Расходы на премирование работников

Преимуществом действующего трудового законодательства стало право, данное работодателю, самостоятельно устанавливать системы стимулирования на предприятии (ст. 135 ТК РФ). Они могут устанавливаться также коллективным договором. Такой подход в значительной степени облегчает решение проблем обоснования экономической оправданности тех или иных начислений в пользу работников с точки зрения формирования налоговой базы, в первую очередь по налогу на прибыль.

Так, например, традиционно существующее на предприятии Положение о премировании (или его аналог, приложение к коллективному договору и т.п.) может устанавливать любые типы и разновидности премий, назначение и выплата которых возможна на предприятии. Причем премии, перечисленные в таком документе, не гарантированы работникам: правомерно установить зависимость между результатами труда или финансовыми возможностями организации, пожеланиями собственника и непосредственным назначением премии в каждом конкретном случае. Положение о премировании решает крайне важную задачу — определяет список премий, выплата которых возможна, а следовательно, по правилам трудового и налогового законодательства экономически оправдана (эта формулировка подразумевает возможность отнесения премий на уменьшение налоговой базы по (Налогу на прибыль путем включения этих выплат в расходы на оплату труда). Традиционно сложившееся мнение, что относимые на себестоимость премии должны быть связаны исключительно с результатами труда, ошибочно.

Любые премии, названные в положении о премировании (если только в нем не указано прямо, что они финансируются из прибыли, остающейся после уплаты налога на прибыль), уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль. В связи с этим необходимо упомянуть о письмах Минфина России от 22.09.2010 № 03-03-06/1/606, от 03.12.2010 № 03-03-06/2/205, от 08.09.2006 № 03-03-04/1/658, от 22.08.2006 № 03-03-05/17, от 25.10.2005 № 03-03-04/1/294 и др. Согласно этим документам порядок разработки организациями Положений о премировании, а также содержание Положения о премировании, равно как и законность стимулирующих выплат работникам и руководству организаций, не относится к компетенции Департамента налоговой политики, а регламентируется нормами ТК РФ и входит в компетенцию Роструда. При этом следует обратить внимание на пп. 2.1 и 2.2 ст. 270 НК РФ, в соответствии с которыми при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются в составе расходов на оплату труда только расходы на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работнику помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов), а также расходы в виде премий, выплачиваемых работникам за счет средств специального назначения или целевых поступлений.

Следовательно, оправданными расходами будут затраты на любые виды премий, предусмотренные положением о премировании, в том числе не связанные с результатами труда, а приуроченные, например, к праздникам, отпуску и т.п. Кроме того, не возбраняется относить в расходы в целях бухгалтерского и налогового учета премии, начисленные уже уволившимся работникам по итогам работы за год, часть которого они отработали до момента увольнения.

Исходя из изложенного для учета сумм премий в составе расходов на оплату труда в целях налогообложения прибыли необходимо:

• наличие документов, подтверждающих отношение выплат в виде премий к системе оплаты труда в организации. Для этого выплаты должны быть установлены в трудовых договорах с работниками, или трудовые договоры должны содержать ссылку на локальный нормативный акт, регулирующий обязанности работодателя в части оплаты и (или) стимулирования труда работников. При этом отношения по оплате труда можно считать установленными, если условиями трудового договора или локальных нормативных актов размер причитающихся к получению работником выплат может быть однозначно определен из согласованных условий. Иными словами, совокупность документов, определяющих обязанность работодателя по оплате и стимулированию труда, должна четко определять систему отношений по выплате премий, причем при назначении премий по результатам труда должны оговариваться однозначный порядок расчета премий, конкретные показатели оценки труда работников (время труда, объем труда, качество труда — при возможности его формализации, иные показатели, характеризующие итоги труда);

• документы, подтверждающие достижение работниками конкретных показателей оценки труда (фактически отработанное время, количество созданных трудом материальных ценностей, суммы полученных с привлечением труда доходов и пр.), приказы или распоряжения о премировании к наступлению событий, с которыми связана выплата (праздник, юбилей и т.п.);

• первичные документы о начислении конкретных сумм выплат в пользу работников по действующей в организации системе оплаты труда, оформленные в соответствии с законодательством.

В случае, если в трудовом договоре закреплено, что работнику полагается денежная премия в рамках системы оплаты труда, т.е. соблюдены все вышеперечисленные условия, такая премия учитывается в составе расходов на оплату труда в целях налогообложения прибыли.

Если же премия не является составной частью заработной платы, а выплачивается по иным основаниям, то подобные выплаты не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль.

Представительские расходы

Представительские расходы признаются на основании пп. 22 п. 1 ст. 264 НК РФ с учетом положений п. 2 той же статьи.

Рассматриваемые расходы связаны с официальным приемом и обслуживанием представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и поддержания сотрудничества.

К представительским расходам относятся также расходы налогоплательщики на официальный прием участников, прибывших на заседания совета директоров (правления) или иного руководящего органа налогоплательщика, независимо от места проведения указанных мероприятий.

Состав расходов определен п. 2 ст. 264 НК РФ:

• расходы на проведение официального приема (завтрака, обеда или иного аналогичного мероприятия) для указанных лиц, а также официальных лиц организации-налогоплательщика, участвующих в переговорах;

• транспортное обеспечение доставки этих лиц к месту проведения представительского мероприятия и (или) заседания руководящего органа и обратно;

• буфетное обслуживание во время переговоров;

• оплата услуг переводчиков, не состоящих в штате налогоплательщика, по обеспечению перевода во время проведения представительских мероприятий.

К представительским расходам не относятся расходы на организацию развлечений, отдыха, профилактики или лечения заболеваний.

Представительские расходы в течение отчетного (налогового) периода включаются в состав прочих расходов в размере, не превышающем 4% от расходов налогоплательщика на оплату труда за этот отчетный (налоговый) период.

Начинать обоснование представительских расходов следует с внутреннего распоряжения руководителя организации о приеме делегации контрагента. В документе нужно описать цели проведения переговоров, назвать место и дату проведения мероприятия, представителей организации, которые будут принимать участие в переговорах. Не исключен случай, когда работник налогоплательщика едет в командировку и там проводит переговоры, подтверждая представительские расходы своим отчетом.

К распоряжению о приеме делегации рекомендуется приложить примерную смету расходов.

Сумма, в пределах необходимой на прием делегации, может быть выдана под отчет работнику, ответственному за организацию или проведение встречи. Тогда ему необходимо собрать все подтверждающие расходы документы и по завершении переговоров отчитаться о расходовании средств авансовым отчетом. Представительские расходы признают именно на дату авансового отчета (пп. 5 п. 7 ст. 272 НК РФ).

Но этого не достаточно. Ведь нужно еще засвидетельствовать, что мероприятие состоялось. И хотя, как правило, инспектор требует представить документ, указывающий на положительный результат переговоров, т.е. заключенный договор, эти требования неправомерны. Важен факт проведения переговоров, а не их результат. В такой ситуации достаточно будет подписанного сторонами протокола о намерениях, которые приняты в деловом обороте, или предварительного договора, протокола встречи. Подтверждает это и сложившаяся арбитражная практика (см. постановление ФАС Уральского округа от 17.06.2004 по делу № Ф09-2441/04-АК; постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 30.11.2005 № Ф04-8632/2005(17413-А70-37); постановление ФАС Поволжского округа от 09.10.2007 по делу № А57-4062/2006-9; постановление ФАС Северо-Западного округа от 30.07.2009 по делу № А56-17976/2008 и др.).

Требование налогового органа представить поименный список представителей организаций — участников переговоров и программу проведения деловой встречи неправомерно, так как не обусловлено требованиями НК РФ (постановление ФАС Уральского округа от 07.09.2005 № Ф09-3872/05-С7; постановление ФАС Поволжского округа от 22.03.2005 № А12-18384/04-С36; постановления ФАС Северо-Западного округа от 14.08.2007 № А56-3739/2006, от 28.11.2005 № А42-7239/04-28).

Обратим внимание, что рассматриваемые расходы касаются только переговоров с представителями других фирм (такова формулировка НК РФ). Встречи с индивидуальными предпринимателями, с клиентами — физическими лицами, чиновниками, экспертами не могут создавать представительских расходов (письмо Минфина России от 24.11.2005 № 03-03-04/2/119). В письме от 27.03.2009 № 03-03-06/2/64 Минфин России высказывает мнение, что представительскими можно считать расходы не только на официальный прием и (или) обслуживание представителей других организаций, но и расходы на проведение переговоров с физическими лицами — клиентами организации. Положения этого письма, не являющегося нормативным документом, как противоречащие нормам НК РФ, не могут применяться налогоплательщиками.

В то же время представительскими расходами в целях налога на прибыль можно признать обоснованные расходы на проведение встреч с контрагентами во время командировок сотрудников налогоплательщика в других городах (письма Минфина России от 01.11.2010 № 03-03-06/1/675, от 16.11.2009 № 03-03-06/1/759).

Услуги приглашенного переводчика при наличии штатного специалиста также должны быть обоснованы — например, тем, что сотрудник не владеет навыками синхронного перевода или специализируется на другом иностранном языке. С переводчиком должен быть подписан договор оказания услуг на период про ведения переговоров, а по их завершении — акт.

Буфетное обслуживание и банкет организуют на усмотрение принимающей стороны. При этом предполагается, что буфетное обслуживание имеет место непосредственно в ходе переговоров, поэтому спиртные напитки здесь неуместны, апри проведении официального приема расходы организации на алкогольную продукцию могут включаться в представительские расходы, которые учитываются в размере, не превышающем 4% от расходов налогоплательщика на оплату труда за отчетный (налоговой) период, в случае их осуществления в размерах, предусмотренных обычаями делового оборота при проведении деловых переговоров (сделок).

Статьей 5 ГК РФпод обычаем делового оборотапризнается сложившееся и широко применяемое в какой-либо области предпринимательской деятельности правило поведения, не предусмотренное законодательством, независимо от того, зафиксировано ли оно в каком-либо документе.

Что именно можно считать общепринятым потреблением спиртных напитков в таких обстоятельствах, финансовый орган не уточняет (см. письма Минфина России от 09.06.2004 № 03-02-05/1/49, от 26.03.2010 № 03-03-06/2/59, от 25.03.2010 № 03-03-06/1/176).

Минфин России обратил также внимание организаций на то, что перечень представительских расходов является закрытым, и оплата аренды помещения, в котором организация проводит официальный прием, по мнению министерства (письмо от 12.03.2003 № 04-02-03/29), не может быть отнесена к представительским расходам.