Лекция 5. Нематериальные активы
Лекция 5. Нематериальные активы
IAS 38 "Нематериальные активы», IFRS 3 "Объединения предприятий".
Нематериальный актив - это идентифицируемый неденежный актив, не имеющий физической формы, используемый в производстве или предоставлении товаров или услуг, для сдачи в аренду или для административных целей.
Актив – это ресурс:
а) контролируемый компанией в результат событий прошлого периода; и
б) от которого компания ожидает получения экономических выгод в будущем.
Если статья, охватываемая настоящим Стандартом, не отвечает определению нематериального актива, затраты на её покупку или внутреннее производство признаются как расход тогда, когда они были понесены.
РСБУ: К расходам будущих периодов относятся единовременные платежи за право пользования нематериальными активами (программными продуктами и др.); (ПБУ 14/2007)
Критерии определения
v Идентифицируемость означает:
▪ Актив, внутренне созданный или полученный в результате объединения компаний, является идентифицируемым, если конкретные будущие экономические выгоды, которые будут получены от этого актива, можно чётко отделить от выгод, получаемых от деловой репутации (гудвилла).
• Актив, который был получен отдельно, подтверждается наличаием операции по его так получению и, таким образом, является идентифицируемым.
• Актив является отделяемым, если его можно реализовать (например, арендовать, продать или обменять) без выбытия будущих экономических выгод, поступающих от других активов, используемых в той же деятельности, направленной на получение дохода.
• Хотя отделяемый актив можно чётко отличить от деловой репутации (гудвилла), отделяемость не является предварительным условием для идентифицируемости.
v Контроль означает:
• право на получение будущих экономических выгод, поступающих от лежащего в основе ресурса;
• а также возможность запретить доступ других к этим выгодам.
Критерии признания
v Нематериальный актив должен быть признан, если он отвечает:
• определению нематериального актива (см. выше); и
• критериям признания, приведённым в стандарте.
v МСФО З8 требует, чтобы компания признавала нематериальный актив, если и только если:
(а) если вероятно, что будущие экономические выгоды, относящиеся к этому активу, будут поступать в компанию; и
(b) стоимость актива может быть надежно оценена.
v Стандарт принимает точку зрения, что затраты на внутренне созданные названия:
• марок;
• периодические издания,
• права на публикацию,
• списки клиентов и
• аналогичные по сути статьи.
нельзя отличить от затрат на развитие компании в целом. Поэтому такие объекты не признаются в качестве нематериальных активов.
РСБУ: объект может быть принят к учёту в качестве нематериального актива при единовременном выполнении ряда условий, применение которых на практике может привести к резулътатам, отличным от МСФО. Выполнение условий определяется юридической интерпретацией фактов и действующего законодательства.
На практике не исключена капитализация затрат на создание собственного бренда или клиентских списков. Такие затраты будут капитализированы в качестве нематериальных активов, если созданный объект будет отвечать определению товарного знака или базы данных, и организация будет иметь надлежаще оформленные документы, подтверждающие существование самого актива и права данной организации на результат иителлектуаллиой деятельности или средство индивидуализации. (ГК РФ 1260.2, 1262.1,.5, 1334, 1477; ПБУ 14/2007.3)
Последующие затраты
Последующие затраты, понесённые в связи с нематериальным активом после его покупки или завершения, должны признаваться в качестве расходов на момент, когда они понесены, кроме случаев, когда:
(а) имеется вероятность того, что эти затраты позволят активу создавать экономические выгоды сверх первоначально определённых норм; и
(b) эти затраты могут быть надёжно оценены и отнесены к активу.
Если эти условия выполняются, то последующие затраты должны прибавляться к себестоимости нематериального актива.
РСБУ: в отличие от МСФО, последующие затраты на нематериальные активы не могут быть капитализированы.
Деловая репутация (гудвилл)
Определение:
Разница между стоимостью объединения предприятий и долей организации-покупателя в чистой справедливой стоимости идентифицируемых активов, обязательств и условных обязательств (чистых активов) приобретаемого предприятия.
РСБУ: гудвиллом называется «деловая репутация дочерних обществ», которая возникает при объединении бухгалтерской отчётности головной организации и дочернего общества как разница между покупной ценой, уплачиваемой продавцу при приобретении предприятия как имущественного комплекса (в целом или его части), и суммой всех активов и обязательств по бухгалтерскому балансу на дату его покупки (приобретения), и отражается в консолидированной отчётности.
Пример расчёта гудвилла по МСФО
Компания «Альфа» приобрела 100% акций компании «Бета» за 15000 д.е.
Расчет приобретенных чисты активов компании «Бета»:
Оборотные активы 1 150
Долгосрочные активы 6 000
Краткосрочные обязательства (2 850)
Долгосрочные обязательства ( 300)
Итого приобретенные чистые активы:
Расчет гудвилла:
Стоимость покупки 15 000
минус приобретенные чистые активы
Предварительный гудвилл покупки
Идентифицируемые нематериальные активы:
Всего предварителлный ryдвилл
Нематериалльный актив #1 2 000
Нематериальный актив #2 1 000
Окончательный ryдвилл
Гудвилл не амортизируется, но должен тестироваться на обесценение ежегодно, а также при наличии индикаторов обесценение. В US GAAP аналогично МСФО.
РСБУ: гудвилл амортизируется в течение 20 лет, но не более срока деятельности организации. Нематериальные активы могут (но не обязаны) проверяться на обесценение в порядке, определённом МСФО
Методы амортизации
§ метод равномерного начисления;
§ метод уменьшающегося остатка;
§ метод единиц продукции (производственный метод).
Ликвидационная стоимость нематериального актива должна кроме случаев, когда:
(а) имеется обязательство третьей стороны приобрести актив е конце его срока полезной службы;
(б) или существует активный рынок для актива.
Затраты на исследования
Материальный актив, возникающий в ходе исследований (или фазы исследований внутреннего проекта), не должен признаваться. Затраты на исследования (или на фазу исследований внутреннего проекта) должны признаваться расходом в том периоде, когда они понесены.
Критерии признания затрат на разработки в качестве нематериального актива:
Требуют разделить затраты, связанные с созданием нематериальных активов на стадию исследований и стадию разработки. Затраты на стадии исследований должны всегда списываться на расход. Затраты на стадии разработки могут капитализироваться, когда компания может продемонстрировать следующее:
§ техническую осуществимость завершения создания нематериального актива;
§ намерение завершить нематериальный актив;
§ способность использовать или продать его;
§ то, каким образом нематериальный актив будет создавать будущие эконмоические выгоды – компания может продемонстрировать наличие рынка для результатов исследования нематериального актива или самого нематериального актива или, если предполагается его внутреннее использование, полезность нематериального актива;
§ досутпность и достаточность ресурсов, необходимых для завершения разработки; и
§ способность надежно оценить затраты, относящиеся к нематерилаьному активу в ходе его разработки.
Затраты на разработку, первоначально признанные как расходы, не могут быть капитализированы в последующие периоды.
РСБУ: затраты на НИОКР могут быть включены в себестоимость нематериального актива и капитализируются при выполнении определенных условий, установленных ПБУ 17:
• сумма расхода может быть определена и подтверждена;
• имеется документальное подтверждение выполнения работ;
• использование результатон работ для производственных и (или) управленческих нужд ттрхведет получению будущих экономических выгод (дохода);
• использование результатов научно-исследонательских, опытно-конструкторских и технологических работ может быть продемонстрировано.
В случае невыполнения хотя бы одного из вышкуказанных условий расходы организации, связанные с выполнением научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ, признаются прочими расходами отчётного периода. Несоответствие правилам документации приведёт к признанию актива в качестве прочих внеоборотных активов (а не о качестве нематериального актива), в отличие от МСФО, период амортизации для капитализированных затрат на исследовани и разработку (которые не отвечают условиям признания их нематериальными активами) не может превышать пяти лет.
Раскрытие информации
Порядок раскрытия информации о нематериальных активах в целом соответствует аналогичным требованиям для основных средств. Для каждого класса нематериальных активов (отдельно для приобретенных и созданных) нужно указать:
1) Используемый метод амортизации;
2) Срок полезного использования или ставку амортизации;
3) Первоначальную историческую или переоценённую стоимость нематериальных активов и накопленную амортизаци, как на начало, так и на конец периода;
4) Анализ всех движений по счетам нематериальных активов и соответствующей амортизации за период, относящихся к приобретению переоценке, списанию и прочим корректировкам стоимости:
5) Суммы начисленной амортизации, признанной в отчёте о прибыли и убытках за отчётный период.
Дополнительные специфические требования по раскрытию. Необходимо:
1) раскрывать информацию об активах, срок полезного использования которых не определён;
2) отдельно описывать индивидуальные нематериальные активы, стоимость которых существенна с точки зрения баланса компании в целом;
3) расшифровать сумму затрат на исследования и разработки, списанных на финансовые результаты за отчётный период;
4) для нематериальных активов, приобретённых за счёт государственных субсидий или грантов и принятых на баланс по справедливой стоимости, указать сумму фактических первоначальных затрат, связанных с их приобретением, балансовую стоимость таких активов на дату отчёта;
5) и применяемую модель переоценки.
Стандарт даёт разъяснения, касающиеся группировки нематериальных активов. Согласно этим разъяснениям, группировке подлежат активы, сходные по природе и характеру использования. Примерами таких групп могут быть:
• бренды;
• заголовки, названия публикаций, если права на них зарегистрированы;
• компьютерные программы;
• лицензии;
• авторские права, патенты и прочие права на производственное имущество, услуги или операционные права;
• рецепты, формулы, модели, дизайн или прототипы;
• нематериальные активы, находящиеся в разработке.
Приведённый перечень является иллюстративным. Группы можно объединять в более крупные или, наоборот, дробить, в зависимости от существенности и адекватности представления информации в отчётности.
ПАО «Северо-Западный Телеком» (МСФО)
(примечания к консолидированной финансовой отчетности за 2016 год) (в тысячах рублей)
Нематериальные активы и деловая депутация
| Деловая репутация | Лицензии | Программное обеспечение | Прочие | Итого | |
| Первоначальная стоимость | - | 3 845 | 794 520 | 3 960 | 802 325 |
| На 31 декабря 2013 г. | 862 402 | 1 979 | 853 474 | 1 717 933 | |
| Поступление, связанное с объединением компаний | - | 47 956 | - | 48 190 | |
| Выбытие | - | (318) | (40 943) | (57) | (41 318) |
| На 31 декабря 2014 г. | 862 402 | 5 740 | 1 655 007 | 3 981 | 2 527 130 |
| Накопленная амортизация | |||||
| На 31 декабря 2013 г | - | (458) | (219 158) | (809) | (220 425) |
| Начислено за год | - | (1 339) | (87 296) | (84) | (88 719) |
| Выбытие | - | 7 625 | - | 7 933 | |
| На 31 декабря 2014 г. | - | (1 489) | (298 829) | (893) | (301 211) |
| Остаточная стоимость на 31 декабря 2013 г. | 3 387 | 575 362 | 3 151 | 581 900 | |
| Остаточная стоимость на 31 декабря 2014 г. | 862 402 | 4 251 | 1 356 178 | 3 088 | 2 225 919 |
ОАО "Вымпелком-Регион"
Примечания к консолидированной финансовой отчётности. Основные прииципм учетной политики
Нематериальные активы преимущественно включают в себя номерную ёмкость телефонных линий, лицензии на оказание услуг беспроводной связи, гудвил и прочие нематериальные активы. ОАО "ВымпелКом-Регион" капитализирует платежи сторонним поставщикам за доступ к телефонным линиям и их использование (номерную ёмкость телефонных линий). Эти платежи учитываются в качестве нематериальных активов и амортизируются по методу равномерного списания стоимости в течение десяти лет. Лицензии на оказание услуг связи были исходно отражены по первоначальной стоимости. Лицензии, приобретённые в рамках объединения кампаний, исходно отражались по справедливой стоимости по состоянию на соответствующие даты приобретения. Лицензии амортизируются по методу равномерного списания стоимости в течение периода до истечения сроков их действия.
Гудвилл представляет собой превышение суммы, уплаченной за чистые актива в рамках операций покупки, учитываемых по методу приобретения, над их справедливой стоимостью. Амортизация ryдвилла не начислялась. Прочие нематериальные активы амортизируются по методу равномерного списания в течение расчетных сроков их службы, как правило, составляющих от четырех до десяти лет.
Задание 5.1
Какие из ниже перечисленных статей относятся к нематериальным активам:
| Затраты на рекламу и продвижение продукции | ||
| Затраты на юристов и найм сотрудников при учреждении юридического лица | ||
| Приобретенные неэксклюзивные права на эксплуатацию программного обеспечения | ||
| Затраты на приобретение лицензии | ||
| Затраты на подготовку персонала, связанные с освоением нового программного обеспечения | ||
| Маркетинговые исследования | ||
| Затраты по судебным издержкам | ||
| Авторские авансы выплаченные | ||
| Затраты на передислокацию части или всей компании | ||
| Затраты на приобретение квоты по добыче полезных ископаемых |
Задание 5.2
Рассчитать стоимость НМА по МСФО на отчетную дату и сумму расходов, признаваемых в Отчете о совокупном доходе (амортизацию не учитывать)
| За отчетный период были произведены следующие затраты: | руб. | |
| Организационные расходы при создании предприятия | 6 000 | |
| Затраты на разработку торговой марки и ее продвижения на рынке | 15 000 | |
| Приобретение лицензии, сроком действия 3 года | 10 000 | |
| Затраты на разработку программного обеспечения для нужд офиса | 30 000 | |
| Расходы на проценты по заемным средствам, связанные с разработкой программного обеспечения | 2 000 | |
| Затраты на обучение персонала по работе с новым программным обеспечением | 5 000 | |
| Исследования в области применения новой технологии, давшие положительный результат | 9 000 | |
| Разработка новой технологии безотходного производства продукции, при этом на отчетную дату предприятие пока не обладает достаточными техническими ресурсами для завершения разработки | 12 000 |
Задание 5.3. Компания разрабатывает новый производственный процесс. Затраты в течение финансового года до 31 декабря 2015 года составили (в руб.):
С 1 января до 30 ноября 2 160
С 1 декабря до 31 декабря 240
2 400
1 декабря компания могла продемонстрировать, что производственный процесс отвечает критериям признания нематериального актива. Расчетная сумма денежных средств, которую должен принести этот процесс (с учётом оттока денежных средств для завершения процесса к подготовки его и использованию), составляет 1 200 руб.
Затраты в 2016 году составляют 4 800 руб. На 31 декабря 2016 года расчетная возмещаемая сумма, которую должен принести этот процесс (с учётом оттока денежных средств для завершения процесса и подготовки его к использованию), составляет 4 500 руб.
Требуется:
Рассчитать стоимость нематериального актива на 31 декабря 2015 и 2016 года и сумму расходов, признаваемых в Отчете о совокупном доходе
Решение:
Фрагмент финансовой отчетности за год, окончившийся 31 декабря 2015 г.
Отчет о совокупном доходе Отчет о финансовом положении
Проверка НМА на обесценение
Фрагмент финансовой отчетности за год, окончившийся 31 декабря 2016 г.
Отчет о совокупном доходе Отчет о финансовом положении
Проверка НМА на обесценение
Задание 5.4. 31 декабря компания «Кирк» стала победителем тендера на приобретение эксклюзивных прав на патент, разработанный другой компанией. Сумма платежа за эксклюзивные права составила 600 000 рублей, подлежащие уплате немедленно, и 400 000 к уплате через 2 года. В связи с тендером компания «Кирк» понесла расходы на юридическое обслуживание в сумме 87 000 рублей. В стране, где работает «Кирк», за регистрацию патентных прав взимается гербовый сбор в сумме 1 000 рублей. Ставка заемного процента для компании "Кирк» составляет 10%.
Требуется: Рассчитать стоимость патентных прав при первоначальном признании.
Задание 5.5. 31 декабря компания «Пикард» заплатила 10,000 тыс. рублей за 100% долю в капитале компании «Борг». На дату приобретения справедливая стоимость чистых активов компании «Борг», показанных в её балансе, составляла 6,000 тыс. рублей. Кроме того, компания имела также следующие права:
1) На торговую марку «Ассимилейшн», духи среднего ценового диапазона. Перед самой покупкой компанией «Пикард» компания «Борг» рассматривала возможность продать эту торговую марку. Компания «Лучшие оценщики города Н.», известная фирма независимых оценщиков, с помощью метода дисконтированных денежных потоков оценила торговую марку в 300 тыс. рублей.
2) Эксклюзивные права распространения продукта «Лакутус». Ожидается, что в будущем это право в течение 6 лет будет приносить денежные потоки в размере 250 тыс. рублей в год. Компания «Пикард» определила, что ставка дисконта на это право составляет 10°/о. Для срока 6 лет 10% коэффициент дисконтирования составляет 4,36.
Налогообложение не учитывать.
Требуется: Рассчитать деловую репутацию (гудвилл), возникшую при приобретении.
Решение:
Расчёт гудвилпа:
Стоимость покупки
минус приобретённые чистые активы
Предварительный гудвилл покупки
Идентифицируемые нематериальные активы:
Нематериальный актив #1
Нематериальный актив #2
Окончательный гудвилл
Расчеты:
Нематериальный актив #2- экскпюзивные права
Дисконтированная стоимость будущих денежных потоков:
Расчет дисконтированной стоимости будущих денежных потоков с использованием коэффициента дисконтирования:
Задание 5.6. Компания Dexterity является публичной компанией. В данный момент она рассматривает бухгалтерскую трактовку своих нематериальных активов и интересуется Вашим мнением по поводу того, как нижеуказанные вопросы должны трактоваться в её финансовой отчётности за год к 31 марта 2016.
1. 1 октября 2015 года компания Dexterity приобрела фирму Temerity, небольшую компанию, специализирующуюся на исследовании и разработке фармацевтических средств. Покупка была произведена путём обмена акциями и оценивается в $35 миллионов. Справедливая стоимость чистых активов компании Temerity составила $15 миллионов (исключая статьи, относящиеся к указанным ниже). Фирма Temerity владеет патентом на признанное успешное лекарственное средство, который имеет оставшийся срок использования в 8 лет. Компания «Лучшие оценщики города N.» оценила текущую стоимость патента в $10 миллионов, однако компания ждёт результатов клинических испытаний, где лекарство тестировалось на предмет лечения различных болезней. Если испытания будут успешными, стоимость лекарства будет оцениваться в $15 миллионов. Также в баланс компании включены $2 миллиона на медицинские исследования, которые были проведены в интересах клиента.
2. Фирма Dexterity разработала и запатентовала новое лекарственное средство, которое было одобрено для клинического использования. Стоимость разработки лекарства составила $12 миллионов. Основываясь на предыдущих оценках продаж, компания «Лучшие оценщики города N.» оценила его рыночную стоимость в $20 миллионов.
3. Производственные мощности компании Dexterity недавно получили одобрительное заключение от правительственных медицинских специалистов. В результате этого компании предоставили эксклюзивную пятилетнюю лицензию на производство и дистрибуцию новой вакцины. Хотя у компании не было непосредственных затрат на лицензию, ее менеджеры считают, что предоставление лицензии отразилось на положении компании и попросили фирму «Лучшие оценщики города N.» оценить лицензию. Согласно этой оценке, лицензия стоит $10 миллионов.
4. В текущем отчётном периоде фирма Dexteгity потратила $3 миллиона, посыпая своих специалистов на обучение на различных курсах. Хотя эти курсы были затратными, они привели к отмеченному повышению качества производства, и персонал теперь требует меньше надзора. Это, в свою очередь привело к росту выручки и снижению издержек. Руководство компании Dexterity считает, что эти выгоды будут заметны на протяжении как минимум трёх лет, и хочет трактовать затраты на обучение как актив.
5. В декабре 2015 года компания Dexterity заплатила $5 миллионов за телевизионную рекламную кампанию своих продуктов, которая продлится 6 месяцев, с 1 января 2016 года до 30 июня 2016 года. Руководство надеется, что повышение продаж в результате рекламы продлится два года с начала кампании.
Требуется: Объяснить, как руководство фирмы Dexterity должно трактовать вышеуказаиные вопросы в своей финансовой отчётности за год до 31 марта 2016.
Примечание: Оценки, данные компанией «Лучшие Оценщики города N», могут рассматриваться как надёжные. От вас не требуется рассматривать аспекты амортизации.
IAS 16 «Основные средства»
Основные средства – это материальные активы, которые:
v используются компанией для производства или поставки товаров или услуг, для сдачи в аренду другим компаниям, или для административных целей; и которые
v предполагается использовать в течение более чем одного периода.
РСБУ: Аналогично МСФО, однако, в качестве основных средств также отражаются сельскохозяйственные активы, которые согласно IAS 41, учитывались бы как биологические активы (ПБУ 6/01.5).
Признание основных средств
Объект основных средств должен признаваться в качестве актива, когда:
а) с большой долги вероятности можно утверждать, что компания получит связанные с активом будущие экономические выгоды; и
б) фактические затраты на приобретение актива для компании могут быть надёжно оценены.
Первоначальная оценка основных средств
Объект основных средств, который может быть признан в качестве актива, должен быть оценён по фактическим затратам на приобретение.
v Фактические затраты на приобретение объекта основных средств включает покупную цену, в том числе импортные пошлины и невозмещаемые налоги на покупку, а также любые прямые затраты по приведению актива в рабочее состояние для использования по назначению, любые торговые скидки вычитаются при опеделении покупной цены.
Примерами прямых затрат являются:
(а) затраты на по готовк площадки;.
(b) первичные затраты на доставку и разгрузку;
(с) затраты на установку;
(d) стоимость профессиональных услуг, таких как работа архитекторов и инженеров; и
(е) предполагаемая стоимость демонтажа и удаления актива и восстановление площадки, в той степени, в какой она признается в качестве резерва, согласно IAS 37 «Резервы, условные обязательства и условные активы».
РСБУ: в стоимости объекта, сооружаемого самой организацией, могут быть капитализированы сверхнормативные затраты, связанные с неэффективным использованием ресурсов. (ПБУ 6/01.8].
В стоимость объекта основных средств включаются административные и общехозяйственные расходы, непосредственно связанные с его приобретением, сооружением или изготовлением. [ПБУ 6/01.8].
В отличие от МСФО, в фактическую стоимость не включается расчётная сумма затрат на будущие демонтаж и вывоз оборудования; эти затраты относятся на расходы в момент их возникновения [ПБУ 10/99.11]
v Когда основные средства приобретаются на условиях отсрочки платежа на период, превышающий обычные условия кредитования, фактические затраты на приобретение равны цене покупки. Разность между этой величиной и суммарными выплатами признается как расходы на выплату процентов на протяжении периода кредитования.
РСБУ: в отличие от МСФО, фактическая стоимость приобретённого объекта основных средств базируется на цене приобретения, предусмотренной договором (без применения дисконтирования], даже в случаях, когда платёж откладывается на срок, превышающий обычные сроки кредитования. [ПБУ 6/01.8]
Обмен активами
Стоимость этого объекта определяется по справедливой стоимости полученного актива, которая эквивалентна справедливой стоимости переданного возмещения, скорректированной на сумму уплаченных или полученных денежных средств, или их эквивалентов. В случае, когда актив создан собственными силами, себестоимость включает в себя стоимость материалов, оплаты труда работников, задействованных в создании актива, и другие капитализируемые затраты.
Важно понимать, что затраты могут капитализироваться тогда и только тогда, когда они либо увеличивают ценность/полезность актива, либо являются неизбежными для введения актива в эксплуатацию. Существенным ограничением является тот факт, что, в результате, общая капитализированная стоимость актива не должна превышаеть его справедливой стоимости.
Помимо вышеперечисленного включаются:
§ в стоимость зданий - затраты на ремонт или подготовку здания к эксплуатации, стоимость необходимых разрешений, страхование, оплаченное в течение строительства здания; прочие накладные затраты, связанные со строительством;
§ в стоимость машин и оборудования - затраты по установке, настройке и испытанию машин и любых других затрат, связанных с подготовкой оборудования к эксплуатации. Например, затраты на пробный пуск, зо вычетом чистых поступлений от реализации выпущенной во время пробного пуска продукции.
Несмотря на чёткие правила, классификация и характеристика затрат, необходимых для приведения объекта ОС в состояние полной готовности, остаётся по-прежнему предметом оценки конкретного эксперта. Важно отметить, что общие и административные расходы не подлежат капитализаиии.
Последующие затраты
v Последующие затраты, относящиеся к объекту основных средств, который уже был признан, увеличивают его балансовую стоимость, если компания с большей долей вероятности получит будущие экономические выгоды, превышающие первоначально рассчитанные нормативные показатели существующего актива. Все прочие последующие затраты должны быть признаны как расходы за период, в котооомг они были понесены.
v Последующие затраты, связанные с объектом основных средств, признаются в качестве актива только тогда, когда они улучшают состояние актива, повышая его производительность сверх первоначально рассчитанных нормативов. Примеры улучшений:
(а) модификация объекта основных средств, увеличивающая срок его полезной службы, включая повышение его мощности;
(b) усовершенствование деталей и узлов машин для достижения значительного улучшения качества выпускаемой продукции; и
(с) внедрение новых производственных процессов, обеспечивающих значительное сокращение ранее рассчитанных производственных затрат.
v Затраты на ремонт или обслуживание основных средств обычно признаются как расхор то мере возникновения
Амортизация
Амортизируемая стоимость объекта основных средств должно сгксывоться систематически на протяжении срока полезной службы. Используемый метод амортизации должен отражать схему, по которой компания потребляет экономические выгоды, получаемые от актива. Амортизационные отчисления за каждый период должны призаваться в качестве расхода, если только они не включаются в балансовую стоимость другого актива.
IAS 16§6: уточнение определения ликвидационной (residual) стоимости ОС как суммы, которая могла бы быть получена на текущий момент от реализации активов за вычетом предполагаемых затрат на выбытие, если бы на момент оценки оно находилось в том возрасте и состоянии как по истечении срока его полезного исопльзования.
РСБУ: в отличие от МСФО, амортизируемая величина равна первоначальной стоимости актива. (ПБУ 6/01.17,21).
Понятие остаточной стоимости, используемое в РСБУ, означает фактические затраты на приобретение, сооружение и изготовление актива за вычетом суммы начисленной амортизации, что по смыслу соответствует понятию балансовой стоимости в МСФО. (Приказ Минфина 34н.49)
При определении срока полезной службы актива должны учитываться все следующие факторы:
(а) ожидаемый объем использования актива компанией. Использование оценивается по предполагаемой мощности или физической производительности актива;
(b) предполагаемый физический износ, зависящий от производственных факторов, таких, как количество смен, использующих данный актив, и программа ремонта и обслуживания, принятая в компании, а также условия хранения и обслуживания актива в период простоя;
(с) моральный износ в результате изменений или усовершенствования производственного процесса, или в результате изменений объёма спроса на рынке на данную продукцию или услугу, производимые или предоставляемые с использованием актива;
(d) и юридические или аналогичные ограничения на использование актива, такие, как сроки аренды.
Период амортизации: МСФО 16§55 уточняет,
Амортизация актива начинается, когда он становится доступен для использования, т.е. когда местоположение и состояние актива обеспечивают его использование в соответствии с намерениями руководства организации. Амортизация актива прекращается с прекращением его признания. Соответственно, амортизация не прекращается, когда наступает простой актива или он выводится из активного использования и предназначается для выбытия, кроме случая, когда он уже полностью амортизирован. Однако, при применении метода амортизации актива на основе его использования, амортизационное начисление может равняться нулю, пока актив ничего не производит.
РСБУ: В отличие от МСФО, амортизация объекта основных средств начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к учёту. [ПБУ 6/01.21)
Ещё одно отличие от МСФО состоит в том, что начисление амортизации приостанавливается в случае перевода объекта основных средств на консервацию на срок более трёх месяцев, а также в период восстановления объекта основных средств, если ожидается, что его продолжительность превысит 12 месяцев. (ПБУ 6/01.23)
Какой бы метод амортизации ни был избран, бухгалтерские записи остаются неизменными. Различными будут лишь конкретные суммы в каждом периоде. Выбор конкретного метода амортизации остаётся за компанией, и аудиторы крайне редко ставят под сомнение правильность этого выбора, коль скоро используемый метод разрешен стандартом. Очень важно, чтобы компания серьёзно отнеслась к выбору метода амортизации с точки зрения наилучшего отражения в учёте порядка переноса стоимости активов в расходы. Кроме того, различные категории активов могуг амортизироваться различными методами. В любом случае, принятые и учётной политике методы амортизации должны применяться последовательно в каждом периоде, чтобы обеспечить сравнимость финансовых результатов компании. Но это не означает, что изменить используемый метод нельзя.
Более того, МСФО 16§61 предполагает необходимости периодического критического пересмотра методов амортизации основных средств. Если есть веские основания считать, что иной метод амортизации будет более достоверно отражать финансовые результаты, то переход на новый метод считается изменением бухгалтерских оценок (более подробно рассматривается в соответствующем разделе) и отражается в отчётности перспективно, т.е. в текущем и будущих отчётных периодах.
Пересмотр срока полезного использования объекта основных средств разрешается только в тех случаях, когда производится реконструкция или модернизация указанного объекте, в результате которых улучшаются его первоначально принятые показатели функционирования, что отличается от МСФО. [ПБУ 6.20]
Задание 6.1 Срок полезной службы объекта основных средств стоимостью $1 000 предположительно составляет 10 лет, а его ликвидационная стоимость равна $200. Через 2 года срок полезной службы был пересмотрен и признан равным ещё только 4 годам. Рассчитать амортизационные отчисления.
Порядок решения
Год 1 Год 2 Год 3
ОФП $ $ $
Первоначальная стоимость 1 000 1 000 1 000
Накопленный износ
Балансовая стоимость
Амортизационные отчисления за год
Расчет амортизации за Год 1 и Год 2
Расчет амортизации за Год 3
Задание 6.2
Изложенные ниже ситуации не связаны между собой и имеют отношение к учёту основных средств. Отчётная дата — 31 декабря 2016 г. 1 января 2014 г. компания ОАО «Восход» приобрела производственное оборудование на сумму 250 000 руб. Были понесены следующие дополнительные затраты (руб.):
| Доставка | 18 000 |
| Установка | 24 500 |
| Общие административные расходы, не связанные с приведением оборудования в рабочее состояние | 3 000 |
Период установки и монтажа занял 3 месяца, а дополнительная сумма в 21 000 руб. была израсходована на работы по вводу в эксплуатацию данного оборудования. Ежемесячные управленческие отчёты показывали, что за первые 5 месяцев эксплуатации оборудования корпорация понесла убыток в 15 000 руб в связи с тем, что оборудование не использовалось на полную мощность. В последующие месяцы ситуация изменилась в лучшую сторону.
По оценкам, оборудование имеет полезный срок службы 14 лет, а его ликвидаимоииая стоимость составляет 18 000 руб. Расчётная стоимость демонтажа оборудования составляет 12 500 руб.
Требуется определить:
·