4 См.: Messerc K.C. Tax Policy in OECD Countries: Choices and Conflicts. 1993. P. 371.

5 В базу каскадных налогов с продаж, которые взимались в европейских странах, часто входили капитальные вложения, что включало сумму уплаченного налога в стоимость основных средств, которая впоследствии возмещалась через амортизацию (такой порядок действовал в Бельгии, Франции, ФРГ, Италии и Нидерландах). Налог на добавленную стоимость, уплаченный при осуществлении капиталовложений, предусматривает его полное возмещение, как и при приобретении иных товаров и услуг, что обеспечивает его нейтральность по отношению к выбору между потреблением и инвестированием.

6 Отчет о научно-исследовательской работе по теме "Сопоставление НДС и налога с продаж". 2006 (http: //w\vw.taxreform.ru/th_nsp.html).

7 Чистые покупки товаров и услуг, сделанные за рубежом, - статистический показатель, рассчитываемый как разница между покупками резидентов за рубежом и покупками нерезидентов на территории России.

8 При этом надо оговориться, что сумма налога, исчисленная на основании данных социально-экономической статистики о показателях, составляющих налоговую базу, не означает, что налог в подобных объемах даже теоретически может поступить в бюджет. Среди причин этого необходимо выделить как методологию расчета статистических показателей, так и особенности налоговой системы