Общая характеристика НПО
Глава 5. Налог на прибыль организаций (НПО)
Налогоплательщиками налога на прибыль организаций являются: 1) российские организации; 2) иностранные организации, осуществляющие свою деятельность на территории РФ через постоянные представительства; 3) иностранные организации, получающие доходы от источников на территории РФ (ст. 246 НК РФ).
Объектом налогообложения налогом на прибыль организаций признается прибыль организации, полученная налогоплательщиком: 1) для российских организаций – полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов; 2) для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в РФ через постоянные представительства, – полученные через эти представительства доходы, уменьшенные на величину произведенных этими представительствами расходов; 3) для других иностранных организаций – доход, полученный от источников в РФ (ст. 247 НК РФ).
Доходы – экономическая выгода в денежной или натуральной формах, учитываемая в случае возможности ее оценки в той мере, в которой такую выгоду можно оценить.
Все доходы подразделяются на 3 вида: 1) доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав; 2) внереализационные доходы (от долевого участия в других организациях, в виде положительной (отрицательной) курсовой разницы, штрафы, пени и иные санкции за нарушение договорных обязательств, от сдачи имущества в аренду (субаренду) и т.д.); 3) доходы, не учитываемые в целях налогообложения (средства или имущество, полученные в качестве вклада в уставный (складочный) капитал организации, в виде залога или задатка, бюджетными учреждениями по решению органов исполнительной власти, по кредитному договору или договорам займа и т.д.).
Доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные доходы, и документов налогового учета (ст. 248-251 НК РФ).
Расходы – обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Затраты могут быть признаны в качестве расходов при соблюдении следующих условий: затраты должны быть экономически оправданными; оценка затрат выражается в денежной форме; затраты должны подтверждаться документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ; затраты должны быть произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Все расходы подразделяются на 3 вида: 1) расходы, связанные с производством и реализацией (материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации, прочие расходы); 2) внереализационные расходы (в виде процентов по долговым обязательствам, судебные расходы и арбитражные сборы, уплаченные штрафы, пени за нарушение договорных или долговых обязательств, потери от стихийных бедствий и пожаров и т.д.); 3) расходы, не учитываемые в целях налогообложения (убытки) (дивиденды, выплачиваемые организацией, пени и штрафы за нарушение налогового законодательства, взносы в уставный капитал, средства и имущество, переданное по договору займа и т.д.) (ст. 253-270 НК РФ).
Организации (за исключением банков) имеют право определять доходы и расходы методом начисления или кассовым методом.
Метод начисления используют большинство организаций. При этом методе доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и имущественных прав.
Расходы, определяемые методом начисления, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств или иной формы оплаты. Затраты на сырье и материалы, которые используются для изготовления продукции (выполнения работ, оказания услуг), признаются расходами в день передачи таких активов в производство.
Кассовым методом могут воспользоваться организации, если их средняя выручка от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС не превысила 1 000 000 руб. за каждый квартал. Использование этого метода – право организации, а не ее обязанность.
Для организаций, применяющих кассовый метод, датой получения дохода считается день погашения дебиторской задолженности. Долг может быть погашен деньгами, имуществом или любым другим способом.
Применяя кассовый метод, организация может уменьшить полученные доходы на величину только оплаченных расходов. Оплатой товара (работ, услуг, имущественных прав) признается прекращение встречного обязательства не только деньгами, но иным имуществом. Затраты на сырье и материалы относятся к расходам по мере того, как они оплачены и списаны в производство (ст. 271-273 НК РФ).
Налоговая база по налогу на прибыль организаций – денежное выражение прибыли, подлежащей налогообложению. Налоговая база по прибыли, облагаемой по ставке, отличной от основной, определяется отдельно. При этом налогоплательщик обязан вести раздельный учет доходов и расходов по таким операциям. Доходы и расходы учитываются в денежной форме. Доходы, полученные в натуральной форме, учитываются исходя из цены сделки с учетом применения рыночных цен. Прибыль, подлежащая обложению, определяется нарастающим итогом с начала налогового периода. В случает, если в отчетном (налоговом) периоде налогоплательщиком получен убыток, то налоговая база признается равной нулю. Организации, применяющие специальные налоговые режимы, организации игорного бизнеса, при исчислении налоговой базы не учитывают доходы и расходы, относящиеся к таким режимам (игорному бизнесу).
Установлены следующие особенности определения налоговой базы: 1) по банкам; 2) по страховым организациям; 3) по негосударственным пенсионным фондам; 4) по профессиональным участникам рынка ценных бумаг; 5) по клиринговым организациям; 6) по операциям с ценными бумагами; 7) по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок (ст. 290-305 НК РФ).
Налогоплательщик, понесший убыток (убытки) в предыдущем налоговом периоде (налоговых периодах), вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного им убытка или на часть этой суммы.
Для переноса убытков прошлых лет на будущие периоды должны быть выполнены следующие условия: 1) убыток (убытки) должен быть исчислен налогоплательщиком по правилам гл. 25 НК РФ; 2) срок переноса убытка (убытков) не должен превышать 10-ти лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен убыток (убытки); 3) налогоплательщик вправе уменьшить на сумму полученного убытка налоговую базу текущего налогового периода; 4) убыток, не перенесенный на ближайший следующий год, может быть перенесен целиком или частично на следующий год из последующих 9-ти; 5) если налогоплательщик понес убытки более чем в одном налоговом периоде, то перенос таких убытков на будущее производится в той очередности, в которой они понесены; 6) налогоплательщик обязан хранить документы, подтверждающие объем понесенного убытка в течение всего срока, во время которого он уменьшает налоговую базу текущего налогового периода на сумму ранее полученных убытков; 7) особые режимы переноса убытков на будущее установлены в отношении убытков от реализации ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке, от реализации финансовых инструментов срочных сделок, не обращающихся на организованном рынке, а также от реализации продукции (работ, услуг) обслуживающих производств и хозяйств (ст. 283 НК РФ).
Налоговый период по налогу на прибыль организаций– календарный год. Отчетный период – 1) в случае уплаты налога авансовыми платежами исходя из предполагаемой прибыли – первый квартал, полугодие и 9 месяцев календарного года; 2) для налогоплательщиков, исчисляющих ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли, – месяц, 2 месяца, 3 месяца и т.д. до окончания календарного года (ст. 285 НК РФ).
Налоговые ставки по налогу на прибыль организаций. Существует следующие виды ставок: 1) 0% 2) 10%; 3) 15%; 4) 20% (общая ставка) (ст. 284 НК РФ).
| Виды доходов (прибыли) | Налоговая ставка |
| Прибыль организаций, за исключением отдельных видов доходов (прибыли), указанных ниже | 20% (общая ставка), в том числе 2% зачисляется в федеральный бюджет РФ, а 18% – в бюджеты субъектов РФ (законами субъектов РФ может быть понижена для отдельных категорий налогоплательщиков, но не ниже 13,5%) |
| Доходы (прибыль) иностранных организаций, не связанные с деятельностью в РФ через постоянное представительство: 1) с доходов от использования, содержания или сдачи в аренду (фрахта) судов, самолетов или других подвижных транспортных средств или контейнеров в связи с осуществлением международных перевозок 2) со всех остальных доходов | 10% 20% |
| Доходы (прибыль), полученные в виде дивидендов: 1) российскими организациями при условии, что день принятия решения о выплате дивидендов получающая их организация в течение не менее 365 календарных дней непрерывно владеет на праве собственности не менее чем 50%-м вкладом (долей) в уставном (складочном) капитале (фонде) выплачивающей дивиденды организации или депозитарными расписками, дающими право на получении их, в сумме, соответствующей не менее 50% общей суммы выплачиваемых организацией дивидендов 2) от российских и иностранных организаций российскими организациями 3) от российских организаций иностранными организациями | 0% 9% 15% |
| Доходы (прибыль), полученные по операциям с отдельными видами долговых обязательств в виде процентов: 1) по государственным и муниципальным бумагам, условиям выпуска и обращения которых предусмотрено получение дохода в виде процентов, а также доходы в виде процентов по облигациям с ипотечным покрытием, эмитированным после 01.01.2007 г., и доходы учредителей доверительного управления ипотечным покрытием, полученные на основании приобретения ипотечных сертификатов участия, выданных управляющим ипотечным покрытием после 01.01.2007 г. 2) по муниципальным ценным бумагам, эмитированным на срок не менее 3-х лет до 01.01.2007 г., а также доходы в виде процентов по облигациям с ипотечным покрытием, эмитированным до 01.01.2007 г., и доходы учредителей доверительного управления ипотечным покрытием, полученные на основании приобретения ипотечных сертификатов участия, выданных управляющим ипотечным покрытием до 01.01.2007 г. 3) по государственным и муниципальным бумагам, эмитированным до 20.01.1997 г. включительно, а также доходы в виде процентов по облигациям государственного валютного облигационного займа 1999 г, эмитированным при осуществлении новации облигаций внутреннего государственного валютного займа серии III, эмитированных в целях урегулирования валютного долга РФ и бывшего СССР | 15% 9% 0% |
| Прибыль, полученная Центральным банком РФ: 1) от осуществления деятельности, связанной с выполнением им функций, предусмотренных ФЗ «О Центральном банке РФ (Банке России)» 2) от осуществления деятельности, не связанной с выполнением им функций, предусмотренных ФЗ «О Центральном банке РФ (Банке России)» | 0% 20% |
Порядок исчисления налога на прибыль организаций.НК РФ предусматривает исчисление налога за налоговый период, квартальных или ежемесячных авансовых платежей по налогу, который определяется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы. По итогам каждого отчетного (налогового) периода налогоплательщики исчисляют сумму авансового платежа исходя из ставки налога и прибыли, подлежащей налогообложению, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания отчетного (налогового) периода. В течение отчетного периода налогоплательщики исчислят сумму ежемесячного авансового платежа.
Размер ежемесячного авансового платежа может определяться следующими способами.
1. Предполагает расчет налога исходя из сумм авансовых платежей за предыдущие налоговые периоды. Тогда сумма ежемесячного авансового платежа определяется по следующей схеме: I – ежемесячный авансовый платеж за последний квартал предыдущего налогового периода; II – 1/3 авансового платежа за первый отчетный период ткущего года; III – 1/3 разницы между суммой авансового платежа за полугодие и суммой авансового платежа по итогам первого квартала; IV – 1/3 разницы между суммой авансового платежа за 9 месяцев календарного года и суммой авансового платежа за полугодие. Если рассчитанная таким образом сумма ежемесячного авансового платежа отрицательна или равна нулю, то данные платежи в соответствующем квартале не осуществляются.
Следует отметить, что авансовые платежи представляют собой налог в виде авансовых платежей, а их уплаты – способ внесения в бюджет налога, обеспечивающий его равномерное поступление в течение года.
2. Основан на исчислении ежемесячного авансового платежа исходя из фактически полученной прибыли. Для этого фактически полученную прибыль, исчисленную нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответствующего месяца, умножают на налоговую ставку. Из этой суммы вычитают ранее начисленные суммы авансовых платежей.
По своему желанию налогоплательщик может перейти на уплату ежемесячных авансовых платежей исходя из фактической прибыли с нового налогового периода. Изменять систему авансовых платежей в течение налогового периода не разрешается.
Не уплачивают ежемесячные авансовые платежи: 1) организации, у которых за предыдущие 4 квартала доходы от реализации не превышали в среднем 10 000 000 руб. за каждый квартал; 2) бюджетные учреждения; 3) иностранные организации, осуществляющие деятельность в РФ через постоянное представительство; 4) некоммерческие организации, не имеющие дохода от реализации товаров (работ, услуг); 5) участники простых товариществ в отношении доходов, получаемых ими от участия в простых товариществах; 6) инвесторы соглашений о разделе продукции в части доходов, полученных от реализации указанных соглашений; 7) выгодоприобретатели по договорам доверительного управления.
Перечисленные налогоплательщики уплачивают только квартальные авансовые платежи по итогам отчетного периода.
Иностранные организации, получающие доход от источников в РФ, но не имеющие постоянного представительства на территории РФ, уплату налога производят через налоговых агентов, которыми могут выступать российские или иностранные организации, имеющие постоянное представительство в РФ, выплачивающие доход налогоплательщику (ст. 286 НК РФ).
Порядок и сроки уплаты налога на прибыль организаций.Все налогоплательщики обязаны по истечении каждого отчетного и налогового периода представлять в налоговые органы по месту своего нахождения и месту нахождения каждого обособленного подразделения налоговые декларации. Установлены следующие сроки представления налоговых деклараций: 1) по итогам отчетного периода – не позднее 28 дней после его окончания; 2) по итогам налогового периода – не позднее 28 марта следующего года.
Авансовые платежи по итогам отчетного периода уплачиваются не позднее сроков, установленных для подачи налоговых деклараций за соответствующий налоговый период: 1) ежемесячные авансовые платежи, подлежащие уплате в течение отчетного периода, – не позднее 28-го числа каждого месяца этого отчетного периода; 2) ежемесячные авансовые платежи по фактически полученной прибыли – не позднее 28-го числа следующего месяца; 3) квартальные авансовые платежи – не позднее 28-го числа месяца, следующего за кварталом.
Налоговые агенты также обязаны по истечении каждого отчетного и налогового периода, в котором они производили выплаты налогоплательщику представить в налоговые органы по месту своего нахождения налоговые расчеты. Установлены следующие сроки представления налоговых расчетов: 1) налоговым агентам, выплачивающим доход налогоплательщику – иностранной организации, не связанной с постоянным представительством в РФ, – не позднее 3-х дней после каждой выплаты дохода; 2) налоговым агентам, выплачивающим доход налогоплательщику в виде дивидендов, процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам, – не позднее 10-ти дней после каждой выплаты дохода; 3) налогоплательщикам – получателям дохода по государственным и муниципальным ценным бумагам, при обращении которых предусмотрено признание дохода в виде процентов, сумм накопленного процентного дохода (накопленного купонного дохода), – не позднее 10-ти дней по окончании соответствующего месяца отчетного и налогового периода, в котором получен доход.
Организация, в состав которой входят обособленные подразделения, по окончании каждого отчетного и налогового периода представляет в налоговые органы по месту своего нахождения налоговую декларацию в целом по организации с распределением по обособленным подразделениям (ст. 287-289 НК РФ).
Налоговый учет – система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с НК РФ. Цели налогового учета: 1) формирование полной и достоверной информации о порядке учета для налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного и налогового периода; 2) обеспечение информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты налога в бюджет.
Гл. 25 НК РФ не содержит жестких стандартов и правил ведения налогового учета. Она предоставляет организации свободу выбора и предполагает, что организация самостоятельно решит, как вести налоговый учет.
Данные налогового учета должны отражать: 1) порядок формирования суммы доходов и расходов; 2) порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем периоде; 3) сумму остатка расходов (убытки), подлежащую отнесению на расходы в следующих налоговых периодах; 4) порядок формирования сумм создаваемых резервов; 5) сумму задолженности по расчетам с бюджетом по налогу. Подтверждением таких данных являются: 1) первичные учетные документы (включая справку бухгалтера); 2) аналитические регистры налогового учета; 3) расчет налоговой базы.
Аналитические регистры налогового учета – сводные формы систематизации данных налогового учета за отчетный (налоговый) период, сгруппированных в соответствии с требованиями НК РФ, без распределения (отражения) по счетам бухгалтерского учета. Они предназначены для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документов, аналитических данных налогового учета для отражения в расчете налоговой базы, и ведутся в виде специальных форм на бумажных носителях, в электронном виде или любых машинных носителях.
Формы аналитических регистров разрабатываются налогоплательщиком самостоятельно, при этом они в обязательном порядке должны содержать: 1) наименование регистра; 2) период (дату) составления; 3) измерители операций в натуральном (если это возможно) и в денежном выражениях; 4) наименование хозяйственных операций; 5) подпись (расшифровку подписи) лица, ответственного за составление регистров.
Расчет налоговой базы производится налогоплательщиком самостоятельно исходя из данных налогового учета нарастающим итогом с начала года. При этом должны содержаться следующие данные: 1) период за который определяется налоговая база; 2) сумма доходов от реализации, полученных в отчетном (налоговом) периоде; 3) сумма расходов, произведенных в отчетном (налоговом) периоде, уменьшающих сумму доходов от реализации; 4) прибыль (убыток) от реализации; 5) сумма внереализационных доходов; 6) сумма внереализационных расходов; 7) прибыль (убыток) от внереализационных операций; 8) общая налоговая база за отчетный (налоговый) период; 9) исключение из налоговой базы сумм убытка, подлежащих переносу с прошлых периодов (ст. 313-315 НК РФ).
Особенности налогового учета отдельных видов доходов и расходов приведены в ст. 316-333 НК РФ.