Какие бывают базы распределения косвенных расходов?

Стандартная практика распределения производственных косвенных расходов по видам продукции подразумевает распределение на основе производственного фактора, потребление которого, главным образом, вызывает возникновение косвенных производственных расходов. Для подразделений, не оснащенных станками, как правило, используются методы на основе времени труда основных производственных рабочих, поскольку косвенные расходы (в первую очередь, труд вспомогательных рабочих) будут тесно связаны с затратами именно этого ресурса. При высокомеханизированном производстве значительная часть косвенных расходов более тесно связана с применением машин, чем с трудом основных производственных рабочих. Поэтому в таких подразделениях логически обоснованным будет распределение косвенных расходов пропорционально времени работы оборудования. Именно основные факторы производства – основные материалы, человеческий труд и работа машин, выраженные в единицах времени (в часах), отработанного производственными рабочими или оборудованием, или затратах (в денежных единицах) на основные материалы или оплату труда основных производственных рабочих рекомендуют большинство учебников управленческого и производственного учета в качестве стандартной базы распределения косвенных расходов. Кроме этого могут использоваться такие базы как:

- объем производства в натуральном выражении за период,

- полные суммы прямых (основных) затрат за период[16].

Рассматривая каждый них, будем брать данные из примера 3.

Пример 3.

Нормативные косвенные производственные расходы подразделения на следующий отчетный квартал составляют 2 400 000 ден. ед. Имеется следующая информация:

расчетная заработная плата основных производственных рабочих, ден. ед. 600 000

расчетный расход основных материалов, ден.ед. 800 000

расчетный выпуск продукции, ед. 10 000

Метод единиц выпуска продукции

Самая простая процедура распределения косвенных расходов может быть использована тогда, когда подразделение выпускает только один вид продукции или единицы выпуска сравнимы между собой. Распределение осуществляется в равных суммах на каждое изделие. При использовании этого метода ставки распределения косвенных расходов вычисляются по формуле:

По данным примера 3 получаем ставку распределения косвенных расходов в 240 ден. ед. на изготовленную единицу продукции.

Менее всего этот метод подходит для системы позаказной калькуляции в случаях, когда изготавливаются индивидуальные, сильно отличающиеся друг от друга заказы, и на каждый заказ в каждом производственном подразделении затрачиваются разные ресурсы.

Метод исчисления процента от заработной платы основных производственных рабочих

Выбор рабочего времени основных производственных рабочих в качестве базы распределения косвенных расходов[17] подразумевает налаженную систему регистрации трудозатрат, что не везде целесообразно[18], да и не всегда возможно. Учет отработанного времени требует специальных затрат, материальных и человеческого труда, поэтому не всякое предприятие может себе это позволить. Однако, заработная плата основных производственных рабочих изготавливающих продукцию, исчисляется всегда, и именно ее величина может стать базой распределения косвенных расходов.

Нормы возмещения косвенных расходов пропорционально заработной плате основных производственных рабочих вычисляются по формуле:

В примере 3 получаем:

норма = 2 400 000 * 100 % / 600 000 = 400 %

заработной платы основных производственных рабочих.

Если предположить, что расходы на оплату труда основных производственных рабочих, занятых производством продукта, составляет 1000 ден. ед., то на этот продукт придется 4000 ден. ед. косвенных расходов.

Метод исчисления процента от заработной платы основных производственных рабочих используется прежде всего в трудоемких производствах, в подразделениях, где применяются единые ставки заработной платы. Данный метод приводит точно к тем же результатам, что и метод исчисления времени труда основных производственных рабочих.

Если ставки оплаты труда разные у рабочих разной квалификации, метод нормы возмещения пропорционально заработной плате приведет к начислению относительно больших косвенных расходов на заказы, требующие высококвалифицированного труда, по сравнению с несложными, но столь же трудоемкими заказами.

Метод исчисления процента от использования основных материалов

Нормы возмещения косвенных расходов в процентах от основных материалов рассчитываются следующим образом:

По данным примера 3 получаем:

норма = 2 400 000 * 100 % / 800 000 = 300 % стоимости основных материалов.

Если предположить, что основные материалы, израсходованные в подразделении на производство какого-либо продукта, составляют 600 ден. ед., то на этот продукт будет отнесено 1800 ден. ед. косвенных расходов.

Применение норм возмещения косвенных расходов в процентах от использованных основных материалов целесообразно в материалоемких производствах, то есть там, где общепроизводственные расходы связаны по большей части с использованием основных материалов, а не с трудом рабочих и не с машинной обработкой.

Метод исчисления процента от прямых (основных) затрат

Зачастую в реальных производствах трудно выделить фактор, более значимый, чем другие. Например, какую базу распределения косвенных расходов следует выбрать в подразделении, в котором высококвалифицированные специалисты занимаются трудоемкой обработкой дорогостоящих материалов? Отдать предпочтение одному из уже описанных способов распределения – трудно. В этом случае в качестве базы распределения косвенных расходов выбирают полные суммы прямых (основных) затрат подразделения, включающих как затраты на основные материалы, так и на оплату труда основных производственных рабочих.

Норма возмещения косвенных расходов рассчитывается по формуле:

Обратившись к данным примера 3, мы видим, что расчетные прямые затраты подразделения составляют 1 400 000 ден. ед. (600 000 ден. ед. заработной платы основных производственных рабочих плюс 800 000 ден. ед. стоимости основных материалов). В результате расчета получаем:

норма = 2 400 000 * 100 % / 1 40 000 = 171 % величины прямых затрат

Таким образом, на заказ, потребовавший в производственном подразделении 1000 ден. ед. прямых затрат, будет приходиться 1710 ден. ед. общепроизводственных косвенных расходов.

Поскольку прямые затраты состоят из заработной платы основных производственных рабочих и стоимости основных материалов, методу исчисления процента от прямых затрат для возмещения косвенных расходов присущи все недостатки двух других вышеописанных методов.