Распределение косвенных расходов методом АВС
Фирма «Мойдодыр» оказывает услуги по стирке белья крупным клиентам-организациям – гостиницам, ресторанам, детским садам. Клиенты поставляют белье пачками по 100 кг, процесс обработки каждой пачки стандартен – для стирки требуется условная единица моющих средств (условная единица представляет собой некоторое количество порошка, кондиционера и других химикатов, необходимое для обработки одной пачки белья), а также одинаковое время работы технического персонала в процессе глаженья. Бюджетные данные на февраль 20хх года таковы:
| Количество обработанных пачек, ед. | |
| Выручка, ден. ед. | 560 000 |
| Прямые затраты на материалы, ден. ед. | 128 000 |
| Прямые затраты на оплату труда, ден. ед. | 144 000 |
| Косвенные производственные расходы | |
| в т.ч. переменные ОПР, ден. ед. | 48 000 |
| постоянные ОПР, ден. ед. | 96 000 |
| Коммерческие расходы, ден. ед. | 80 000 |
| Административные расходы, ден. ед. | 15 600 |
Все косвенные производственные расходы распределяются на базе часов прямого труда (ставка заработной платы основных работников – 60 ден. ед. в час). Для распределения непроизводственных расходов предполагается использование распределения по функциям (АВС-метода). Известны следующие дополнительные данные на февраль 20хх года:
Пробег автомашин для сбора белья и доставки заказов клиентам - 10000 км
Количество заказов - 50
Наибольших усилий экспедиторов (70%) требуют операции погрузки и разгрузки заказов, а административного персонала – управление процессом выполнения клиентских заказов.
Требуется:
1. Разработать систему распределения непроизводственных (коммерческих и управленческих) расходов по функциям, для этого:
(а) выделить функции (виды активности), поглощающие косвенные расходы,
(б) выбрать носители (драйверы) затрат, соответствующие этим функциям,
(в) рассчитать ставки распределения непроизводственных расходов по функциям.
2. Компания «Мойдодыр» заключила долгосрочные контракты с гостиничным комплексом «Белые ворота» и детским садом «Солнышко». В течение февраля планируется выполнение их заказов со следующими характеристиками:
| Гостиничный комплекс «Белые ворота» | Детский сад «Солнышко» | |
| Количество операций по доставке белья | ||
| Количество пачек белья | ||
| Расстояние до заказчика | 4 км | 10 км |
Подготовьте управленческие отчеты о себестоимости и прибыли по этим клиентов, полагая, что обычной практикой ценообразования является наценка в размере 15 % от цены заказа.
[1] Напомним определение: если затраты можно прямо соотнести с объектом учета (например, единице продукции), то эту статью затрат следует отнести к прямым. Косвенными затратами признаются те, сумму которых невозможно отнести к конкретному объекту учета, и их распределяют между несколькими объектами. В качестве примера статей косвенных расходов можно привести расходы на технический контроль, арендную плату, расходы на освещение и отопление при производстве продукции, затраты на содержание управленческого персонала организации.
[2] Например, британский стандарт учета запасов (Statement of Standard Accounting Practice, SSAP 9) в отношении материальных запасов и незавершенного производства гласит, что «все прямые производственные затраты и косвенные расходы должны быть отнесены на продукты, а непроизводственные косвенные расходы должны фиксироваться как затраты отчетного периода». Российские профессиональные стандарты не содержат столь же четких формулировок, однако, если обратиться к ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов», так становится ясно, что и у нас принцип тот же – в оценку запасов включаются все затраты, кроме общехозяйственных.
[3] Мы обсуждали эти категории в разделе 3.3.4.
[4] Тут следует заметить, что проблема отнесения косвенных затрат на продукт наибольшую актуальность имеет в промышленном производстве, и практически не значима в торговле, где себестоимостью принято считать лишь покупную стоимость товара.
[5] Понятие носителя затрат (драйвера затрат) в одной из нетрадиционных систем учета затрат, системе АВС, мы рассмотрим в разделе 4.5.
[6] В англоязычной литературе их называют центрами поддержки производства (support centers).
[7] К контрольному аспекту процедуры распределения косвенных расходов мы еще не раз вернемся.
[8] К детальному рассмотрению вопроса о том, что такое центры ответственности, и какие они бывают, мы вернемся в разделе 10.4, сейчас же для целей понимания данного раздела ограничимся общим определением. Центрами ответственности мы будем называть сегменты организации, менеджеры которых несут ответственность за достижение некоторых целевых показателей (например, прибыли или затрат).
[9] Расчет всех показателей в процессе стандартного распределения косвенных расходов иллюстрирует задача 4.1 в конце данной главы.
[10] Для целей финансового и налогового учета он всегда достаточен.
[11] Если менеджмент организации не видит необходимости распределять косвенные расходы такого рода (относящиеся к организации в целом), действий на этапе 1 фактически не требуется, поскольку все остальные расходы уже в самой системе учета расходов соотнесены с подразделениями.
[12] Такая практики характерна для западных компаний (см., напр., (Хорнгрен и др., 2007; Друри, 2012)).
[13] Разумеется, на практике это почти всегда не так. Например, нет нужды освещать и отапливать все помещения складов и хранилищ торговой фирмы так же, как ее офисные помещения и торговые залы. Для такого случая в качестве базы распределения можно выбрать потребляемую мощность в соответствии с техническими паспортами помещений подразделений или найти другую базу распределения.
[14] Этап 2, так же как этап 1, необязателен. Эти расчеты не проводятся, если менеджмент компании считает нужным распределять на продукты только производственные расходы (расходы производственных подразделений).
[15] Единая ставка распределения косвенных расходов – plantwide rate (англ.).
[16] Отметим терминологическую особенность: если в качестве базы распределения выбираются натуральные единицы (часы, штуки и др.), то расчетная величина называется ставкой распределения косвенных расходов и исчисляется в денежных единицах на единицу выбранной базы. Если же показатель базы распределения сам по себе выражается в денежных единицах, то результат рассчитывается в процентах от величины базы, а полученный результат называется нормой возмещения косвенных расходов.
[17] Расчет ставки по этой базе, так же как и расчет по базе времени работы оборудования, был в Примере 2, выше.
[18] Вспомним принцип соотнесения затрат на ведение учета и выгод от функционирования этой системы.
[19] Здесь может возникнуть еще одна проблема, связанная с существенными различиями в квалификации, и, следовательно, в почасовой оплате труда, основных производственных рабочих. Одно и то же астрономическое время работы может означать разные затраты на оплату их труда. В производствах, где имеют место такие различия, наиболее обоснованным становится распределение косвенных расходов пропорционально прямым затратам на оплату труда в денежном выражении.
[20] О том, что это имеет место, в частности, в британских компаниях, свидетельствуют работы (Al-Omiri, Drury, 2007; Drury et al., 1993)
[21] Способы распределения косвенных расходов при перекрестном оказании услуг обслуживающими и непроизводственными подразделениями иллюстрируются задачей 4.5 в конце главы.
[22] Уровень деловой активности в данном случае понимается как величина показателя, который выбран в качестве базы распределения косвенных затрат, например, количество человеко-часов или материальных затрат, необходимых для того, чтобы обеспечить плановый выпуск продукции.
[23] Более подробно об этом методе – см. раздел 7.3.2.
[24] Принцип построения системы калькуляции по функциям будет проиллюстрирован задачей 4.8 в конце главы.
[25] Все данные занесены в ведомость распределения косвенных расходов, помещенную в конце примера (табл. 4З.1).
[26] Отметим, что такой вариант классификации не единственно возможный. Например, расходы на обслуживание инструментов и производственных приспособлений (п. 7) могут определяться и живым трудом, и работой станков, в зависимости от того, что это инструменты и приспособления.
[27] При подготовке данной задачи был использован материал вопроса 1 главы 4 (Друри, 1998).
[28] При подготовке данной задачи был использован материал вопроса 2 главы 4 (Друри, 1998).