Способы калькулирования себестоимости
В настоящее время вопрос, касающийся классификации способов учета производственных затрат и калькулирования себестоимости продукции, является дискуссионным.
Специалисты выделяют такие способы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции:
- позаказный;
- попередельный;
- котловой.
В экономической литературе встречаются и другие варианты, когда специалисты добавляют или комбинируют разные способы калькулирования себестоимости продукции. Так, попередельный и попроцессный способы считаются не синонимами, а самостоятельными способами калькулирования себестоимости.
В экономической литературе получили широкое распространение также такие способы учета, как учет по нормативной себестоимости (стандарт-костинг) или учет по неполной себестоимости (директ-костинг).
Способы калькулирования себестоимости классифицируются прежде всего по различным объектам, что определяется особенностями технологических процессов производства продукции.
Объект калькулирования представляет собой объект, фактическая себестоимость которого подлежит исчислению: продукция организации или ее подразделений, технологических фаз, переделов, стадий и т.д.
Выбор объекта калькулирования лежит в основе деления затрат на прямые и косвенные, а также построения всей системы аналитического учета организации.
В зависимости от выбора объекта калькулирования определяется и калькуляционная единица (то есть измеритель объектов калькулирования), например:
- натуральные единицы - килограммы, штуки, киловатт-часы и т.д.;
- условные (приведенные) единицы - спирт крепостью 100 градусов, вода полностью дистиллированная и др.;
- единицы работ - тонно-километр перевезенного груза;
- единицы времени - машино-час, человеко-час и др.
В упрощенном виде отличие котлового, позаказного и попередельного способов учета затрат и калькулирования заключается в следующем. При применении котлового способа объектом калькулирования признается все производство в целом, позаказного - продукт (изделие, заказ), попередельного (попроцессного) - процесс (часть технологии). В результате затраты распределяются либо по продуктам (изделиям, заказам), либо по процессам (переделам), либо не распределяются вообще.
Попроцессный способ формирования себестоимости применяется в двух вариантах:
- полуфабрикатном;
- бесполуфабрикатном.
При бесполуфабрикатном варианте систематизация затрат по каждому цеху, передача полуфабрикатов из одного производственного подразделения в другое отражается только в оперативном учете и без включения себестоимости полуфабрикатов, принятых в обработку из других цехов. В бухгалтерском учете движение полуфабрикатов не отражается. Их движение от одного передела к другому контролируется по данным оперативного учета движения полуфабрикатов в натуральном выражении в цехах; при этом себестоимость полуфабрикатов не исчисляется, а рассчитывается себестоимость только готовой продукции.
При полуфабрикатном варианте осуществляется калькуляция себестоимости не только конечной продукции, но и полуфабрикатов собственного производства, отражение их движения внутри производства по фактической себестоимости. Движение полуфабрикатов из подразделения в подразделение (из цеха в цех) оформляется бухгалтерскими проводками, и калькулируется себестоимость полуфабрикатов после каждого передела. Количество объектов калькулирования при полуфабрикатном методе увеличивается, но при этом обеспечивается лучший контроль за себестоимостью продукта.
Для полуфабрикатного учета производственных затрат может использоваться счет 21 «Полуфабрикаты собственного производства». В этом случае полуфабрикаты каждого передела, кроме последнего, сдаются в каждом цехе на склад. Эта операция в бухгалтерском учете отражается корреспонденцией счетов:
Дт 21 Кт 20.
Если же продукты переделов в соответствии с технологической документацией передаются в следующий цех для дальнейшей обработки, то счет 21 может не использоваться. В этом случае бухгалтерия производит записи в аналитическом учете к синтетическому счету 20.
Следовательно, при попередельном способе сводный учет затрат (система обобщения издержек производства по статьям расходов в разрезе цехов основного и вспомогательного производств, видов продукции) осуществляется по одному из вариантов учета: либо по бесполуфабрикатному, либо по полуфабрикатному.
При бесполуфабрикатном варианте учета ограничиваются отражением затрат по каждому переделу.
На сумму расходов, связанных с выпуском продукции, в учете оформляется проводка:
Дт 20 Кт 02 «Амортизация основных средств», 10, 70, 26, 28 «Брак в производстве» и т.д.
На сумму фактической себестоимости завершенной производством продукции оформляется проводка:
Дт 43 «Готовая продукция» Кт 20.
В зависимости от учетной политики организации общепроизводственные расходы могут списываться в качестве условно-постоянных в дебет счета 90.
Расходы, связанные с изготовлением полуфабрикатов, в учете отражаются следующим образом:
Дт 21 Кт 20.
Передача полуфабрикатов в дальнейшую переработку оформляется следующим образом:
Дт 20 Кт 21.
Если часть полуфабрикатов подлежит продаже другим организациям и лицам, то делается запись:
Дт 90 Кт 21.
Таким образом, производственной себестоимостью являются затраты на производство продукции. Различают полную и сокращенную производственную себестоимость. Сокращенная производственная себестоимость определяется без учета общехозяйственных расходов, полная - с учетом.
В системе российского бухгалтерского учета в определенном смысле нашел применение метод калькулирования сокращенной себестоимости продукции (метод директ-костинга) без учета общехозяйственных расходов.
Директ-костинг - это подсистема управленческого (производственного) учета, основанная на разделении затрат на переменные и постоянные в зависимости от изменения объемов производства и учете себестоимости для целей управления только по переменным затратам.